ECLI:NL:GHARL:2022:10935

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN locatie Arnhem nummer BK-ARN 21/01828 uitspraakdatum: 20 december 2022 Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 9 november 2021, nummer AWB 20/6136, ECLI:NL:RBGEL:2021:5967, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Heerlen (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Bij voor bezwaar vatbare beschikking van 15 november 2019 heeft de Inspecteur een (tweede) verzoek van belanghebbende om toepassing van de bewijsregel voor een ingekomen werknemer (hierna: de 30%-regeling) afgewezen. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar van 8 oktober 2020 heeft de Inspecteur het daartegen gerichte bezwaar van belanghebbende afgewezen. 1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 oktober 2022. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. H.J. [naam5] , als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door mr. F.R. Herreveld, als advocaat, alsmede namens de Inspecteur [naam1] en [naam2] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.1. Op 23 mei 2017 hebben belanghebbende en haar partner [de partner] (hierna: [de partner] , belanghebbende in de zaak met nummer BK-ARN 21/01829) de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [naam3] B.V. (hierna: de BV) opgericht. Zij waren op dat moment woonachtig in Australië. Daar woonden zij sinds 2006. 2.2. Bij de oprichtingsakte zijn belanghebbende en [de partner] benoemd tot algemeen directeur van de BV. Per de oprichtingsdatum is een arbeidsovereenkomst tot stand gekomen met de BV. 2.3. Op 1 augustus 2018 zijn belanghebbende en [de partner] aangekomen in Nederland en is de feitelijke tewerkstelling hier te lande aangevangen. 2.4. Per 2 augustus 2018 is belanghebbende in de Basisregistratie Personen (BRP) ingeschreven op een adres in [woonplaats] . 2.5. Op 3 januari 2019 is de arbeidsovereenkomst met de BV vastgelegd in een schriftelijk stuk getiteld “Employment agreement for an indefinite period” (hierna: de schriftelijke arbeidsovereenkomst). De schriftelijke arbeidsovereenkomst is ondertekend door de BV, in de persoon van [de partner] , en belanghebbende. 2.6. Op 9 januari 2019 heeft de Inspecteur een door de gemachtigde namens belanghebbende gedaan verzoek om toepassing van de 30%-regeling ontvangen als bedoeld in artikel 10ei, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: het eerste verzoek). Het eerste verzoek vermeldt 23 mei 2017 als datum waarop belanghebbende in dienst is getreden, 1 augustus 2018 als datum waarop belanghebbende in Nederland is aangekomen en 1 januari 2019 als gewenste ingangsdatum van de 30%-regeling. Bij het verzoek is onder meer een kopie gevoegd van de schriftelijke arbeidsovereenkomst. 2.7. Op 21 februari 2019 heeft de Inspecteur een voornemen tot afwijzen van het eerste verzoek aan de gemachtigde van belanghebbende gestuurd, omdat - uitgaande van 3 januari 2019 als datum waarop de arbeidsovereenkomst is gesloten - geen sprake is van een ingekomen werknemer. De gemachtigde is in de gelegenheid gesteld om hierop te reageren. De Inspecteur heeft daarbij aangekondigd dat, wanneer binnen een termijn van twee weken geen reactie wordt ontvangen, het eerste verzoek dienovereenkomstig wordt afgewezen. 2.8. Binnen de gestelde termijn is geen reactie van de zijde van belanghebbende ontvangen. 2.9. Bij voor bezwaar vatbare beschikking van 21 maart 2019 heeft de Inspecteur het eerste verzoek afgewezen op dezelfde gronden als in het voornemen genoemd (hierna: de eerste afwijzing). Vermeld is dat tegen de afwijzende beslissing bij de Inspecteur bezwaar kan worden gemaakt binnen een termijn van zes weken na dagtekening van de eerste afwijzing. 2.10. Belanghebbende heeft geen bezwaar gemaakt. 2.11. Na telefonisch overleg met de Inspecteur, waarin is aangegeven dat het uitblijven van een reactie (zie 2.8) en het niet maken van bezwaar (zie 2.10) het gevolg is van (langdurige) ziekte van de behandelend medewerker van het kantoor van de gemachtigde, heeft de gemachtigde namens belanghebbende opnieuw een verzoek ingediend om toepassing van de 30%-regeling (hierna: het tweede verzoek). Het tweede verzoek, met dagtekening 25 juni 2019, is op 26 juni 2019 door de Inspecteur ontvangen en vermeldt 1 augustus 2018 als datum waarop de arbeidsovereenkomst is getekend of aangegaan en waarop belanghebbende in dienst is getreden en ook in Nederland is aangekomen, en 1 juli 2019 als gewenste ingangsdatum van de 30%-regeling. Bij het verzoek zijn verder dezelfde stukken gevoegd als bij het eerste verzoek, waaronder een kopie van de schriftelijke arbeidsovereenkomst. 2.12. Op 18 oktober 2019 heeft de Inspecteur een voornemen tot afwijzen van het tweede verzoek aan de gemachtigde van belanghebbende gestuurd. Hierin is aangegeven dat het tweede verzoek geen nieuwe feiten of omstandigheden bevat die het bij de eerste afwijzing ingenomen standpunt doen wijzigen. De Inspecteur heeft daarbij aangekondigd dat, wanneer binnen een termijn van twee weken geen reactie wordt ontvangen, het tweede verzoek dienovereenkomstig wordt afgewezen. 2.13. Binnen de gestelde termijn is geen reactie van de zijde van belanghebbende ontvangen. 2.14. Bij voor bezwaar vatbare beschikking van 15 november 2019 heeft de Inspecteur het tweede verzoek afgewezen (hierna: de tweede afwijzing). De motivering van de tweede afwijzing luidt als volgt: “Ik heb in mijn brief van 18 oktober 2019 mijn voornemen tot afwijzing kenbaar gemaakt. U heeft reeds eerder een verzoek ingediend om toepassing van de 30% bewijsregel. Dit verzoek is afgewezen zoals bij de brief van 21 maart 2019 is medegedeeld. Op grond van artikel 4:6 Algemene wet bestuursrecht dient een nieuwe aanvraag, die gedaan is na een geheel of gedeeltelijke afwijzende beschikking, nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden te bevatten. Dit is bij uw tweede verzoek niet het geval. Ik wijs uw verzoek om toepassing van de 30% bewijsregel dan ook af.” 2.15. De gemachtigde heeft namens belanghebbende tijdig bezwaar gemaakt tegen de tweede afwijzing. 2.16. Bij brief van 9 april 2020 heeft de Inspecteur verzocht om de volgende informatie te verstrekken (hierna: het eerste informatieverzoek): “Ik verzoek u mij aangeven waarom niet reeds per 23 mei 2017 verloning heeft plaatsgevonden conform art. 2, lid 3 Wet op de loonbelasting 1964? Tevens wil ik u verzoeken om aanvullende informatie te overleggen waaruit blijkt welke afspraken gemaakt zijn betreffende de verloning en de hoogte van deze verloning van de tewerkstelling van belanghebbende bij [de BV] vóór 1 januari 2019.” 2.17. Bij brief van 1 mei 2020 heeft de gemachtigde van belanghebbende, voor zover van belang, als volgt op het eerste informatieverzoek gereageerd: “Allereerst maken wij uit uw brief op dat u in de veronderstelling bent dat de verloning eerst plaats heeft gevonden vanaf 1 januari 2019. [Belanghebbende] is echter verloond bij [de BV] met ingang van 1 januari 2018. (…) Over de periode 23 mei 2017 tot 1 januari 2018 heeft [belanghebbende] van [de BV] geen salaris ontvangen. Dit betreft een vrij beperkte periode van circa 7 maanden waarin de activiteiten van de vennootschap werden opgezet. U vraagt daarnaast om aanvullende bewijsstukken waaruit blijkt welke afspraken zijn gemaakt betreffende de verloning en de hoogte daarvan over de periode 23 mei 2017 en 1 januari 2019. In de bijlage treft u een brief van [naam4] B.V. van 7 februari 2018. In deze brief stemt [naam4] B.V. de hoogte van het gebruikelijk loon van [belanghebbende] af met de Belastingdienst. Met dagtekening 14 maart 2018 ontvangt [naam4] B.V. van de Belastingdienst een goedkeuring voor de hoogte van een gebruikelijk loon van € 53.250. Overeenkomstig deze afspraak bedroeg het totaal door [belanghebbende] genoten loon over 2018 € 53.250. Nu ook in de periode 23 mei 2017 tot 1 januari 2018 werkzaamheden zijn verricht door [belanghebbende] waarvoor geen verloning heeft plaatsgevonden, maar waarvoor [belanghebbende] wel loon diende te ontvangen, is in de jaarrekening 2017, per 31 december 2017 een reservering ad € 100.000 gemaakt ter zake van opgebouwd loon. 50% van deze reservering ziet op de beloning voor de arbeid van [belanghebbende]. In de bijlage treft u de balans van [de BV] per 31 december 2017 alsmede de uitsplitsing van de post overlopende activa. Wij hebben geconstateerd dat dit loon nog niet in de belastingheffing is betrokken.

3.1. In geschil is of bij de tweede afwijzing terecht toepassing is gegeven aan artikel 4:6, tweede lid, van de Awb, als gevolg waarvan aan een inhoudelijke beoordeling van het tweede verzoek niet is toegekomen. Voor zover die vraag bevestigend wordt beantwoord, beroept belanghebbende zich op het vertrouwensbeginsel. 3.2. In hoger beroep is niet (langer) in geschil dat belanghebbende materieel voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van de 30%-regeling.

Artikel 4:6 van de Awb van toepassing op het tweede verzoek? 4.1. Op grond van artikel 4:6 van de Awb dient de aanvrager (belanghebbende), indien na een geheel of gedeeltelijk afwijzende beschikking (de eerste afwijzing) een nieuwe aanvraag wordt gedaan (het tweede verzoek), nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden te vermelden (eerste lid). Wanneer geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden worden vermeld, kan het bestuursorgaan (de Inspecteur) zonder toepassing te geven aan artikel 4:5 van de Awb de aanvraag afwijzen onder verwijzing naar zijn eerdere afwijzende beslissing (tweede lid). 4.2. De Inspecteur betoogt dat artikel 4:6 van de Awb in dit geval rechtstreekse toepassing mist, omdat in de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) – als lex specialis – niet is voorzien in de mogelijkheid van (ambtshalve) herziening van beschikkingen als hier aan de orde. Dit betoog faalt. Dat in de AWR geen specifieke, van de Awb afwijkende regeling is getroffen, brengt mee dat artikel 4:6 van de Awb op een herhaald verzoek om toepassing van de 30%-regeling van toepassing is. Het fiscale bestuursrecht is in zoverre niet aan het algemene bestuursrecht onttrokken. Het Hof volgt de Inspecteur ook niet in zijn betoog dat de mogelijkheid van een tweede verzoek om toepassing van de 30%-regeling na een eerdere afwijzing in strijd zou zijn met het gesloten stelsel van rechtsbescherming in het fiscale bestuursrecht. Dat stelsel beperkt niet de mogelijkheid een (herhaalde) aanvraag te doen, maar dicteert slechts tegen welke ingevolge de belastingwet genomen besluiten en door wie beroep bij de belastingrechter kan worden ingesteld. Toetsingskader 4.3. Het voorgaande betekent dat getoetst moet worden of de Inspecteur bij de tweede afwijzing terecht toepassing heeft gegeven aan artikel 4:6, tweede lid, van de Awb. Daarbij gaat het Hof uit van het volgende toetsingskader (vergelijk ABRvS 23 november 2016, ECLI:NL:RVS:2016:3131, CRvB 20 december 2016, ECLI:NL:CRVB:2016:4872, en CBb 24 mei 2017, ECLI:NL:CBB:2017:190). 4.3.1. Uitgangspunt is dat een bestuursorgaan (de Inspecteur) in het algemeen bevoegd is om een herhaalde aanvraag (het tweede verzoek) inhoudelijk te behandelen en daarbij het oorspronkelijke besluit (de eerste afwijzing) in volle omvang te heroverwegen. Het bestuursorgaan kan zo'n aanvraag inwilligen of afwijzen. Een bestuursorgaan mag dit ook als de rechtzoekende aan zijn verzoek geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden ten grondslag heeft gelegd. Het bestuursorgaan kan ingevolge artikel 4:6, tweede lid, van de Awb ook ervoor kiezen om, als er volgens hem geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn, de herhaalde aanvraag af te wijzen onder verwijzing naar zijn eerdere afwijzende besluit. 4.3.2. Als het bestuursorgaan toepassing geeft aan artikel 4:6, tweede lid, van de Awb, dan toetst de bestuursrechter (de belastingrechter) aan de hand van de aangevoerde beroepsgronden en eventueel door het bestuursorgaan gevoerd beleid, of het bestuursorgaan zich terecht, en zorgvuldig voorbereid en deugdelijk gemotiveerd op het standpunt heeft gesteld dat er geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn. 4.3.3. Als de bestuursrechter tot het oordeel komt dat het bestuursorgaan zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat er geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn, dan kan dat afwijzing van de aanvraag in beginsel dragen. De bestuursrechter kan aan de hand van wat de rechtzoekende heeft aangevoerd evenwel tot het oordeel komen dat het besluit op de herhaalde aanvraag evident onredelijk is. Als het bestuursorgaan beleid voert, toetst de bestuursrechter in de eerste plaats of het bestuursorgaan een juiste toepassing heeft gegeven aan zijn beleid. Als het bestuursorgaan zulk beleid niet voert en het hierover in het besluit ook geen standpunt heeft ingenomen, dan zal de bestuursrechter het bestuursorgaan in de gelegenheid stellen zodanig standpunt alsnog in te nemen. Bevoegd tot inhoudelijke behandeling (4.3.1) 4.4. De Inspecteur was bevoegd om het tweede verzoek inhoudelijk te behandelen, maar kon er ook voor kiezen om, als er volgens hem geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn, de herhaalde aanvraag af te wijzen onder verwijzing naar zijn eerdere afwijzende besluit. In overeenstemming met het beleid in het Besluit (vraag 40 en het antwoord daarop) heeft de Inspecteur voor die laatste mogelijkheid gekozen. Die keuze stond hem in beginsel vrij. Nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden (4.3.2) 4.5. Vervolgens staat ter beoordeling of de Inspecteur zich terecht, en zorgvuldig voorbereid en deugdelijk gemotiveerd op het standpunt heeft gesteld dat er geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn. 4.6. Van nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden is sprake als deze feiten en omstandigheden na het eerdere besluit (de eerste afwijzing) zijn voorgevallen of niet vóór dat besluit konden en derhalve behoorden te worden aangevoerd, alsmede als het gaat om bewijsstukken van reeds eerder gestelde feiten of omstandigheden, die niet vóór het nemen van het eerdere besluit konden en derhalve behoorden te worden overgelegd (ABRvS 4 maart 2020, ECLI:NL:RVS:2020:663). 4.7.

Evident onredelijk? (4.3.3) 4.8. Aangezien de Inspecteur zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat er geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn, kan dat standpunt de tweede afwijzing in beginsel dragen mits dat besluit niet evident onredelijk is in het licht van hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd. 4.9. Belanghebbende heeft aangevoerd dat het uitblijven van een reactie op het verzoek om informatie naar aanleiding van het eerste verzoek (zie 2.8) en het niet maken van bezwaar tegen de eerste afwijzing (zie 2.10) het gevolg is geweest van (langdurige) ziekte van de behandelend medewerker van het kantoor van de gemachtigde. Vasthouden aan de (onherroepelijke) eerste afwijzing zou het onredelijke gevolg hebben dat belanghebbende een fiscale faciliteit (de 30%-regeling) wordt onthouden terwijl materieel aan alle voorwaarden voor toekenning wordt voldaan. 4.10. De Inspecteur heeft zich bij het geven van de tweede afwijzing gebonden geacht aan het beleid in het Besluit om, bij gebrek aan nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden, een herhaald verzoek af te wijzen onder verwijzing naar het eerdere afwijzende besluit (vraag 40 en het antwoord daarop). Hieraan ligt de in de wetsgeschiedenis bij artikel 4:6 van de Awb tot uitdrukking gebrachte gedachte ten grondslag dat een inhoudelijke behandeling van een herhaald verzoek op grond van dezelfde feiten en omstandigheden de formele rechtskracht van de (onherroepelijke) eerdere afwijzing via een omweg zou aantasten (Kamerstukken II, 1998-1999, 21.221, nr. 3, p. 94). 4.11. Het Hof acht de tweede afwijzing, mede gelet op doel en strekking van artikel 4:6 van de Awb zoals die blijken uit de in 4.10 vermelde wetsgeschiedenis, niet evident onredelijk. Belanghebbende heeft, zoals de Inspecteur terecht heeft betoogd, voldoende kansen gehad om in het kader van de (her)beoordeling van het eerste verzoek door de Inspecteur aanvullende feiten en omstandigheden te vermelden en bewijsstukken ter onderbouwing over te leggen om tot een toewijzing van dat verzoek te komen. Dat die kansen niet zijn benut dient voor rekening en risico van belanghebbende te blijven, aangezien van (het kantoor van) de gemachtigde verwacht mag worden dat in geval van langdurige ziekte van een behandelend medewerker ervoor wordt gezorgd dat diens lopende zaken worden overgenomen en (fatale) termijnen, zoals bezwaar- en beroepstermijnen, worden bewaakt. Dat is hier niet gebeurd. 4.12. Gelet op het voorgaande is de conclusie dat de Inspecteur het tweede verzoek om toekenning van de 30%-regeling kon afwijzen onder verwijzing naar de eerste afwijzing, zoals bij de tweede afwijzing is gebeurd. Vertrouwensbeginsel 4.13. Voor het geval bij de tweede afwijzing terecht toepassing is gegeven aan artikel 4:6, tweede lid, van de Awb doet belanghebbende een beroep op het vertrouwensbeginsel. Tijdens de bezwaarfase van de tweede afwijzing heeft een inhoudelijke beoordeling van het tweede verzoek plaatsgevonden. Uit de vraagstellingen van de Inspecteur heeft belanghebbende begrepen dat werd toegewerkt naar een toewijzende beslissing op het bezwaar tegen de afwijzing van het tweede verzoek. Uiteindelijk heeft de Inspecteur in zijn uitspraak op bezwaar teruggegrepen op de afwezigheid van nieuwe gebleken feiten of veranderde omstandigheden, maar daarover is het in de discussie in de bezwaarfase verder niet gegaan, aldus nog steeds belanghebbende. 4.14. De Inspecteur stelt dat het vertrouwensbeginsel niet is geschonden. In de bezwaarfase zijn vragen gesteld over de feiten en omstandigheden die aan het tweede verzoek ten grondslag zijn gelegd, maar alleen in het kader van een zorgvuldige voorbereiding en deugdelijke motivering van het standpunt dat er geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn (zie 4.3.2). 4.15. Naar het oordeel van het Hof slaagt belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel. In het bezwaarschrift tegen de tweede afwijzing heeft belanghebbende gesteld dat sprake is van nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden in de zin van artikel 4:6 van de Awb. Gaandeweg is de discussie in de bezwaarfase verschoven naar een inhoudelijke toets of aan de voorwaarden van de 30%-regeling is voldaan. Vragen hierover van de Inspecteur zijn telkens door belanghebbende beantwoord (zie 2.16 tot en met 2.19). Nergens blijkt uit dat de Inspecteur, voorafgaand aan zijn voorgenomen beslissing (zie 2.20) of in een telefonisch onderhoud kort daarvoor, duidelijk heeft gemaakt dat die vragen werden gesteld met het oog op de zorgvuldige voorbereiding en deugdelijke motivering van zijn standpunt dat geen sprake is van nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden. Uit de voortschrijdende inhoudelijke discussie of aan de voorwaarden van de 30%-regeling is voldaan, kon en mocht belanghebbende redelijkerwijs het vertrouwen ontlenen dat de Inspecteur - in afwijking van het beleid in het Besluit, met toepassing van artikel 4:84 van de Awb - gebruik zou maken van zijn bevoegdheid om het tweede verzoek in het kader van het bezwaar tegen de tweede afwijzing (alsnog) inhoudelijk te behandelen dan wel dat ook de Inspecteur zich op het standpunt zou stellen dat sprake was van nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden, zodat aan een inhoudelijke behandeling van het tweede verzoek zou worden toegekomen. 4.16. Tussen partijen is niet in geschil dat een inhoudelijke behandeling van het tweede verzoek had moeten leiden tot het toekennen van de 30%-regeling aan belanghebbende, met ingang van 1 juli 2019 en – met in achtneming van artikel 10eg en artikel 10ei, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 – een maximale looptijd van 4 jaren en 1 maand (uiterlijk eindigend op 31 juli 2023). Het Hof zal partijen hierin volgen. Het slagen van het beroep op het vertrouwensbeginsel heeft dit tot gevolg. Het Hof zal daartoe de naar aanleiding van het tweede verzoek afgegeven beschikking dienovereenkomstig wijzigen.

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 5Griffierecht en proceskosten 5.1. Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden. 5.2. Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken. Niet gebleken is dat tijdens de bezwaarfase om een kostenvergoeding is verzocht. Het Hof ziet geen aanleiding voor een vergoeding van de werkelijke proceskosten van belanghebbende, omdat geen sprake is van bijzondere omstandigheden, zoals verregaande onzorgvuldigheid aan de zijde van de Inspecteur of het in rechte handhaven van een besluit tegen beter weten in. 5.3. Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.518 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  factor samenhang 1  € 759) en € 1.518 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  factor samenhang 1  € 759), ofwel in totaal op € 3.036. Aangezien sprake is van samenhang met de zaak met nummer BK-ARN 21/01829 ten name van [de partner] , zal in beide zaken € 1.518 (de helft van dat bedrag) worden toegekend.

Het Hof: – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, – vernietigt de uitspraak van de Inspecteur, – wijzigt de in 1.1 genoemde beschikking in die zin dat de 30%-regeling van toepassing is met ingang van 1 juli 2019 en een maximale looptijd heeft van 4 jaren en 1 maand (uiterlijk eindigend op 31 juli 2023), – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.518, – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 48 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 134 in verband met het hoger beroep bij het Hof. Deze uitspraak is gedaan door mr. V.F.R. Woeltjes, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. A.J.H. van Suilen, in tegenwoordigheid van drs. M.T.M. Hennevelt als griffier.

De griffier, De voorzitter, (M.T.M. Hennevelt) (V.F.R. Woeltjes) Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 21 december 2022. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN locatie Arnhem nummer BK-ARN 21/01828 uitspraakdatum: 20 december 2022 Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 9 november 2021, nummer AWB 20/6136, ECLI:NL:RBGEL:2021:5967, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Heerlen (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Bij voor bezwaar vatbare beschikking van 15 november 2019 heeft de Inspecteur een (tweede) verzoek van belanghebbende om toepassing van de bewijsregel voor een ingekomen werknemer (hierna: de 30%-regeling) afgewezen. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar van 8 oktober 2020 heeft de Inspecteur het daartegen gerichte bezwaar van belanghebbende afgewezen. 1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 oktober 2022. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. H.J. [naam5] , als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door mr. F.R. Herreveld, als advocaat, alsmede namens de Inspecteur [naam1] en [naam2] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.1. Op 23 mei 2017 hebben belanghebbende en haar partner [de partner] (hierna: [de partner] , belanghebbende in de zaak met nummer BK-ARN 21/01829) de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [naam3] B.V. (hierna: de BV) opgericht. Zij waren op dat moment woonachtig in Australië. Daar woonden zij sinds 2006. 2.2. Bij de oprichtingsakte zijn belanghebbende en [de partner] benoemd tot algemeen directeur van de BV. Per de oprichtingsdatum is een arbeidsovereenkomst tot stand gekomen met de BV. 2.3. Op 1 augustus 2018 zijn belanghebbende en [de partner] aangekomen in Nederland en is de feitelijke tewerkstelling hier te lande aangevangen. 2.4. Per 2 augustus 2018 is belanghebbende in de Basisregistratie Personen (BRP) ingeschreven op een adres in [woonplaats] . 2.5. Op 3 januari 2019 is de arbeidsovereenkomst met de BV vastgelegd in een schriftelijk stuk getiteld “Employment agreement for an indefinite period” (hierna: de schriftelijke arbeidsovereenkomst). De schriftelijke arbeidsovereenkomst is ondertekend door de BV, in de persoon van [de partner] , en belanghebbende. 2.6. Op 9 januari 2019 heeft de Inspecteur een door de gemachtigde namens belanghebbende gedaan verzoek om toepassing van de 30%-regeling ontvangen als bedoeld in artikel 10ei, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: het eerste verzoek). Het eerste verzoek vermeldt 23 mei 2017 als datum waarop belanghebbende in dienst is getreden, 1 augustus 2018 als datum waarop belanghebbende in Nederland is aangekomen en 1 januari 2019 als gewenste ingangsdatum van de 30%-regeling. Bij het verzoek is onder meer een kopie gevoegd van de schriftelijke arbeidsovereenkomst. 2.7. Op 21 februari 2019 heeft de Inspecteur een voornemen tot afwijzen van het eerste verzoek aan de gemachtigde van belanghebbende gestuurd, omdat - uitgaande van 3 januari 2019 als datum waarop de arbeidsovereenkomst is gesloten - geen sprake is van een ingekomen werknemer. De gemachtigde is in de gelegenheid gesteld om hierop te reageren. De Inspecteur heeft daarbij aangekondigd dat, wanneer binnen een termijn van twee weken geen reactie wordt ontvangen, het eerste verzoek dienovereenkomstig wordt afgewezen. 2.8. Binnen de gestelde termijn is geen reactie van de zijde van belanghebbende ontvangen. 2.9. Bij voor bezwaar vatbare beschikking van 21 maart 2019 heeft de Inspecteur het eerste verzoek afgewezen op dezelfde gronden als in het voornemen genoemd (hierna: de eerste afwijzing). Vermeld is dat tegen de afwijzende beslissing bij de Inspecteur bezwaar kan worden gemaakt binnen een termijn van zes weken na dagtekening van de eerste afwijzing. 2.10. Belanghebbende heeft geen bezwaar gemaakt. 2.11. Na telefonisch overleg met de Inspecteur, waarin is aangegeven dat het uitblijven van een reactie (zie 2.8) en het niet maken van bezwaar (zie 2.10) het gevolg is van (langdurige) ziekte van de behandelend medewerker van het kantoor van de gemachtigde, heeft de gemachtigde namens belanghebbende opnieuw een verzoek ingediend om toepassing van de 30%-regeling (hierna: het tweede verzoek). Het tweede verzoek, met dagtekening 25 juni 2019, is op 26 juni 2019 door de Inspecteur ontvangen en vermeldt 1 augustus 2018 als datum waarop de arbeidsovereenkomst is getekend of aangegaan en waarop belanghebbende in dienst is getreden en ook in Nederland is aangekomen, en 1 juli 2019 als gewenste ingangsdatum van de 30%-regeling. Bij het verzoek zijn verder dezelfde stukken gevoegd als bij het eerste verzoek, waaronder een kopie van de schriftelijke arbeidsovereenkomst. 2.12. Op 18 oktober 2019 heeft de Inspecteur een voornemen tot afwijzen van het tweede verzoek aan de gemachtigde van belanghebbende gestuurd. Hierin is aangegeven dat het tweede verzoek geen nieuwe feiten of omstandigheden bevat die het bij de eerste afwijzing ingenomen standpunt doen wijzigen. De Inspecteur heeft daarbij aangekondigd dat, wanneer binnen een termijn van twee weken geen reactie wordt ontvangen, het tweede verzoek dienovereenkomstig wordt afgewezen. 2.13. Binnen de gestelde termijn is geen reactie van de zijde van belanghebbende ontvangen. 2.14. Bij voor bezwaar vatbare beschikking van 15 november 2019 heeft de Inspecteur het tweede verzoek afgewezen (hierna: de tweede afwijzing). De motivering van de tweede afwijzing luidt als volgt: “Ik heb in mijn brief van 18 oktober 2019 mijn voornemen tot afwijzing kenbaar gemaakt. U heeft reeds eerder een verzoek ingediend om toepassing van de 30% bewijsregel. Dit verzoek is afgewezen zoals bij de brief van 21 maart 2019 is medegedeeld. Op grond van artikel 4:6 Algemene wet bestuursrecht dient een nieuwe aanvraag, die gedaan is na een geheel of gedeeltelijke afwijzende beschikking, nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden te bevatten. Dit is bij uw tweede verzoek niet het geval. Ik wijs uw verzoek om toepassing van de 30% bewijsregel dan ook af.” 2.15. De gemachtigde heeft namens belanghebbende tijdig bezwaar gemaakt tegen de tweede afwijzing. 2.16. Bij brief van 9 april 2020 heeft de Inspecteur verzocht om de volgende informatie te verstrekken (hierna: het eerste informatieverzoek): “Ik verzoek u mij aangeven waarom niet reeds per 23 mei 2017 verloning heeft plaatsgevonden conform art. 2, lid 3 Wet op de loonbelasting 1964? Tevens wil ik u verzoeken om aanvullende informatie te overleggen waaruit blijkt welke afspraken gemaakt zijn betreffende de verloning en de hoogte van deze verloning van de tewerkstelling van belanghebbende bij [de BV] vóór 1 januari 2019.” 2.17. Bij brief van 1 mei 2020 heeft de gemachtigde van belanghebbende, voor zover van belang, als volgt op het eerste informatieverzoek gereageerd: “Allereerst maken wij uit uw brief op dat u in de veronderstelling bent dat de verloning eerst plaats heeft gevonden vanaf 1 januari 2019. [Belanghebbende] is echter verloond bij [de BV] met ingang van 1 januari 2018. (…) Over de periode 23 mei 2017 tot 1 januari 2018 heeft [belanghebbende] van [de BV] geen salaris ontvangen. Dit betreft een vrij beperkte periode van circa 7 maanden waarin de activiteiten van de vennootschap werden opgezet. U vraagt daarnaast om aanvullende bewijsstukken waaruit blijkt welke afspraken zijn gemaakt betreffende de verloning en de hoogte daarvan over de periode 23 mei 2017 en 1 januari 2019. In de bijlage treft u een brief van [naam4] B.V. van 7 februari 2018. In deze brief stemt [naam4] B.V. de hoogte van het gebruikelijk loon van [belanghebbende] af met de Belastingdienst. Met dagtekening 14 maart 2018 ontvangt [naam4] B.V. van de Belastingdienst een goedkeuring voor de hoogte van een gebruikelijk loon van € 53.250. Overeenkomstig deze afspraak bedroeg het totaal door [belanghebbende] genoten loon over 2018 € 53.250. Nu ook in de periode 23 mei 2017 tot 1 januari 2018 werkzaamheden zijn verricht door [belanghebbende] waarvoor geen verloning heeft plaatsgevonden, maar waarvoor [belanghebbende] wel loon diende te ontvangen, is in de jaarrekening 2017, per 31 december 2017 een reservering ad € 100.000 gemaakt ter zake van opgebouwd loon. 50% van deze reservering ziet op de beloning voor de arbeid van [belanghebbende]. In de bijlage treft u de balans van [de BV] per 31 december 2017 alsmede de uitsplitsing van de post overlopende activa. Wij hebben geconstateerd dat dit loon nog niet in de belastingheffing is betrokken.

3.1. In geschil is of bij de tweede afwijzing terecht toepassing is gegeven aan artikel 4:6, tweede lid, van de Awb, als gevolg waarvan aan een inhoudelijke beoordeling van het tweede verzoek niet is toegekomen. Voor zover die vraag bevestigend wordt beantwoord, beroept belanghebbende zich op het vertrouwensbeginsel. 3.2. In hoger beroep is niet (langer) in geschil dat belanghebbende materieel voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van de 30%-regeling.

Artikel 4:6 van de Awb van toepassing op het tweede verzoek? 4.1. Op grond van artikel 4:6 van de Awb dient de aanvrager (belanghebbende), indien na een geheel of gedeeltelijk afwijzende beschikking (de eerste afwijzing) een nieuwe aanvraag wordt gedaan (het tweede verzoek), nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden te vermelden (eerste lid). Wanneer geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden worden vermeld, kan het bestuursorgaan (de Inspecteur) zonder toepassing te geven aan artikel 4:5 van de Awb de aanvraag afwijzen onder verwijzing naar zijn eerdere afwijzende beslissing (tweede lid). 4.2. De Inspecteur betoogt dat artikel 4:6 van de Awb in dit geval rechtstreekse toepassing mist, omdat in de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) – als lex specialis – niet is voorzien in de mogelijkheid van (ambtshalve) herziening van beschikkingen als hier aan de orde. Dit betoog faalt. Dat in de AWR geen specifieke, van de Awb afwijkende regeling is getroffen, brengt mee dat artikel 4:6 van de Awb op een herhaald verzoek om toepassing van de 30%-regeling van toepassing is. Het fiscale bestuursrecht is in zoverre niet aan het algemene bestuursrecht onttrokken. Het Hof volgt de Inspecteur ook niet in zijn betoog dat de mogelijkheid van een tweede verzoek om toepassing van de 30%-regeling na een eerdere afwijzing in strijd zou zijn met het gesloten stelsel van rechtsbescherming in het fiscale bestuursrecht. Dat stelsel beperkt niet de mogelijkheid een (herhaalde) aanvraag te doen, maar dicteert slechts tegen welke ingevolge de belastingwet genomen besluiten en door wie beroep bij de belastingrechter kan worden ingesteld. Toetsingskader 4.3. Het voorgaande betekent dat getoetst moet worden of de Inspecteur bij de tweede afwijzing terecht toepassing heeft gegeven aan artikel 4:6, tweede lid, van de Awb. Daarbij gaat het Hof uit van het volgende toetsingskader (vergelijk ABRvS 23 november 2016, ECLI:NL:RVS:2016:3131, CRvB 20 december 2016, ECLI:NL:CRVB:2016:4872, en CBb 24 mei 2017, ECLI:NL:CBB:2017:190). 4.3.1. Uitgangspunt is dat een bestuursorgaan (de Inspecteur) in het algemeen bevoegd is om een herhaalde aanvraag (het tweede verzoek) inhoudelijk te behandelen en daarbij het oorspronkelijke besluit (de eerste afwijzing) in volle omvang te heroverwegen. Het bestuursorgaan kan zo'n aanvraag inwilligen of afwijzen. Een bestuursorgaan mag dit ook als de rechtzoekende aan zijn verzoek geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden ten grondslag heeft gelegd. Het bestuursorgaan kan ingevolge artikel 4:6, tweede lid, van de Awb ook ervoor kiezen om, als er volgens hem geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn, de herhaalde aanvraag af te wijzen onder verwijzing naar zijn eerdere afwijzende besluit. 4.3.2. Als het bestuursorgaan toepassing geeft aan artikel 4:6, tweede lid, van de Awb, dan toetst de bestuursrechter (de belastingrechter) aan de hand van de aangevoerde beroepsgronden en eventueel door het bestuursorgaan gevoerd beleid, of het bestuursorgaan zich terecht, en zorgvuldig voorbereid en deugdelijk gemotiveerd op het standpunt heeft gesteld dat er geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn. 4.3.3. Als de bestuursrechter tot het oordeel komt dat het bestuursorgaan zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat er geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn, dan kan dat afwijzing van de aanvraag in beginsel dragen. De bestuursrechter kan aan de hand van wat de rechtzoekende heeft aangevoerd evenwel tot het oordeel komen dat het besluit op de herhaalde aanvraag evident onredelijk is. Als het bestuursorgaan beleid voert, toetst de bestuursrechter in de eerste plaats of het bestuursorgaan een juiste toepassing heeft gegeven aan zijn beleid. Als het bestuursorgaan zulk beleid niet voert en het hierover in het besluit ook geen standpunt heeft ingenomen, dan zal de bestuursrechter het bestuursorgaan in de gelegenheid stellen zodanig standpunt alsnog in te nemen. Bevoegd tot inhoudelijke behandeling (4.3.1) 4.4. De Inspecteur was bevoegd om het tweede verzoek inhoudelijk te behandelen, maar kon er ook voor kiezen om, als er volgens hem geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn, de herhaalde aanvraag af te wijzen onder verwijzing naar zijn eerdere afwijzende besluit. In overeenstemming met het beleid in het Besluit (vraag 40 en het antwoord daarop) heeft de Inspecteur voor die laatste mogelijkheid gekozen. Die keuze stond hem in beginsel vrij. Nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden (4.3.2) 4.5. Vervolgens staat ter beoordeling of de Inspecteur zich terecht, en zorgvuldig voorbereid en deugdelijk gemotiveerd op het standpunt heeft gesteld dat er geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn. 4.6. Van nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden is sprake als deze feiten en omstandigheden na het eerdere besluit (de eerste afwijzing) zijn voorgevallen of niet vóór dat besluit konden en derhalve behoorden te worden aangevoerd, alsmede als het gaat om bewijsstukken van reeds eerder gestelde feiten of omstandigheden, die niet vóór het nemen van het eerdere besluit konden en derhalve behoorden te worden overgelegd (ABRvS 4 maart 2020, ECLI:NL:RVS:2020:663). 4.7.

Evident onredelijk? (4.3.3) 4.8. Aangezien de Inspecteur zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat er geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn, kan dat standpunt de tweede afwijzing in beginsel dragen mits dat besluit niet evident onredelijk is in het licht van hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd. 4.9. Belanghebbende heeft aangevoerd dat het uitblijven van een reactie op het verzoek om informatie naar aanleiding van het eerste verzoek (zie 2.8) en het niet maken van bezwaar tegen de eerste afwijzing (zie 2.10) het gevolg is geweest van (langdurige) ziekte van de behandelend medewerker van het kantoor van de gemachtigde. Vasthouden aan de (onherroepelijke) eerste afwijzing zou het onredelijke gevolg hebben dat belanghebbende een fiscale faciliteit (de 30%-regeling) wordt onthouden terwijl materieel aan alle voorwaarden voor toekenning wordt voldaan. 4.10. De Inspecteur heeft zich bij het geven van de tweede afwijzing gebonden geacht aan het beleid in het Besluit om, bij gebrek aan nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden, een herhaald verzoek af te wijzen onder verwijzing naar het eerdere afwijzende besluit (vraag 40 en het antwoord daarop). Hieraan ligt de in de wetsgeschiedenis bij artikel 4:6 van de Awb tot uitdrukking gebrachte gedachte ten grondslag dat een inhoudelijke behandeling van een herhaald verzoek op grond van dezelfde feiten en omstandigheden de formele rechtskracht van de (onherroepelijke) eerdere afwijzing via een omweg zou aantasten (Kamerstukken II, 1998-1999, 21.221, nr. 3, p. 94). 4.11. Het Hof acht de tweede afwijzing, mede gelet op doel en strekking van artikel 4:6 van de Awb zoals die blijken uit de in 4.10 vermelde wetsgeschiedenis, niet evident onredelijk. Belanghebbende heeft, zoals de Inspecteur terecht heeft betoogd, voldoende kansen gehad om in het kader van de (her)beoordeling van het eerste verzoek door de Inspecteur aanvullende feiten en omstandigheden te vermelden en bewijsstukken ter onderbouwing over te leggen om tot een toewijzing van dat verzoek te komen. Dat die kansen niet zijn benut dient voor rekening en risico van belanghebbende te blijven, aangezien van (het kantoor van) de gemachtigde verwacht mag worden dat in geval van langdurige ziekte van een behandelend medewerker ervoor wordt gezorgd dat diens lopende zaken worden overgenomen en (fatale) termijnen, zoals bezwaar- en beroepstermijnen, worden bewaakt. Dat is hier niet gebeurd. 4.12. Gelet op het voorgaande is de conclusie dat de Inspecteur het tweede verzoek om toekenning van de 30%-regeling kon afwijzen onder verwijzing naar de eerste afwijzing, zoals bij de tweede afwijzing is gebeurd. Vertrouwensbeginsel 4.13. Voor het geval bij de tweede afwijzing terecht toepassing is gegeven aan artikel 4:6, tweede lid, van de Awb doet belanghebbende een beroep op het vertrouwensbeginsel. Tijdens de bezwaarfase van de tweede afwijzing heeft een inhoudelijke beoordeling van het tweede verzoek plaatsgevonden. Uit de vraagstellingen van de Inspecteur heeft belanghebbende begrepen dat werd toegewerkt naar een toewijzende beslissing op het bezwaar tegen de afwijzing van het tweede verzoek. Uiteindelijk heeft de Inspecteur in zijn uitspraak op bezwaar teruggegrepen op de afwezigheid van nieuwe gebleken feiten of veranderde omstandigheden, maar daarover is het in de discussie in de bezwaarfase verder niet gegaan, aldus nog steeds belanghebbende. 4.14. De Inspecteur stelt dat het vertrouwensbeginsel niet is geschonden. In de bezwaarfase zijn vragen gesteld over de feiten en omstandigheden die aan het tweede verzoek ten grondslag zijn gelegd, maar alleen in het kader van een zorgvuldige voorbereiding en deugdelijke motivering van het standpunt dat er geen nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden zijn (zie 4.3.2). 4.15. Naar het oordeel van het Hof slaagt belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel. In het bezwaarschrift tegen de tweede afwijzing heeft belanghebbende gesteld dat sprake is van nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden in de zin van artikel 4:6 van de Awb. Gaandeweg is de discussie in de bezwaarfase verschoven naar een inhoudelijke toets of aan de voorwaarden van de 30%-regeling is voldaan. Vragen hierover van de Inspecteur zijn telkens door belanghebbende beantwoord (zie 2.16 tot en met 2.19). Nergens blijkt uit dat de Inspecteur, voorafgaand aan zijn voorgenomen beslissing (zie 2.20) of in een telefonisch onderhoud kort daarvoor, duidelijk heeft gemaakt dat die vragen werden gesteld met het oog op de zorgvuldige voorbereiding en deugdelijke motivering van zijn standpunt dat geen sprake is van nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden. Uit de voortschrijdende inhoudelijke discussie of aan de voorwaarden van de 30%-regeling is voldaan, kon en mocht belanghebbende redelijkerwijs het vertrouwen ontlenen dat de Inspecteur - in afwijking van het beleid in het Besluit, met toepassing van artikel 4:84 van de Awb - gebruik zou maken van zijn bevoegdheid om het tweede verzoek in het kader van het bezwaar tegen de tweede afwijzing (alsnog) inhoudelijk te behandelen dan wel dat ook de Inspecteur zich op het standpunt zou stellen dat sprake was van nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden, zodat aan een inhoudelijke behandeling van het tweede verzoek zou worden toegekomen. 4.16. Tussen partijen is niet in geschil dat een inhoudelijke behandeling van het tweede verzoek had moeten leiden tot het toekennen van de 30%-regeling aan belanghebbende, met ingang van 1 juli 2019 en – met in achtneming van artikel 10eg en artikel 10ei, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 – een maximale looptijd van 4 jaren en 1 maand (uiterlijk eindigend op 31 juli 2023). Het Hof zal partijen hierin volgen. Het slagen van het beroep op het vertrouwensbeginsel heeft dit tot gevolg. Het Hof zal daartoe de naar aanleiding van het tweede verzoek afgegeven beschikking dienovereenkomstig wijzigen.

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 5Griffierecht en proceskosten 5.1. Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden. 5.2. Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken. Niet gebleken is dat tijdens de bezwaarfase om een kostenvergoeding is verzocht. Het Hof ziet geen aanleiding voor een vergoeding van de werkelijke proceskosten van belanghebbende, omdat geen sprake is van bijzondere omstandigheden, zoals verregaande onzorgvuldigheid aan de zijde van de Inspecteur of het in rechte handhaven van een besluit tegen beter weten in. 5.3. Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.518 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  factor samenhang 1  € 759) en € 1.518 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  factor samenhang 1  € 759), ofwel in totaal op € 3.036. Aangezien sprake is van samenhang met de zaak met nummer BK-ARN 21/01829 ten name van [de partner] , zal in beide zaken € 1.518 (de helft van dat bedrag) worden toegekend.

Het Hof: – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, – vernietigt de uitspraak van de Inspecteur, – wijzigt de in 1.1 genoemde beschikking in die zin dat de 30%-regeling van toepassing is met ingang van 1 juli 2019 en een maximale looptijd heeft van 4 jaren en 1 maand (uiterlijk eindigend op 31 juli 2023), – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.518, – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 48 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 134 in verband met het hoger beroep bij het Hof. Deze uitspraak is gedaan door mr. V.F.R. Woeltjes, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. A.J.H. van Suilen, in tegenwoordigheid van drs. M.T.M. Hennevelt als griffier.

De griffier, De voorzitter, (M.T.M. Hennevelt) (V.F.R. Woeltjes) Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 21 december 2022. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Aangezien ter zake van de aangifte inkomstenbelasting 2017 nog geen aanslagen zijn opgelegd zullen wij op korte termijn een aanvulling doen op de aangifte inkomstenbelasting 2017, zodat het loon alsnog in de heffing wordt betrokken.” Bij de brief heeft de gemachtigde verschillende stukken gevoegd ter feitelijke onderbouwing van het vorenstaande. 2.18. Bij brief van 7 mei 2020 heeft de Inspecteur, onder verwijzing naar vraag 44 in het Besluit vragen en antwoorden toepassing 30%-regeling (DGB 2013/70M; hierna: het Besluit), de gemachtigde verzocht documentatie over te leggen waaruit volgt dat belanghebbende op 23 mei 2017, als datum van eerste tewerkstelling, beschikte over de vereiste specifieke deskundigheid doordat het loon op jaarbasis meer bedraagt dan € 37.000 (hierna: het tweede informatieverzoek). 2.19. Per mail van 16 juni 2020 is de gemachtigde van belanghebbende uitvoerig op het tweede informatieverzoek ingegaan en zijn stukken overgelegd ter onderbouwing van het standpunt dat het loon op jaarbasis meer dan € 37.000 bedraagt. 2.20. Op 18 juni 2020 heeft de Inspecteur een voorgenomen beslissing tot afwijzing van het bezwaar aan de gemachtigde van belanghebbende gestuurd. Hierin geeft de Inspecteur aan beoordeeld te hebben of er nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden aanwezig zijn, als bedoeld in artikel 4:6 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), op grond waarvan tot een inhoudelijke beoordeling van het tweede verzoek overgegaan kan worden. Zijn conclusie is dat dit niet het geval is. 2.21. Vervolgens heeft op 10 september 2020 een (telefonisch) hoorgesprek plaatsgevonden. Het daarvan opgemaakte verslag luidt, voor zover van belang, als volgt: “Uit de stukken blijkt naar mening van mevrouw [naam5] dat belanghebbende recht heeft op de bewijsregel. Telefonisch is gesproken over de aanwerving en de totstandkoming van de arbeidsovereenkomst, dit wordt bevestigd door mevrouw [naam6] . Vervolgens was de salariseis in geschil. Derhalve verbazing dat het bezwaar niet inhoudelijk beoordeeld werd door de Belastingdienst, er is niet gesproken over een nieuw feit. Mevrouw [naam6] geeft aan dat bij de afwijzing van de tweede aanvraag verwezen is naar de afwezigheid van een nieuw feit conform art. 4:6, lid 1 Algemene wet bestuursrecht. Volgens mevrouw [naam5] zijn we het erover eens dat beide belanghebbenden recht hebben op de bewijsregel. Ze vraagt zich af of het niet inhoudelijk beoordelen van het bezwaar een redelijke uitkomst is, als ze kijkt naar een evenredige belangenafweging. Volgens mevrouw [naam5] zijn tijdens de bezwaarfase van de casus [van belanghebbende] nieuwe feiten aangedragen. (…) Mevrouw [naam6] geeft aan dat we een gesloten stelsel van rechtsbescherming kennen, waardoor enkel een nieuw feit kan zorgen voor een herbeoordeling, dit ter voorkoming van het steeds opnieuw inhoudelijk beoordelen van een reeds genomen beslissing. De heer [naam7] voegt hieraan toe dat dit terug te vinden is in de wet in artikel 4:6 van de Algemene wet bestuursrecht en in vraag 40 van het Besluit DGB2013/70M. (…) [Gemachtigde:] Ook was de indruk gewekt dat de toekenning van de 30%-bewijsregel enkel op het punt van de specifieke deskundigheid (inkomen) nog beoordeeld diende te worden en dat zodra dit aangetoond was, toekenning zou volgen. Er is hierover telefonisch gesproken en daarbij geconstateerd dat per 23 mei 2017 het gebruikelijke loon in acht genomen diende te worden, waarmee aan de norm die gesteld wordt voor de voldoening aan de specifieke deskundigheid voldaan wordt. Daarna volgen de voornemens tot afwijzing waarin gesteld wordt dat er niet voldaan wordt aan een nieuw feit. De heer [naam7] geeft aan dat het buiten discussie staat dat er gesprekken zijn gevoerd over het materiële recht, dat dit echter niet afdoet aan het feit dat voldaan moet worden aan het formele recht. (…)” 2.22. Bij uitspraak op bezwaar van 8 oktober 2020 is het bezwaar ongegrond verklaard omdat niet gebleken is dat sprake is van nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden als bedoeld in artikel 4:6 van de Awb. 2.23. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Aangezien ter zake van de aangifte inkomstenbelasting 2017 nog geen aanslagen zijn opgelegd zullen wij op korte termijn een aanvulling doen op de aangifte inkomstenbelasting 2017, zodat het loon alsnog in de heffing wordt betrokken.” Bij de brief heeft de gemachtigde verschillende stukken gevoegd ter feitelijke onderbouwing van het vorenstaande. 2.18. Bij brief van 7 mei 2020 heeft de Inspecteur, onder verwijzing naar vraag 44 in het Besluit vragen en antwoorden toepassing 30%-regeling (DGB 2013/70M; hierna: het Besluit), de gemachtigde verzocht documentatie over te leggen waaruit volgt dat belanghebbende op 23 mei 2017, als datum van eerste tewerkstelling, beschikte over de vereiste specifieke deskundigheid doordat het loon op jaarbasis meer bedraagt dan € 37.000 (hierna: het tweede informatieverzoek). 2.19. Per mail van 16 juni 2020 is de gemachtigde van belanghebbende uitvoerig op het tweede informatieverzoek ingegaan en zijn stukken overgelegd ter onderbouwing van het standpunt dat het loon op jaarbasis meer dan € 37.000 bedraagt. 2.20. Op 18 juni 2020 heeft de Inspecteur een voorgenomen beslissing tot afwijzing van het bezwaar aan de gemachtigde van belanghebbende gestuurd. Hierin geeft de Inspecteur aan beoordeeld te hebben of er nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden aanwezig zijn, als bedoeld in artikel 4:6 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), op grond waarvan tot een inhoudelijke beoordeling van het tweede verzoek overgegaan kan worden. Zijn conclusie is dat dit niet het geval is. 2.21. Vervolgens heeft op 10 september 2020 een (telefonisch) hoorgesprek plaatsgevonden. Het daarvan opgemaakte verslag luidt, voor zover van belang, als volgt: “Uit de stukken blijkt naar mening van mevrouw [naam5] dat belanghebbende recht heeft op de bewijsregel. Telefonisch is gesproken over de aanwerving en de totstandkoming van de arbeidsovereenkomst, dit wordt bevestigd door mevrouw [naam6] . Vervolgens was de salariseis in geschil. Derhalve verbazing dat het bezwaar niet inhoudelijk beoordeeld werd door de Belastingdienst, er is niet gesproken over een nieuw feit. Mevrouw [naam6] geeft aan dat bij de afwijzing van de tweede aanvraag verwezen is naar de afwezigheid van een nieuw feit conform art. 4:6, lid 1 Algemene wet bestuursrecht. Volgens mevrouw [naam5] zijn we het erover eens dat beide belanghebbenden recht hebben op de bewijsregel. Ze vraagt zich af of het niet inhoudelijk beoordelen van het bezwaar een redelijke uitkomst is, als ze kijkt naar een evenredige belangenafweging. Volgens mevrouw [naam5] zijn tijdens de bezwaarfase van de casus [van belanghebbende] nieuwe feiten aangedragen. (…) Mevrouw [naam6] geeft aan dat we een gesloten stelsel van rechtsbescherming kennen, waardoor enkel een nieuw feit kan zorgen voor een herbeoordeling, dit ter voorkoming van het steeds opnieuw inhoudelijk beoordelen van een reeds genomen beslissing. De heer [naam7] voegt hieraan toe dat dit terug te vinden is in de wet in artikel 4:6 van de Algemene wet bestuursrecht en in vraag 40 van het Besluit DGB2013/70M. (…) [Gemachtigde:] Ook was de indruk gewekt dat de toekenning van de 30%-bewijsregel enkel op het punt van de specifieke deskundigheid (inkomen) nog beoordeeld diende te worden en dat zodra dit aangetoond was, toekenning zou volgen. Er is hierover telefonisch gesproken en daarbij geconstateerd dat per 23 mei 2017 het gebruikelijke loon in acht genomen diende te worden, waarmee aan de norm die gesteld wordt voor de voldoening aan de specifieke deskundigheid voldaan wordt. Daarna volgen de voornemens tot afwijzing waarin gesteld wordt dat er niet voldaan wordt aan een nieuw feit. De heer [naam7] geeft aan dat het buiten discussie staat dat er gesprekken zijn gevoerd over het materiële recht, dat dit echter niet afdoet aan het feit dat voldaan moet worden aan het formele recht. (…)” 2.22. Bij uitspraak op bezwaar van 8 oktober 2020 is het bezwaar ongegrond verklaard omdat niet gebleken is dat sprake is van nieuw gebleken feiten of veranderde omstandigheden als bedoeld in artikel 4:6 van de Awb. 2.23. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.