ECLI:NL:GHARL:2022:3655

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN locatie Arnhem nummer 21/01519 uitspraakdatum: 10 mei 2022 Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 31 augustus 2021, nummer AWB 19/6116, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Eindhoven (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 6 oktober 2017 een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) afgegeven met betrekking tot (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting 2004 tot en met 2016. 1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 16 september 2019 de informatiebeschikking gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 31 augustus 2021 het beroep ongegrond verklaard en aan belanghebbende een termijn van zes weken gesteld om alsnog de gevraagde informatie te verstrekken. 1.4. Belanghebbende heeft op 8 oktober 2021 tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 1.5. De Inspecteur heeft op 17 januari 2022 een verweerschrift ingediend. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 april 2022. Namens belanghebbende is verschenen advocaat mr. M. van Leeuwen. Namens de Inspecteur zijn verschenen [naam1] en [naam2] . Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en ingebracht. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.1. De Belastingdienst is in 2015 het project debet-creditcards gestart. Hierbij zijn betaaltransacties in Nederland onderzocht, die gedaan zijn met in het buitenland uitgegeven betaalkaarten. De Belastingdienst heeft informatieverzoeken gedaan aan in Nederland actieve partijen die het elektronisch betaalverkeer verzorgen. Daarbij is gevraagd om de transactiedetails van alle betalingen die in Nederland in 2009 tot en met 2011 zijn verricht met in het buitenland uitgegeven debet- of creditkaarten. 2.2. In dit onderzoek is geconcludeerd dat de Zwitserse [naam3] mastercard met kaartnummer [nummer1] (later vervangen door kaartnummer [nummer2] ) is gebruikt voor transacties in Nederland. In totaal zijn daarbij dertig transacties van deze kaart herleid. 2.3. Aan de hand van de herleide transacties is vervolgens informatie opgevraagd en verkregen van [naam4] , [naam5] en [naam6] . Op de facturen die zijn verkregen staat vermeld ‘ [naam7] ’ en ‘ [belanghebbende] ’ met het adres [adres] , te [woonplaats] . 2.4. De Inspecteur heeft op 5 december 2016 aan belanghebbende geschreven dat hij over informatie beschikt waaruit blijkt dat belanghebbende en/of zijn partner de beschikking heeft dan wel heeft gehad, over een in het buitenland uitgegeven betaalkaart. Aan belanghebbende wordt verzocht om de “Verklaring vermogen in het buitenland” met de bijbehorende bijlagen vóór 27 december 2016 terug te sturen. 2.5. Belanghebbende heeft meerdere malen gevraagd om uitstel voor het verstrekken van de verzochte informatie. Dit uitstel is hem ook meerdere malen verleend. De laatste termijn die aan hem is gegeven is uiterlijk 31 maart 2017. Op 29 maart 2017 heeft belanghebbendes gemachtigde laten weten dat geen gehoor wordt gegeven aan het verzoek om informatie. 2.6. Bij brief van 17 augustus 2017 heeft de Inspecteur erop gewezen dat met het verstrekken van de informatie kan worden voorkomen dat in bezwaar en beroep de bewijslast wordt omgekeerd en verzwaard. Verder is in deze brief opgemerkt dat de Inspecteur een informatiebeschikking kan nemen als belanghebbende niet voldoet aan het verzoek. 2.7. Bij brief van 20 september 2017 heeft de Inspecteur een herinnering gestuurd waarbij ook is aangegeven dat wanneer de “Verklaring vermogen in het buitenland” niet vóór 4 oktober 2017 wordt teruggestuurd de Inspecteur een informatiebeschikking kan geven. 2.8. De Inspecteur heeft met dagtekening 6 oktober 2017 een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a AWR afgegeven met betrekking tot (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting 2004 tot en met 2016. 2.9. De Inspecteur heeft op 6 december 2017 aan de Zwitserse belastingautoriteiten verzocht om informatie. Uit de in februari 2019 verkregen informatie blijkt dat de heer " [naam7] " met de [geboortedatum] 1965, de [naam3] mastercard met kaartnummer [nummer1] heeft aangevraagd en dat hij de eigenaar is van de aan die kaart gekoppelde bankrekening. Deze kaart is later vervangen door kaartnummer [nummer2] . 2.10. De Rechtbank heeft bij tussenuitspraak van 12 februari 2021 een beslissing gegeven als bedoeld in artikel 8:29, lid 3, Awb, die erop neerkomt dat de beperking van de kennisneming met betrekking tot de memo’s “Aandachtspunten project Verhuld Vermogen” en “Plan van aanpak debit-credit card” gerechtvaardigd is. Vervolgens heeft belanghebbende de Rechtbank geen toestemming verleend om kennis te nemen van de ongeschoonde memo’s. 2.11. De Rechtbank heeft bij einduitspraak van 31 augustus 2021 geoordeeld dat belanghebbende zich niet met een beroep op het nemo-teneturbeginsel aan de inlichtingenverplichting kan onttrekken en dat het evenredigheidsbeginsel niet is geschonden. Verder heeft de Rechtbank geoordeeld dat voor het jaar 2004 aan belanghebbende uitstel is verleend voor het doen van aangifte, dat de termijn voor het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV 2004 met de duur van het uitstel is verlengd, dat de (verlengde) navorderingstermijn dan niet is overschreden en dat de informatiebeschikking voor het jaar 2004 derhalve niet om die reden wordt vernietigd. De informatiebeschikking is daarom terecht gegeven, aldus de Rechtbank.

3.1. In geschil is of de Inspecteur terecht de informatiebeschikking met betrekking tot de jaren 2004 tot en met 2016 heeft afgegeven. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend. 3.2. Belanghebbende betoogt in hoger beroep dat het nemo-teneturbeginsel eraan in de weg staat dat informatie moet worden verschaft, en dat het evenredigheidsbeginsel is geschonden. Verder betoogt belanghebbende dat geen uitstel is verleend voor het doen van de aangifte IB/PVV 2004, dat de navorderingstermijn dan is overschreden en dat de informatiebeschikking daarom voor het jaar 2004 moet worden vernietigd. De Inspecteur neemt tegenovergestelde standpunten in. 3.3. Verder is belanghebbende ter zitting van het Hof opgekomen tegen de tussenuitspraak van de Rechtbank zoals bedoeld in artikel 8:29, lid 3, Awb. 3.4. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, en primair tot vernietiging van de informatiebeschikking voor de jaren 2004 tot en met 2016 en subsidiair tot vernietiging van de informatiebeschikking voor het jaar 2004. De Inspecteur concludeert tot handhaving van de uitspraak van de Rechtbank.

Geheimhouding 4.1. De geheimhoudingskamer van de Rechtbank heeft bij tussenuitspraak van 12 februari 2021 een beslissing als bedoeld in artikel 8:29, lid 3, Awb genomen omtrent de beperkte kennisneming van twee memo’s. Tegen een dergelijke beslissing kan worden opgekomen tegelijkertijd met het hoger beroep tegen de einduitspraak van de Rechtbank (HR 10 augustus 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA0582, r.o. 3.2; HR 18 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3600, r.o. 2.3.2; HR 22 april 2022, ECLI:N:HR:2022:639, r.o. 2.4). 4.2. Belanghebbende heeft voor het eerst ter zitting van het Hof de stelling ingenomen dat de tussenbeslissing van de Rechtbank omtrent de beperkte kennisneming onjuist is. In het voorafgaande schriftelijke debat heeft belanghebbende deze stelling niet naar voren gebracht. In zijn hogerberoepschrift van 8 oktober 2021 heeft belanghebbende onder verwijzing naar bijlage 2 weliswaar verzocht het beroepschrift en pleidooi in eerste aanleg als herhaald en ingelast te beschouwen, maar het als bijlage 2 bijgevoegde beroepschrift en pleidooi hebben uitsluitend betrekking op het geding in de hoofdzaak en niet op de geheimhoudingsprocedure. Ter zitting heeft de Inspecteur in reactie op belanghebbendes stelling aangevoerd dat redelijkerwijs niet kan worden verwacht dat hij zonder nadere voorbereiding op die stelling reageert. 4.3. Het Hof acht behandeling van belanghebbendes stelling over de geheimhoudingsbeslissing van de Rechtbank niet in overeenstemming met de goede procesorde en laat deze stelling dan ook als tardief buiten beschouwing. Het Hof laat daarbij meewegen dat sprake is van een nieuw geschilpunt dat uitbreiding geeft aan de rechtsstrijd, dat het geen stelling betreft die het Hof ambtshalve moet onderzoeken (zie 4.1; anders ABRvS 11 mei 2000, ECLI:NL:RVS:2000:AA6091), dat deze stelling tot een nader onderzoek van feitelijke aard dwingt, dat van de Inspecteur redelijkerwijs niet kon worden verwacht dat hij zonder nadere voorbereiding op die stelling kan reageren, en ten slotte dat niet valt in te zien waarom gemachtigde de stelling niet in een eerder stadium van de procedure dan op de zitting naar voren heeft kunnen brengen (vgl. HR 21 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:CA3937). Belanghebbendes gemachtigde heeft ter zitting desgevraagd ook geen omstandigheden aangedragen op grond waarvan hij niet eerder dan ter zitting deze stelling naar voren kon brengen. Verder weegt mee dat het door belanghebbende in de gehele procedure tentoongespreide gedrag niet anders is uit te leggen dan als een poging om – door middel van vertragingstactiek – een passende voortgang van de behandeling van zijn zaak inzake de informatiebeschikking te verstoren, zodat ook om die reden voortgang van de zaak belangrijker wordt gevonden. Nemo-teneturbeginsel 4.4. Op grond van artikel 47 AWR is een belastingplichtige verplicht om aan de inspecteur alle gegevens en inlichtingen te verstrekken die van belang kunnen zijn voor de belastingheffing te zijnen aanzien. 4.5. Indien de belastingplichtige ter nakoming van die informatieplicht de gevraagde informatie verstrekt en daaruit volgt dat hij eerder een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan waardoor te weinig belasting is geheven, kan daarvan het gevolg zijn dat ten aanzien van die belastingplichtige het vermoeden ontstaat dat hij een beboetbaar of strafbaar feit heeft begaan. Dat brengt echter niet mee dat de belastingplichtige zich met een beroep op het nemo-teneturbeginsel (in de zin van artikel 6 EVRM) aan de informatieplicht zou kunnen onttrekken. Het is immers vaste rechtspraak dat dit beginsel niet in de weg staat aan de verplichting voor een belastingplichtige om informatie te verschaffen ten behoeve van een juiste belastingheffing (vgl. HR 8 augustus 2014, ECLI:NL:HR:2014:2144, r.o. 2.3; HR 24 september 2021, ECLI:NL:HR:2021:1351, r.o. 4.3). 4.6. De vraag is of het nemo-teneturbeginsel wel eraan in de weg staat dat informatie die ter nakoming van een wettelijke informatieplicht is afgedwongen voor heffingsdoeleinden, wordt gebruikt voor het bewijs dat de belastingplichtige ter zake van zijn eerdere ontoereikende aangifte een beboetbaar of strafbaar feit heeft begaan. Het nemo-teneturbeginsel staat daaraan in de weg indien die informatie is aan te merken als bewijsmateriaal waarvan het bestaan afhankelijk is van de wil van de belastingplichtige (vgl. HR 24 september 2021, ECLI:NL:HR:2021:1351, r.o. 4.4.1). 4.7. De beschikking waarbij de inspecteur op de voet van artikel 52a, lid 1, AWR vaststelt dat de betrokkene niet of niet volledig heeft voldaan aan een of meer van de daar genoemde informatieverplichtingen, strekt ertoe dat een belanghebbende duidelijkheid verkrijgt over zijn bewijspositie, en vormt geen maatregel waarmee de verstrekking van die informatie wordt afgedwongen. Dat wordt niet anders doordat een dergelijke beschikking, indien zij onherroepelijk wordt, gepaard gaat met omkering en verzwaring van de bewijslast. Dit brengt mee dat – anders dan belanghebbende betoogt – het niet nodig is dat de inspecteur bij zijn informatiebeschikking, of de belastingrechter bij zijn oordeel omtrent die beschikking, een restrictie formuleert met betrekking tot het gebruik van wilsafhankelijke informatie voor sanctiedoeleinden (vgl. HR 8 augustus 2014, ECLI:NL:HR:2014:2144, r.o. 2.6; HR 21 mei 2021, ECLI:NL:HR:2021:751, r.o. 4.3.4). 4.8. Het vorenstaande neemt echter niet weg dat een dergelijke restrictie uit het EVRM voortvloeit. Zou het gevraagde materiaal in handen van de inspecteur komen en mede worden gebruikt voor doeleinden van fiscale beboeting of strafvervolging, dan komt het oordeel over de vraag in hoeverre het gaat om wilsafhankelijk materiaal en over de vraag welk gevolg moet worden verbonden aan schending van deze uit het EVRM voortvloeiende restrictie toe aan de rechter die over de beboeting of bestraffing beslist (vgl. HR 8 augustus 2014, ECLI:NL:HR:2014:2144, r.o. 2.6). 4.9. Gelet op het vorenstaande is derhalve niet vereist dat de Inspecteur bij zijn informatiebeschikking een restrictie formuleert met betrekking tot het gebruik van wilsafhankelijke informatie voor sanctiedoeleinden. Belanghebbende moet desgevraagd alle informatie verschaffen die van belang kan zijn voor een juiste belastingheffing, ongeacht of het gaat om wilsafhankelijke of wilsonafhankelijke informatie. De informatiebeschikking hoeft dus niet wegens strijd met het nemo-teneturbeginsel te worden vernietigd (vgl. Hof Arnhem-Leeuwarden 13 juli 2021, ECLI:NL:GHARL:2021:6733, r.o. 4.12). Evenredigheidsbeginsel 4.10. Bij de uitoefening van de hem op grond van artikel 47 AWR toegekende bevoegdheid is de inspecteur gebonden aan de beginselen van behoorlijk bestuur. Een met toepassing van artikel 52a AWR in samenhang met artikel 47 AWR vastgestelde beschikking kan niet in stand blijven indien de Inspecteur, gelet op de omstandigheden van het geval, redelijkerwijs niet heeft kunnen oordelen dat sprake was van evenredigheid tussen het doel en de gevolgen van het aangewende middel (HR 17 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:697, r.o. 2.4.1). 4.11. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur het evenredigheidsbeginsel niet geschonden. Dat de Inspecteur uiteindelijk in februari 2019 via een internationaal rechtshulpverzoek alsnog de beschikking heeft gekregen over informatie, brengt niet mee – anders dan belanghebbende betoogt – dat de belangen van belanghebbende door het geven van de informatiebeschikking in oktober 2017 onevenredig zijn getroffen. Daarbij neemt het Hof mede in aanmerking dat in het kader van internationale gegevensuitwisseling het zogenoemde uitputtingsbeginsel geldt, inhoudende dat de inspecteur eerst de nationale mogelijkheden om informatie te verkrijgen, moet beproeven (vgl.

Gelet op het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond. 5Proceskosten Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. T.H.J. Verhagen en mr. A.J. van Lint, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.

De griffier, De voorzitter, (J.W.J. de Kort) (A.J.H. van Suilen) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 10 mei 2022. Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN locatie Arnhem nummer 21/01519 uitspraakdatum: 10 mei 2022 Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 31 augustus 2021, nummer AWB 19/6116, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Eindhoven (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 6 oktober 2017 een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) afgegeven met betrekking tot (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting 2004 tot en met 2016. 1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 16 september 2019 de informatiebeschikking gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 31 augustus 2021 het beroep ongegrond verklaard en aan belanghebbende een termijn van zes weken gesteld om alsnog de gevraagde informatie te verstrekken. 1.4. Belanghebbende heeft op 8 oktober 2021 tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 1.5. De Inspecteur heeft op 17 januari 2022 een verweerschrift ingediend. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 april 2022. Namens belanghebbende is verschenen advocaat mr. M. van Leeuwen. Namens de Inspecteur zijn verschenen [naam1] en [naam2] . Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en ingebracht. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.1. De Belastingdienst is in 2015 het project debet-creditcards gestart. Hierbij zijn betaaltransacties in Nederland onderzocht, die gedaan zijn met in het buitenland uitgegeven betaalkaarten. De Belastingdienst heeft informatieverzoeken gedaan aan in Nederland actieve partijen die het elektronisch betaalverkeer verzorgen. Daarbij is gevraagd om de transactiedetails van alle betalingen die in Nederland in 2009 tot en met 2011 zijn verricht met in het buitenland uitgegeven debet- of creditkaarten. 2.2. In dit onderzoek is geconcludeerd dat de Zwitserse [naam3] mastercard met kaartnummer [nummer1] (later vervangen door kaartnummer [nummer2] ) is gebruikt voor transacties in Nederland. In totaal zijn daarbij dertig transacties van deze kaart herleid. 2.3. Aan de hand van de herleide transacties is vervolgens informatie opgevraagd en verkregen van [naam4] , [naam5] en [naam6] . Op de facturen die zijn verkregen staat vermeld ‘ [naam7] ’ en ‘ [belanghebbende] ’ met het adres [adres] , te [woonplaats] . 2.4. De Inspecteur heeft op 5 december 2016 aan belanghebbende geschreven dat hij over informatie beschikt waaruit blijkt dat belanghebbende en/of zijn partner de beschikking heeft dan wel heeft gehad, over een in het buitenland uitgegeven betaalkaart. Aan belanghebbende wordt verzocht om de “Verklaring vermogen in het buitenland” met de bijbehorende bijlagen vóór 27 december 2016 terug te sturen. 2.5. Belanghebbende heeft meerdere malen gevraagd om uitstel voor het verstrekken van de verzochte informatie. Dit uitstel is hem ook meerdere malen verleend. De laatste termijn die aan hem is gegeven is uiterlijk 31 maart 2017. Op 29 maart 2017 heeft belanghebbendes gemachtigde laten weten dat geen gehoor wordt gegeven aan het verzoek om informatie. 2.6. Bij brief van 17 augustus 2017 heeft de Inspecteur erop gewezen dat met het verstrekken van de informatie kan worden voorkomen dat in bezwaar en beroep de bewijslast wordt omgekeerd en verzwaard. Verder is in deze brief opgemerkt dat de Inspecteur een informatiebeschikking kan nemen als belanghebbende niet voldoet aan het verzoek. 2.7. Bij brief van 20 september 2017 heeft de Inspecteur een herinnering gestuurd waarbij ook is aangegeven dat wanneer de “Verklaring vermogen in het buitenland” niet vóór 4 oktober 2017 wordt teruggestuurd de Inspecteur een informatiebeschikking kan geven. 2.8. De Inspecteur heeft met dagtekening 6 oktober 2017 een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a AWR afgegeven met betrekking tot (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting 2004 tot en met 2016. 2.9. De Inspecteur heeft op 6 december 2017 aan de Zwitserse belastingautoriteiten verzocht om informatie. Uit de in februari 2019 verkregen informatie blijkt dat de heer " [naam7] " met de [geboortedatum] 1965, de [naam3] mastercard met kaartnummer [nummer1] heeft aangevraagd en dat hij de eigenaar is van de aan die kaart gekoppelde bankrekening. Deze kaart is later vervangen door kaartnummer [nummer2] . 2.10. De Rechtbank heeft bij tussenuitspraak van 12 februari 2021 een beslissing gegeven als bedoeld in artikel 8:29, lid 3, Awb, die erop neerkomt dat de beperking van de kennisneming met betrekking tot de memo’s “Aandachtspunten project Verhuld Vermogen” en “Plan van aanpak debit-credit card” gerechtvaardigd is. Vervolgens heeft belanghebbende de Rechtbank geen toestemming verleend om kennis te nemen van de ongeschoonde memo’s. 2.11. De Rechtbank heeft bij einduitspraak van 31 augustus 2021 geoordeeld dat belanghebbende zich niet met een beroep op het nemo-teneturbeginsel aan de inlichtingenverplichting kan onttrekken en dat het evenredigheidsbeginsel niet is geschonden. Verder heeft de Rechtbank geoordeeld dat voor het jaar 2004 aan belanghebbende uitstel is verleend voor het doen van aangifte, dat de termijn voor het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV 2004 met de duur van het uitstel is verlengd, dat de (verlengde) navorderingstermijn dan niet is overschreden en dat de informatiebeschikking voor het jaar 2004 derhalve niet om die reden wordt vernietigd. De informatiebeschikking is daarom terecht gegeven, aldus de Rechtbank.

3.1. In geschil is of de Inspecteur terecht de informatiebeschikking met betrekking tot de jaren 2004 tot en met 2016 heeft afgegeven. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend. 3.2. Belanghebbende betoogt in hoger beroep dat het nemo-teneturbeginsel eraan in de weg staat dat informatie moet worden verschaft, en dat het evenredigheidsbeginsel is geschonden. Verder betoogt belanghebbende dat geen uitstel is verleend voor het doen van de aangifte IB/PVV 2004, dat de navorderingstermijn dan is overschreden en dat de informatiebeschikking daarom voor het jaar 2004 moet worden vernietigd. De Inspecteur neemt tegenovergestelde standpunten in. 3.3. Verder is belanghebbende ter zitting van het Hof opgekomen tegen de tussenuitspraak van de Rechtbank zoals bedoeld in artikel 8:29, lid 3, Awb. 3.4. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, en primair tot vernietiging van de informatiebeschikking voor de jaren 2004 tot en met 2016 en subsidiair tot vernietiging van de informatiebeschikking voor het jaar 2004. De Inspecteur concludeert tot handhaving van de uitspraak van de Rechtbank.

Geheimhouding 4.1. De geheimhoudingskamer van de Rechtbank heeft bij tussenuitspraak van 12 februari 2021 een beslissing als bedoeld in artikel 8:29, lid 3, Awb genomen omtrent de beperkte kennisneming van twee memo’s. Tegen een dergelijke beslissing kan worden opgekomen tegelijkertijd met het hoger beroep tegen de einduitspraak van de Rechtbank (HR 10 augustus 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA0582, r.o. 3.2; HR 18 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3600, r.o. 2.3.2; HR 22 april 2022, ECLI:N:HR:2022:639, r.o. 2.4). 4.2. Belanghebbende heeft voor het eerst ter zitting van het Hof de stelling ingenomen dat de tussenbeslissing van de Rechtbank omtrent de beperkte kennisneming onjuist is. In het voorafgaande schriftelijke debat heeft belanghebbende deze stelling niet naar voren gebracht. In zijn hogerberoepschrift van 8 oktober 2021 heeft belanghebbende onder verwijzing naar bijlage 2 weliswaar verzocht het beroepschrift en pleidooi in eerste aanleg als herhaald en ingelast te beschouwen, maar het als bijlage 2 bijgevoegde beroepschrift en pleidooi hebben uitsluitend betrekking op het geding in de hoofdzaak en niet op de geheimhoudingsprocedure. Ter zitting heeft de Inspecteur in reactie op belanghebbendes stelling aangevoerd dat redelijkerwijs niet kan worden verwacht dat hij zonder nadere voorbereiding op die stelling reageert. 4.3. Het Hof acht behandeling van belanghebbendes stelling over de geheimhoudingsbeslissing van de Rechtbank niet in overeenstemming met de goede procesorde en laat deze stelling dan ook als tardief buiten beschouwing. Het Hof laat daarbij meewegen dat sprake is van een nieuw geschilpunt dat uitbreiding geeft aan de rechtsstrijd, dat het geen stelling betreft die het Hof ambtshalve moet onderzoeken (zie 4.1; anders ABRvS 11 mei 2000, ECLI:NL:RVS:2000:AA6091), dat deze stelling tot een nader onderzoek van feitelijke aard dwingt, dat van de Inspecteur redelijkerwijs niet kon worden verwacht dat hij zonder nadere voorbereiding op die stelling kan reageren, en ten slotte dat niet valt in te zien waarom gemachtigde de stelling niet in een eerder stadium van de procedure dan op de zitting naar voren heeft kunnen brengen (vgl. HR 21 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:CA3937). Belanghebbendes gemachtigde heeft ter zitting desgevraagd ook geen omstandigheden aangedragen op grond waarvan hij niet eerder dan ter zitting deze stelling naar voren kon brengen. Verder weegt mee dat het door belanghebbende in de gehele procedure tentoongespreide gedrag niet anders is uit te leggen dan als een poging om – door middel van vertragingstactiek – een passende voortgang van de behandeling van zijn zaak inzake de informatiebeschikking te verstoren, zodat ook om die reden voortgang van de zaak belangrijker wordt gevonden. Nemo-teneturbeginsel 4.4. Op grond van artikel 47 AWR is een belastingplichtige verplicht om aan de inspecteur alle gegevens en inlichtingen te verstrekken die van belang kunnen zijn voor de belastingheffing te zijnen aanzien. 4.5. Indien de belastingplichtige ter nakoming van die informatieplicht de gevraagde informatie verstrekt en daaruit volgt dat hij eerder een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan waardoor te weinig belasting is geheven, kan daarvan het gevolg zijn dat ten aanzien van die belastingplichtige het vermoeden ontstaat dat hij een beboetbaar of strafbaar feit heeft begaan. Dat brengt echter niet mee dat de belastingplichtige zich met een beroep op het nemo-teneturbeginsel (in de zin van artikel 6 EVRM) aan de informatieplicht zou kunnen onttrekken. Het is immers vaste rechtspraak dat dit beginsel niet in de weg staat aan de verplichting voor een belastingplichtige om informatie te verschaffen ten behoeve van een juiste belastingheffing (vgl. HR 8 augustus 2014, ECLI:NL:HR:2014:2144, r.o. 2.3; HR 24 september 2021, ECLI:NL:HR:2021:1351, r.o. 4.3). 4.6. De vraag is of het nemo-teneturbeginsel wel eraan in de weg staat dat informatie die ter nakoming van een wettelijke informatieplicht is afgedwongen voor heffingsdoeleinden, wordt gebruikt voor het bewijs dat de belastingplichtige ter zake van zijn eerdere ontoereikende aangifte een beboetbaar of strafbaar feit heeft begaan. Het nemo-teneturbeginsel staat daaraan in de weg indien die informatie is aan te merken als bewijsmateriaal waarvan het bestaan afhankelijk is van de wil van de belastingplichtige (vgl. HR 24 september 2021, ECLI:NL:HR:2021:1351, r.o. 4.4.1). 4.7. De beschikking waarbij de inspecteur op de voet van artikel 52a, lid 1, AWR vaststelt dat de betrokkene niet of niet volledig heeft voldaan aan een of meer van de daar genoemde informatieverplichtingen, strekt ertoe dat een belanghebbende duidelijkheid verkrijgt over zijn bewijspositie, en vormt geen maatregel waarmee de verstrekking van die informatie wordt afgedwongen. Dat wordt niet anders doordat een dergelijke beschikking, indien zij onherroepelijk wordt, gepaard gaat met omkering en verzwaring van de bewijslast. Dit brengt mee dat – anders dan belanghebbende betoogt – het niet nodig is dat de inspecteur bij zijn informatiebeschikking, of de belastingrechter bij zijn oordeel omtrent die beschikking, een restrictie formuleert met betrekking tot het gebruik van wilsafhankelijke informatie voor sanctiedoeleinden (vgl. HR 8 augustus 2014, ECLI:NL:HR:2014:2144, r.o. 2.6; HR 21 mei 2021, ECLI:NL:HR:2021:751, r.o. 4.3.4). 4.8. Het vorenstaande neemt echter niet weg dat een dergelijke restrictie uit het EVRM voortvloeit. Zou het gevraagde materiaal in handen van de inspecteur komen en mede worden gebruikt voor doeleinden van fiscale beboeting of strafvervolging, dan komt het oordeel over de vraag in hoeverre het gaat om wilsafhankelijk materiaal en over de vraag welk gevolg moet worden verbonden aan schending van deze uit het EVRM voortvloeiende restrictie toe aan de rechter die over de beboeting of bestraffing beslist (vgl. HR 8 augustus 2014, ECLI:NL:HR:2014:2144, r.o. 2.6). 4.9. Gelet op het vorenstaande is derhalve niet vereist dat de Inspecteur bij zijn informatiebeschikking een restrictie formuleert met betrekking tot het gebruik van wilsafhankelijke informatie voor sanctiedoeleinden. Belanghebbende moet desgevraagd alle informatie verschaffen die van belang kan zijn voor een juiste belastingheffing, ongeacht of het gaat om wilsafhankelijke of wilsonafhankelijke informatie. De informatiebeschikking hoeft dus niet wegens strijd met het nemo-teneturbeginsel te worden vernietigd (vgl. Hof Arnhem-Leeuwarden 13 juli 2021, ECLI:NL:GHARL:2021:6733, r.o. 4.12). Evenredigheidsbeginsel 4.10. Bij de uitoefening van de hem op grond van artikel 47 AWR toegekende bevoegdheid is de inspecteur gebonden aan de beginselen van behoorlijk bestuur. Een met toepassing van artikel 52a AWR in samenhang met artikel 47 AWR vastgestelde beschikking kan niet in stand blijven indien de Inspecteur, gelet op de omstandigheden van het geval, redelijkerwijs niet heeft kunnen oordelen dat sprake was van evenredigheid tussen het doel en de gevolgen van het aangewende middel (HR 17 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:697, r.o. 2.4.1). 4.11. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur het evenredigheidsbeginsel niet geschonden. Dat de Inspecteur uiteindelijk in februari 2019 via een internationaal rechtshulpverzoek alsnog de beschikking heeft gekregen over informatie, brengt niet mee – anders dan belanghebbende betoogt – dat de belangen van belanghebbende door het geven van de informatiebeschikking in oktober 2017 onevenredig zijn getroffen. Daarbij neemt het Hof mede in aanmerking dat in het kader van internationale gegevensuitwisseling het zogenoemde uitputtingsbeginsel geldt, inhoudende dat de inspecteur eerst de nationale mogelijkheden om informatie te verkrijgen, moet beproeven (vgl.

Gelet op het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond. 5Proceskosten Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. T.H.J. Verhagen en mr. A.J. van Lint, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.

De griffier, De voorzitter, (J.W.J. de Kort) (A.J.H. van Suilen) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 10 mei 2022. Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.