ECLI:NL:GHARL:2020:9538

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN locatie Arnhem nummers 17/01222 tot en met 17/01240 uitspraakdatum: 17 november 2020 Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 25 oktober 2017, nummers AWB 17/4039 tot en met 17/4057, ECLI:NL:RBGEL:2017:5461, in het geding tussen de Inspecteur en “ [X] N.V.” (hierna aangeduid als: belanghebbende) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Met dagtekening 27 februari 2017 heeft de Inspecteur ten aanzien van belanghebbende voor 19 belastingaanslagen een informatiebeschikking gegeven als bedoeld in artikel 52a, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) wegens het niet voldoen aan de verplichtingen vervat in de artikelen 47, 49 en 52 van de AWR (hierna: de informatiebeschikkingen). 1.2. Namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, is op naam van belanghebbende hiertegen bezwaar gemaakt. 1.3. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 17 juli 2017 de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard. 1.4. Namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van vereffening van belanghebbende, is op naam van belanghebbende tegen die uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar alsmede de informatiebeschikkingen vernietigd. De Inspecteur is daarbij veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 695,25. Tevens is bepaald dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht van € 333 dient te vergoeden. 1.5. De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 1.6. De Inspecteur en belanghebbende hebben nadere stukken ingediend. Afschriften daarvan zijn aan de wederpartij verstrekt. 1.7. Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 maart 2019. De zaken zijn ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaken met nummers 17/01172 tot en met 17/01221 en 17/01241 tot en met 17/01277. Van het verhandelde op deze zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan partijen is verzonden. 1.8. De Inspecteur en belanghebbende hebben nadere stukken ingediend. Afschriften daarvan zijn aan de wederpartij verstrekt. 1.9. De Inspecteur heeft naar aanleiding van de zitting op verzoek van het Hof nadere op de zaak betrekking hebbende stukken ingebracht. Voor één van de stukken heeft de Inspecteur een beroep op geheimhouding dan wel beperkte kennisneming gedaan als bedoeld in artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Belanghebbende heeft bij brief van 14 juni 2019 laten weten dat zij niet betwist dat de Inspecteur gewichtige redenen heeft. Voorts geeft zij toestemming ingevolge artikel 8:29, vijfde lid, van de Awb aan het Hof om mede op basis van de integrale tekst van het stuk uitspraak te doen. 1.10. Op 27 juni 2019 heeft het tweede onderzoek ter zitting plaatsgevonden. De zaken zijn ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaken met nummers 17/01172 tot en met 17/01221 en 17/01241 tot en met 17/01277. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan partijen is verzonden. 1.11. Op 3 september 2019 heeft het Hof een beslissing genomen tot heropening van het onderzoek en de Inspecteur opgedragen nadere op de zaak betrekking hebbende stukken te overleggen, de Inspecteur en de gemachtigde verzocht eventuele nadere onderzoekswensen kenbaar te maken, alsmede of zij het wenselijk vinden om voorafgaand aan een zitting waarbij de belastingaanslagen inhoudelijk worden behandeld, een regiezitting te houden. 1.12. Belanghebbende en de Inspecteur hebben hun onderzoekswensen bij brieven van 17 september 2019 respectievelijk 27 september 2019 aan het Hof kenbaar gemaakt. Afschriften van deze brieven zijn over en weer aan de wederpartij verstrekt. 1.13. Het Hof heeft bij brieven van 11 oktober 2020 de Inspecteur en belanghebbende in aansluiting op de beslissing tot heropening van het onderzoek enkele regie-aanwijzingen gegeven. Afschriften van deze brieven zijn aan de wederpartij verstrekt. 1.14. De Inspecteur heeft in vijf tranches de door het Hof gevraagde op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd. De Inspecteur heeft bij brieven van 24 oktober 2019 en 5 november 2019 aan de geheimhoudingskamer van het Hof voor bepaalde stukken een verzoek tot geheimhouding dan wel beperkte kennisneming gedaan als bedoeld in van artikel 8:29 van de Awb. 1.15. De Inspecteur en belanghebbende hebben nadere stukken ingediend, die over en weer in afschrift aan de wederpartij zijn verstrekt. 1.16. Het derde onderzoek ter zitting heeft plaats gevonden op 7 november 2019. De zaken zijn ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaken met nummers 17/01172 tot en met 17/01221 en 17/01241 tot en met 17/01277. Het Hof heeft bij beslissing van 25 november 2019 het onderzoek heropend en de geheimhoudingskamer van het Hof verzocht het beroep van de Inspecteur op toepassing van artikel 8:29 te behandelen. Aan deze beslissing is het proces-verbaal van de zitting van 7 november 2019 gehecht. 1.17. Het Hof heeft van belanghebbende een afschrift ontvangen van haar brief van 23 januari 2020 aan de geheimhoudingskamer, waarin zij aangeeft zich niet verzetten tegen het beroep op artikel 8:29 van de Awb, zodat het beroep op geheimhouding kan worden toegewezen. 1.18. Op 28 januari 2020 heeft de geheimhoudingskamer bepaald dat de door de Inspecteur meegedeelde beperking van de kennisneming dan wel geheimhouding gerechtvaardigd is. 1.19. Het Hof heeft partijen gevraagd of zij nogmaals ter zitting willen worden gehoord. Partijen hebben verklaard van dat recht geen gebruik te willen maken. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten. 1.20. De Inspecteur heeft bij brief van 28 augustus 2020 aan het Hof laten weten dat het Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba vonnis heeft gewezen in het hoger beroep tegen de in 2.28 bedoelde uitspraak van het Gerecht in eerste aanleg van Curaçao van 6 december 2018, onder verwijzing naar ECLI:NL:OGHACMB:2020:189. Het Hof heeft in deze brief van de Inspecteur geen aanleiding gezien het onderzoek te heropenen.

2.1. Belanghebbende is op 28 december 2000 opgericht naar het recht van Curaçao. Tijdens haar bestaan heeft belanghebbende deel uitgemaakt van een groep van vennootschappen die zich gezamenlijk bezighield met (onder meer) de exploitatie van een tweetal internetcasino’s. In 2014 zijn die activiteiten verkocht aan een Zweedse partij. 2.2. Tot de stukken van het geding behoren notulen van de buitengewone algemene vergadering van aandeelhouders van belanghebbende, gehouden op 29 juli 2015. Tijdens die vergadering is (onder meer) ingestemd met de voorstellen tot ontbinding van belanghebbende met ingang van de dag van de vergadering, tot het vaststellen en goedkeuren van de liquidatiebalans per 15 juli 2015, tot het accepteren van het ontslag van de heer [A] (hierna: [A] ) als directeur van belanghebbende met ingang van de dag van de vergadering, tot benoeming van [A] als vereffenaar en tot benoeming van [B] N.V. (hierna: [B] ) tot bewaarder van de boeken en bescheiden van belanghebbende (hierna verder: het ontbindingsbesluit). 2.3. Het uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao (hierna: het Handelsregister) vermeldt over de registratie van belanghebbende het volgende: “De registratie is opgeheven per 29 juli 2015 In liquidatie getreden met ingang van 29 juli 2015 Datum registratie slotverantwoording 29 juli 2015 De vereffenaar heeft, blijkens opgaaf, vastgesteld dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn (art. 2:31 lid 6 BW)” [A] staat vermeld als enige functionaris, in de functie van vereffenaar. 2.4. Tot de stukken van het geding behoort verder een op 30 juli 2015 gedagtekende ‘Declaration’ van [C] , [functie] van de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao, (hierna: [C] ) betreffende de registratie van belanghebbende in het Handelsregister. Voor zover van belang, luidt die verklaring als volgt: “The Undersigned (…) herewith declares (…) that, as appears from the Final Statement with respect to the liquidation of the mentioned corporation, filed on July 29th, 2015, the corporation is dissolved and liquidated.” 2.5. In de Curaçaosche Courant van 7 augustus 2015 is de volgende advertentie geplaatst: “ [X] N.V. geliquideerd gevestigd op Curaçao, hierna “de Vennootschap” Bij besluit van de Buitengewone Algemene Vergadering van Aandeelhouders van de Vennootschap is besloten om de Vennootschap per 29 juli 2015 te ontbinden en [A] tot Vereffenaar te benoemen. De Vereffenaar heeft terstond bij zijn aantreden vastgesteld dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn. Overeenkomstig artikel 31 lid 7 Boek 2 BW is door de onderhavige publicatie van dat feit de vereffening geëindigd en is de Vennootschap opgehouden te bestaan. De slotverantwoording wordt ter inzage gelegd ten kantore van het Handelsregister. De Vereffenaar” 2.6. De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 15 februari 2016, geadresseerd aan [B] (“p/a [B] NV”), zijn vermoeden kenbaar gemaakt dat belanghebbende mogelijk belastingplichtig is (geweest) voor de Nederlandse vennootschapsbelasting, omzetbelasting, kansspelbelasting en mogelijk inhoudingsplichtig is (geweest) voor de Nederlandse dividendbelasting. In deze brief uit de Inspecteur zijn voornemen om aangiftebiljetten vennootschapsbelasting, omzetbelasting, kansspelbelasting en dividendbelasting aan belanghebbende uit te reiken. Ook heeft de Inspecteur een verzoek gedaan om inzage in de volledige administratie van belanghebbende over de periode van oprichting tot en met 2015. 2.7. Bij brief van 7 juli 2016 heeft de Inspecteur [B] , in haar hoedanigheid van bewaarder van de boeken en bescheiden van belanghebbende, op grond van artikel 47 van de AWR verzocht de brief van 15 februari 2016 (alsnog) in behandeling te nemen en de gevraagde informatie te verstrekken. De Inspecteur heeft verder aangekondigd dat hij ambtshalve aanslagen zal vaststellen indien hij de informatie niet binnen de gestelde termijn heeft ontvangen. 2.8. Eveneens bij brief van 7 juli 2016 heeft de Inspecteur bij [A] , in zijn hoedanigheid van (voormalig) vereffenaar en (voormalig) bestuurder van belanghebbende, op grond van artikel 47 van de AWR de navolgende gegevens opgevraagd teneinde vast te kunnen stellen of belanghebbende is opgehouden te bestaan: - de slotbalans en een overzicht van de liquidatie-uitkeringen gedaan door belanghebbende, alsmede de betalingsbewijzen van de liquidatie-uitkeringen; - de rekening en verantwoording van de vereffening en het plan van uitkering. 2.9. [A] heeft niet gereageerd op deze brief van de Inspecteur. 2.10. [B] , in haar hoedanigheid van bewaarder van de boeken en bescheiden van belanghebbende, heeft bij e-mail van 18 augustus 2016 de Inspecteur bericht dat zij geen basis ziet om de gevraagde gegevens en bescheiden ter inzage te geven en evenmin een grondslag te zien om de bewaarder aan te schrijven als vertegenwoordiger of als postadres van belanghebbende. 2.11. De Inspecteur heeft bij brief van 19 oktober 2016 aan belanghebbende kopieën gezonden van de door hem op naam van belanghebbende vastgestelde belastingaanslagen (met dagtekening 24 oktober 2016). In de brief heeft de Inspecteur een onderbouwing gegeven van deze belastingaanslagen, waarbij wordt uitgegaan van belastingplicht op grond van een vestigingsplaats dan wel vaste inrichting in Nederland. Voor wat betreft de omzetbelasting heeft de Inspecteur gesteld dat belanghebbende diensten verricht voor ondernemers die hun vestigingsplaats in Nederland hebben. Ook heeft de Inspecteur de hoogte van de belastingaanslagen toegelicht. Verder heeft de Inspecteur in deze brief, naar aanleiding van de hiervoor vermelde reactie van [B] , het navolgende opgenomen: “Aangezien de administratie niet ter inzage is gegeven en geen informatiebeschikking afgegeven kan worden aan vennootschappen die zijn opgehouden te bestaan, zie ik mij genoodzaakt om (navorderings)aanslagen vennootschapsbelasting en naheffingsaanslagen omzetbelasting, dividendbelasting en kansspelbelasting op te leggen”. In de brief heeft de Inspecteur nog erop gewezen dat hij bij gebrek aan stukken de status van belanghebbende zoals volgt uit de inschrijving in het Handelsregister van de Kamer van Koophandel Curaçao niet kan toetsen. Hij heeft daarom een kopie van deze brief en bijbehorende kopie-aanslagen gestuurd aan de vereffenaar en de (vermoedelijke) belanghebbenden, te weten: - [A] als (voormalig) formeel bestuurder en als (voormalig) vereffenaar; - De heer [D] als (vermoedelijk) feitelijk bestuurder en als (vermoedelijk) belanghebbende, alsmede aan zijn fiscaal gemachtigde; - De heer [E] als (vermoedelijk) belanghebbende; - De heer [F ] als (vermoedelijk) belanghebbende, alsmede aan zijn fiscaal gemachtigde; - [G] NV als (vermoedelijk) belanghebbende; - [H] NV als (vermoedelijk) belanghebbende, alsmede aan haar fiscaal gemachtigde; - [I] Ltd als (vermoedelijk) belanghebbende. 2.12. De belastingaanslagen zijn gedagtekend 24 oktober 2016. 2.13. De bezwaren tegen de belastingaanslagen zijn met dagtekening 4 respectievelijk 8 november 2016 ingediend door de gemachtigde, zijnde advocaat, en diezelfde dag ontvangen door de Inspecteur. Bij het kopje “Inzake” staat vermeld “ [X] N.V./ Fiscus”.

3.1. In geschil is of: belanghebbende naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan; de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard; de informatiebeschikkingen dienen te worden vernietigd, al dan niet vanwege détournement de pouvoir; de Inspecteur terecht in de proceskosten is veroordeeld. 3.2. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding. 3.3. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar. 3.4. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Is belanghebbende opgehouden te bestaan (ontbonden en vereffend)? 4.1. Het antwoord op de vraag of de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard door de Inspecteur en zo nee, of de informatiebeschikkingen dienen te worden vernietigd, al dan niet vanwege misbruik van bevoegdheid (détournement de pouvoir), valt of staat met het antwoord op de eerste vraag: is belanghebbende naar Curaçaos recht opgehouden te bestaan? 4.2. Volgens de Inspecteur draagt belanghebbende als meest gerede partij de bewijslast ter zake van haar stelling dat belanghebbende naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan en volstaat een verwijzing naar het uittreksel uit het Handelsregister (zie 2.3), de publicatie in de Curaçaosche Courant (zie 2.5) en de verklaring van [C] (zie 2.4) niet ter onderbouwing daarvan. Dat niet mag worden afgegaan op gegevens uit het Handelsregister leidt de Inspecteur af uit jurisprudentie van de Hoge Raad, in het bijzonder het arrest HR 17 februari 2017, nr. 16/03178, ECLI:NL:HR:2017:248 (inzake bestuurdersaansprakelijkheid). Het betoog van de Inspecteur komt erop neer dat het Curaçaose recht, net als het Nederlandse, een ‘semi-positief’ stelsel kent, met een vergelijkbare derdenbescherming. Volgens dat recht(sstelsel) zou de Inspecteur niet tot de derden behoren die vertrouwen mogen ontlenen aan de uitschrijving van belanghebbende uit het Handelsregister, zodat aan de hand van de feiten vastgesteld moet worden wat de juridische status van belanghebbende is: zij bestaat nog, is in vereffening of bestaat niet meer. Ondanks een daartoe strekkend verzoek (op grond van artikel 47 van de AWR), is van de zijde van (de betrokkenen bij) belanghebbende de verlangde informatie, te weten: de slotbalans, een overzicht van de liquidatie-uitkeringen, alsmede de rekening en verantwoording van de vereffening en het plan van uitkering, niet verstrekt. Volgens de Inspecteur kan zonder deze gegevens niet worden vastgesteld of belanghebbende is opgehouden te bestaan en de Rechtbank had dan ook niet aannemelijk mogen achten dat belanghebbende ten tijde van de vaststelling van de informatiebeschikkingen niet meer bestond. De Inspecteur stelt zich tenslotte op het standpunt dat de Curaçaose en niet de Nederlandse rechter bevoegd is zich uit te laten over de vraag of belanghebbende heeft opgehouden te bestaan of dat zij is blijven voortbestaan. Die vraag is in Curaçao aanhangig en het antwoord hierop dient door de Nederlandse rechter te worden afgewacht, aldus nog steeds de Inspecteur. 4.3. Volgens belanghebbende is de Rechtbank tot het juiste oordeel gekomen dat belanghebbende was opgehouden te bestaan ten tijde van het geven van de informatiebeschikkingen, en getuigt de uitspraak niet van een onjuiste verdeling van de bewijslast ter zake. 4.4. Het Hof overweegt als volgt. De vraag of belanghebbende ten tijde van het geven van de informatiebeschikkingen was opgehouden te bestaan is geen feitelijke vraag, maar een vraag waarvan de beantwoording afhankelijk is van hetgeen Curaçaos recht bepaalt over het einde van de vereffening en het ophouden te bestaan van een naar dat recht opgerichte rechtspersoon. Het Hof is gehouden zich hiervan ambtshalve (zelfstandig) te vergewissen (vergelijk HR 10 oktober 2008, nr. 41.983, ECLI:NL:HR:2008:BF7181). De stelling van de Inspecteur dat de Nederlandse belastingrechter niet bevoegd is zich hierover uit te laten, wordt daarom verworpen. 4.5. Uit de uitspraak van de Rechtbank volgt dat ook zij zich zelfstandig een oordeel heeft gevormd over wat het Curaçaose recht bepaalt over het moment waarop een rechtspersoon ophoudt te bestaan, om vervolgens dat recht toe te passen op het onderhavige geval. Dat - zoals de Inspecteur stelt - de Rechtbank op basis van een onjuiste bewijslastverdeling tot het oordeel is gekomen dat belanghebbende ten tijde van de vaststelling van de informatiebeschikkingen niet meer bestond, berust in zoverre op een verkeerde lezing van de uitspraak. 4.6. Artikel 2:31 BW (Curaçao) bepaalt het einde van de vereffening na ontbinding van een rechtspersoon en het moment waarop deze ophoudt te bestaan, en luidt - na wijziging bij Landsverordening van 15 december 2011 tot wijziging van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek (Landsverordening herziening Boek 2 BW) (Publicatieblad 2011, no. 66) - als volgt: “1. Zodra het einde van de vereffening in zicht is, stelt de vereffenaar een rekening en verantwoording op van de vereffening waaruit blijkt in hoeverre elk van de schuldeisers is voldaan en, zo van een overschot sprake is, de omvang en samenstelling daarvan. Ter zake van het overschot stelt hij een plan van uitkering op dat de grondslagen van de uitkering bevat. 2. De vereffenaar legt de in het eerste lid genoemde stukken gedurende een periode van ten minste dertig dagen ter inzage ten kantore van de rechtspersoon en het handelsregister. In het van Landswege uitgegeven blad waarin de officiële berichten worden geplaatst, alsmede schriftelijk aan leden en houders van aandelen op naam alsmede aan alle bekende crediteuren, maakt hij bekend waar en tot wanneer deze stukken ter inzage liggen. 3. Uiterlijk op de dertigste dag nadat zowel de ter inzage legging als de bekendmaking daarvan in het blad, bedoeld in het tweede lid, heeft plaatsgevonden, kan iedere schuldeiser of gerechtigde tegen de in het eerste lid genoemde stukken door een verzoekschrift bij de rechter in verzet komen. De vereffenaar doet van gedaan verzet op dezelfde wijze mededeling als van de terinzagelegging. Is geen verzet gedaan of is het gedaan verzet ingetrokken dan gaat de vereffenaar tot verdere afwikkeling en uitkering van het overschot over. 4. De rechter kan na gedaan verzet zodanige instructies voor een voortgezette vereffening geven en zodanige wijzigingen in het plan van uitkering aanbrengen als hem juist voorkomt. 5. Zodra de beslissing op elk verzet onherroepelijk is geworden doet de vereffenaar daarvan mededeling op dezelfde wijze als van het gedaan verzet. Hij gaat vervolgens tot verdere afwikkeling en uitkering van het overschot over. 6. Het eerste tot en met het vijfde lid vindt geen toepassing indien de vereffenaar terstond bij zijn aantreden vaststelt dat geen aan hem bekende baten aanwezig zijn. 7. De vereffening eindigt en de rechtspersoon houdt op te bestaan op het tijdstip waarop de vereffenaar op de in het tweede lid voorziene wijze heeft medegedeeld dat geen aan hem bekende baten meer aanwezig zijn. De vereffenaar stelt een slotverantwoording op en legt deze ter inzage ten kantore van het handelsregister en, zo mogelijk ten kantore van de rechtspersoon.” 4.7. Uit het uittreksel uit het Handelsregister (zie 2.3) en het formulier “Model T: Overige opgaven” (zie 2.27) volgt dat door [A] , in de hoedanigheid van vereffenaar, toepassing is gegeven aan het zesde lid van artikel 2:31 BW (Curaçao). Op grond van dat artikellid behoeft niet te worden voldaan aan het eerste tot en met vijfde lid van dat artikel, zodat de daaruit voortvloeiende verplichtingen voor de vereffenaar van het vermogen van belanghebbende niet gelden. In tegenstelling tot waar de Inspecteur kennelijk vanuit gaat, is het opstellen van een rekening en verantwoording en een plan van uitkering in het kader van de vereffening van belanghebbende dan ook niet vereist. 4.8. Ingevolge het bepaalde in het zevende lid van artikel 2:31 BW (Curaçao) eindigt de vereffening en houdt de rechtspersoon op te bestaan op het tijdstip waarop de vereffenaar op de in het tweede lid voorziene wijze heeft medegedeeld dat aan hem geen bekende baten meer aanwezig zijn. Het Hof heeft geen aanleiding om te veronderstellen dat hieraan niet is voldaan, gezien de publicatie van die strekking in de Curaçaosche Courant van 7 augustus 2015 (zie 2.5).

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 5Griffierecht en proceskosten 5.1. Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken. Overeenkomstig hetgeen hiervoor is overwogen in overweging 4.26, acht het Hof aannemelijk dat deze kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand uiteindelijk, na heropening van de vereffening, ten laste van belanghebbende zullen komen. Het Hof stelt de voor vergoeding in aanmerking komende kosten overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 3.543,75 voor de kosten in hoger beroep (3 punten (hogerberoepschrift, bijwonen zitting en twee nadere zittingen)  wegingsfactor 1,5  factor wegens samenhang 1,5  € 525). Het Hof heeft hierbij in aanmerking genomen dat sprake is van samenhang tussen de procedures inzake de informatiebeschikkingen ten name van [L] N.V., [X] N.V., [M] N.V. en [N] N.V., zodat in elk van deze procedures een vierde gedeelte wordt toegekend, ofwel € 885,94. 5.2. Belanghebbende heeft in haar pleitnota voor de zitting van 7 november 2019 in het slot verzocht om een vaststelling van de vergoeding van alle schade en het Hof verzocht hiervoor een nadere zittingsdatum te appointeren. Zij heeft dit verzoek niet nader toegelicht en evenmin nader onderbouwd, ook niet nadat het Hof het onderzoek heeft heropend voor een geheimhoudingsprocedure en partijen bij brief van 7 april 2020 heeft gevraagd of zij een nadere mondelinge behandeling wilden, zodat het Hof dit verzoek afwijst.

Het Hof: – bevestigt de uitspraak van de Rechtbank, – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 885,94, – wijst het verzoek van belanghebbende om een schadevergoeding af, en – bepaalt dat van de Inspecteur op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 501. Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. V.F.R. Woeltjes en mr. I. Linssen, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.

De griffier, De voorzitter, (E.D. Postema) (M.G.J.M. van Kempen) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 17 november 2020. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

In de eerste zin van de bezwaarschriften staat het volgende vermeld: “Namens [X] N.V., voorheen gevestigd aan [J] te [K] , Curaçao, maken wij bezwaar tegen (…).” 2.14. Bij brieven van 1 december 2016 heeft de gemachtigde namens een aantal mogelijk belanghebbenden bij de belastingaanslagen, te weten [I] Ltd, [D] , [G] NV, [E] , [F ] en [H] NV, de Inspecteur bericht dat zij zich ter behoud van rechten, bij het bezwaar dat namens de ontbonden vennootschap [X] N.V. is aangetekend, aansluiten. Ten aanzien van [D] wordt betwist dat hij feitelijk bestuurder van deze vennootschap is geweest of als zodanig zou kunnen worden aangemerkt. 2.15. De Inspecteur heeft bij brief van 12 december 2016 aan de gemachtigde bericht dat hij de bezwaarschriften die namens zijn cliënt [X] N.V. zijn ingediend, in behandeling zullen worden genomen en dat de beslistermijn voor het doen van uitspraak op bezwaar wordt verdaagd met zes weken tot 27 februari 2017. 2.16. De Inspecteur heeft bij brief van 22 december 2016 aan de gemachtigde bevestigd dat de in 2.14 genoemde mogelijke belanghebbenden zich bij het bezwaar hebben aangesloten. 2.17. Bij brief van 3 februari 2017 heeft de Inspecteur via de gemachtigde belanghebbende te kennen gegeven dat de informatie die hij heeft verzocht in de brieven van 15 februari 2016 en 7 juli 2016 niet is verstrekt. De Inspecteur heeft nogmaals verzocht om deze informatie en om inzage in de volledige administratie vanaf de datum van oprichting tot en met 2015 binnen een termijn van twee weken. Daarnaast heeft de Inspecteur belanghebbende erop gewezen dat hij een informatiebeschikking kan opmaken indien zij niet aan voornoemd verzoek voldoet. Verder heeft de Inspecteur aangegeven dat hij de beslistermijn wil verlengen tot zes weken na ontvangst van de gevraagde informatie of na het eventueel te houden hoorgesprek, indien belanghebbende daarmee instemt. 2.18. De gemachtigde heeft hierop bij brief van 16 februari 2017 gereageerd. Met een verlenging van de beslistermijn is niet ingestemd. 2.19. Met dagtekening 27 februari 2017 heeft de Inspecteur voor alle belastingaanslagen informatiebeschikkingen vastgesteld. Deze zijn betekend aan het (laatst bekende) adres van belanghebbende, [J] , [K] , Curaçao en aan het adres van de gemachtigde, en daarnaast aangetekend verzonden aan belanghebbende. 2.20. Bij brief van 28 februari 2017 heeft de gemachtigde de Inspecteur in gebreke gesteld in verband met het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar op de ingediende bezwaarschriften tegen de belastingaanslagen. 2.21. De gemachtigde heeft vervolgens op 15 maart 2017 ingevolge artikel 6:2, sub b van de Awb juncto artikel 6:12 van de Awb beroep ingesteld tegen het niet tijdig nemen van een beslissing op bezwaar ter zake van de belastingaanslagen. Bij het kopje “Inzake” staat vermeld “ [X] N.V./ Fiscus-beroep”. In de eerste zin van het beroepschrift staat het volgende vermeld: “Namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van [X] N.V., belanghebbende, stellen wij (…) beroep in (…).” 2.22. Bij brief van 10 april 2017 heeft de gemachtigde namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, op naam van belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikkingen. De Inspecteur heeft deze bezwaren bij uitspraak op bezwaar van 17 juli 2017 niet-ontvankelijk verklaard. De uitspraak op bezwaar is als volgt gemotiveerd: “U hebt namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van [X] N.V. en op naam van [X] N.V. bezwaar gemaakt tegen de aan [X] N.V. afgegeven informatiebeschikkingen. Geen van hen is aan te merken als belanghebbende zoals genoemd in artikel 26a Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en daarom kunt u namens hen geen bezwaar maken tegen de afgegeven informatiebeschikking (vergelijk artikel 7:1 AWB). Nu er sprake is van informatiebeschikkingen is ook het tweede lid van artikel 26a AWR niet van toepassing (zie de recente uitspraak van de Hoge Raad van 7 juli 2017, ECLI:NL:HR:2017:1234). U bent daarom niet-ontvankelijk in uw bezwaar. Horen Van horen kan worden afgezien indien het bezwaar kennelijk niet-ontvankelijk is.” 2.23. Tegen die in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar heeft de gemachtigde namens de voormalige vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, op naam van belanghebbende beroep ingesteld bij de Rechtbank. Het beroepschrift is op 2 augustus 2017 ter griffie van de Rechtbank ontvangen. 2.24. De Rechtbank heeft bij uitspraak van 25 oktober 2017 de beroepen gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar alsmede de informatiebeschikkingen vernietigd. De Rechtbank heeft - kort gezegd - overwogen dat de bezwaren en beroepen overeenkomstig de bewoordingen van het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2003, nr. 38.372, ECLI:NL:HR:2003:AK8288 (hierna: het arrest van 19 september 2003) zijn ingediend op naam van belanghebbende, zodat voor een niet-ontvankelijkverklaring geen plaats is. Wanneer een informatiebeschikking is opgelegd met betrekking tot belastingaanslagen over een jaar waarin de rechtspersoon nog niet ontbonden was, moet het volgens de Rechtbank uit oogpunt van rechtsbescherming mogelijk zijn ook op te komen tegen de informatiebeschikking, en dient een daartegen gemaakt bezwaar niet niet-ontvankelijk te worden verklaard op de grond dat de rechtspersoon inmiddels ontbonden is. De Rechtbank heeft aannemelijk geacht dat belanghebbende ten tijde van de vaststelling van de informatiebeschikkingen niet meer bestond, met als gevolg dat de informatiebeschikkingen niet meer bekend gemaakt kunnen worden. Partijen waren het erover eens dat in dat geval de informatiebeschikkingen niet in stand kunnen blijven, aldus de Rechtbank. 2.25. Tegen die uitspraak van de Rechtbank heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld. Het hogerberoepschrift is op 10 november 2017 ter griffie van het Hof ontvangen. 2.26. Op 15 november 2017 zijn namens de ontvanger verzoekschriften ingediend bij het Gerecht in eerste aanleg van Curaçao. Primair heeft de ontvanger verzocht om vaststelling van de status van belanghebbende (een verklaring voor recht dat belanghebbende nog bestaat en niet is opgehouden te bestaan) en subsidiair om heropening van de vereffening. De Inspecteur heeft zich nadien in deze procedure gemeld als gevoegde dan wel tussenkomende partij. 2.27. De ontvanger en de Inspecteur hebben op 15 augustus 2018 inzage genomen in het dossier van belanghebbende bij de Kamer van Koophandel en Nijverheid te Curaçao. Tot dat dossier behoren vier op 29 juli 2015 door [A] , in de hoedanigheid van vereffenaar dan wel voormalig directeur, ondertekende formulieren die op eveneens 29 juli 2015 door de Kamer van Koophandel zijn geregistreerd. Het eerste formulier “Model Z: diverse wijzigingen functionaris(sen)” vermeldt dat de bestuursfunctie van [A] per 29 juli 2015 is beëindigd. Met het tweede formulier “Model Z: diverse wijzigingen functionaris(sen)” heeft [A] zijn adreswijziging per 21 september 2015 doorgegeven. Het formulier “Model S: curatele, bewind, opheffing, ontbinding, faillissement, surséance van betaling” vermeldt dat de onderneming van belanghebbende per 29 juli 2015 is ontbonden ingevolge een daartoe strekkend besluit van dezelfde datum en met aanwijzing van [A] als vereffenaar per gelijke datum. De datum van einde vereffening is niet ingevuld.

Hierin wordt tevens medegedeeld dat daarmee overeenkomstig artikel 2:31, zevende lid, BW (Curaçao) de vereffening is geëindigd en de vennootschap is opgehouden te bestaan. De tweede volzin van dat artikellid leest het Hof niet als een constitutief vereiste voor het ophouden te bestaan van een rechtspersoon naar Curaçaos recht. De tweede volzin legt weliswaar aanvullende verplichtingen op aan de vereffenaar, maar het al dan niet voortbestaan van een rechtspersoon is daarvan niet afhankelijk. Het antwoord op de vraag of de vereffenaar een slotverantwoording heeft opgesteld en zo ja, of deze ook door hem ter inzage is gelegd ten kantore van het Handelsregister, zoals in de publicatie is vermeld, kan daarom in het midden blijven. 4.9. Het Hof heeft - gezien het ontbindingsbesluit (zie 2.2) - evenmin aanleiding om te veronderstellen dat [A] niet bevoegd was om als vereffenaar van het vermogen van belanghebbende op te treden door, in die hoedanigheid, de ontbinding, vereffening en beëindiging van belanghebbende te laten registreren in het Handelsregister (door indiening van de daarvoor benodigde formulieren) en daarvan mededeling te doen in de Curaçaosche Courant. 4.10. Nu op 7 augustus 2015 door de vereffenaar is voldaan aan de mededelingsplicht van artikel 2:31, zevende lid, BW (Curaçao), komt het Hof tot de conclusie dat belanghebbende ten tijde van het opleggen van de belastingaanslagen (op 24 oktober 2016) en de informatiebeschikkingen (op 27 februari 2017) naar Curaçaos recht reeds was opgehouden te bestaan. Bij de behandeling van de overige geschilpunten zal het Hof daarvan uitgaan. 4.11. Naar het oordeel van het Hof doet het in het kader van bestuurdersaansprakelijkheid gewezen arrest HR 17 februari 2017, nr. 16/03178, ECLI:NL:HR:2017:248, hieraan niet af. In dat arrest is onder meer overwogen dat de bewijslast dat een persoon is aan te merken als bestuurder in de zin van artikel 36, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 rust op de ontvanger en dat het feit dat de betrokken persoon in het handelsregister staat ingeschreven als bestuurder van de desbetreffende vennootschap voor dat bewijs niet beslissend is. Die situatie doet zich in het onderhavige geval niet voor. Bovendien is voor de conclusie dat belanghebbende naar Curaçaos recht is opgehouden te bestaan de vermelding in het Handelsregister als zodanig niet beslissend (geacht), te minder omdat daarin niets is vermeld over de voor het einde van het bestaan vereiste mededeling als bedoeld artikel 2:31, zevende lid, eerste volzin, BW (Curaçao). Ontvankelijkheid bezwaren tegen informatiebeschikkingen 4.12. Het onderhavige geval kenmerkt zich erdoor dat de informatiebeschikkingen zijn gegeven ten aanzien van een op dat moment niet meer bestaande rechtspersoon. Op grond van artikel 2:32 BW (Curaçao) kan de rechter, op verzoek van iemand die daarbij een redelijk belang heeft, de vereffening heropenen of alsnog openen en een of meer vereffenaars benoemen. Bij toewijzing van dat verzoek ‘herleeft’ de rechtspersoon in zoverre. De termijn voor het maken van bezwaar tegen de informatiebeschikkingen neemt eerst een aanvang zodra, nadat de vereffening is heropend, deze aan de vereffenaar zijn bekend gemaakt. 4.13. Tegen de informatiebeschikkingen heeft de gemachtigde, namens de voormalig vereffenaar en de voormalige aandeelhouders ten tijde van de vereffening van belanghebbende, op naam van belanghebbende bezwaar gemaakt. Bewoordingen die zijn ontleend aan het arrest van 19 september 2003. Van een heropening van de vereffening van belanghebbende (door de Curaçaose rechter) was op dat moment en is nog altijd geen sprake. 4.14. Naar het oordeel van het Hof dient, overeenkomstig overweging 3.2.3 van het arrest van 19 september 2003, een niet-ontvankelijkverklaring van de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen met overeenkomstige toepassing van artikel 6:10 van de Awb achterwege te blijven, indien - voordat de vereffening is heropend - door of namens de voormalige vereffenaar of degenen wiens belang rechtstreeks bij de vereffening is betrokken omdat hij een uitkering heeft ontvangen uit hetgeen na de voldoening van de schuldeisers van het vermogen van een ontbonden rechtspersoon was overgebleven (de voormalige aandeelhouders), op naam van de ontbonden rechtspersoon tegen die informatiebeschikkingen bezwaar is gemaakt. 4.15. Het Hof volgt de Inspecteur niet in zijn standpunt dat in gevallen als het onderhavige, waar het gaat om bezwaren tegen informatiebeschikkingen, die lijn uit het arrest van 19 september 2003 niet kan worden doorgetrokken om reden dat - kort gezegd - het geven van informatiebeschikkingen wezenlijk zou verschillen van het vaststellen van belastingaanslagen ten aanzien van een niet meer bestaande rechtspersoon. Volgens de Inspecteur heeft de informatiebeschikking ‘hier en nu’ tot doel een persoon te beschermen tegen omkering en verzwaring van bewijslast, terwijl het bij een belastingaanslag gaat om het formaliseren van een ‘oude verplichting’. De ten aanzien van belanghebbende gegeven informatiebeschikkingen kunnen naar het oordeel van het Hof echter niet los worden gezien van de belastingaanslagen die aan haar zijn opgelegd. De informatiebeschikkingen hebben specifiek betrekking op die belastingaanslagen. 4.16. Dat de voormalige vereffenaar en degenen wiens belang rechtstreeks bij de vereffening is betrokken omdat hij een uitkering heeft ontvangen uit hetgeen na de voldoening van de schuldeisers van het vermogen van een ontbonden rechtspersoon was overgebleven (de voormalige aandeelhouders), niet behoren tot de beroepsgerechtigden als bedoeld in artikel 26a van de AWR (tekst voor het jaar 2017) doet aan het voorgaande niet af. Het arrest van 19 september 2003 gaat immers niet over de vraag of zij zijn aan te merken als beroepsgerechtigden in de zin van artikel 26a van de AWR, maar over de vraag of een door of namens hen ingediend bezwaarschrift op naam van een niet meer bestaande rechtspersoon ontvankelijk is. Die vraag heeft de Hoge Raad met overeenkomstige toepassing van artikel 6:10 van de Awb bevestigend beantwoord. Dergelijke bezwaren worden derhalve op een lijn gesteld met een prematuur bezwaar- of beroepschrift dat op grond van dat artikel niet niet-ontvankelijk dient te worden verklaard (omdat de informatiebeschikkingen ten tijde van de indiening al wel reeds tot stand waren gekomen). Na een heropening van de vereffening herleeft de rechtspersoon en kunnen de informatiebeschikkingen daadwerkelijk aan belanghebbende bekend worden gemaakt. Pas dan gaat de formele bezwaartermijn lopen. 4.17. In dit geval behoort de voormalige vereffenaar tot degenen namens wie, op naam van belanghebbende, bezwaar is gemaakt tegen de informatiebeschikkingen. Gelet op het voorgaande heeft de Inspecteur de bezwaren tegen de informatiebeschikkingen bij uitspraak op bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard. Moeten de informatiebeschikkingen worden vernietigd? 4.18. Gegeven de omstandigheid dat de informatiebeschikkingen niet aan belanghebbende bekend kunnen worden gemaakt zolang de vereffening niet is heropend, heeft het geven van informatiebeschikkingen ten aanzien van belanghebbende allereerst niet tot gevolg gehad dat de termijn voor het doen van uitspraak op de bezwaren tegen de belastingaanslagen op grond van artikel 52a, tweede lid, van de AWR is verlengd. Immers, in dat artikellid wordt aangeknoopt bij de bekendmaking van de informatiebeschikkingen en daarvan is (nog) geen sprake geweest. 4.19. Vervolgens komt de vraag op wat de status is van deze ten aanzien van belanghebbende gegeven maar nog niet bekendgemaakte informatiebeschikkingen.

4.20. Volgens de Inspecteur leidt de omstandigheid dat van bekendmaking nog geen sprake is geweest er niet toe dat de informatiebeschikkingen niet existeren; ze bestaan en blijven bestaan, wachtend op een bekendmaking. Belanghebbende stelt zich daarentegen op het standpunt dat de informatiebeschikkingen moeten worden vernietigd, al dan niet vanwege misbruik van bevoegdheid (détournement de pouvoir). 4.21. Ingevolge artikel 52a, eerste lid, van de AWR kan de Inspecteur, indien met betrekking tot het doen van uitspraak op bezwaar niet of niet volledig wordt voldaan aan - voor zover hier van belang - de verplichtingen ingevolge de artikelen 47, 49 en 52 van de AWR, dit vaststellen bij een voor bezwaar vatbare beschikking (de informatiebeschikking). 4.22. In de onderhavige informatiebeschikkingen heeft de Inspecteur vastgesteld dat belanghebbende geen inzage heeft verleend in de gevraagde volledige administratie en daarmee niet heeft voldaan aan haar verplichtingen op grond van artikel 47 in verbinding met artikel 49 van de AWR, alsmede dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de verplichtingen van artikel 52, zesde lid, van de AWR. De Inspecteur gaat er aldus vanuit dat belanghebbende in verzuim is in de nakoming van deze op haar rustende verplichtingen. 4.23. Het Hof volgt de Inspecteur hierin niet, aangezien belanghebbende ten tijde van de verzoeken om inlichtingen (voor het eerst bij brief van 15 februari 2016) reeds was opgehouden te bestaan. Haar bestaanseinde heeft tot gevolg dat belanghebbende zelf niet meer tot nakoming van die verplichting in staat was. Er is geen vertegenwoordigend orgaan (bestuur of vereffenaar) aan te wijzen die aan de verzoeken van de Inspecteur kon voldoen. Aan de bewaarder van de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers komt die vertegenwoordigende bevoegdheid naar Curaçaos recht niet toe. Op de bewaarder rust slechts een bewaarplicht en de verplichting tot inschrijving van de aanwijzing of benoeming tot bewaarder in het Handelsregister (artikelen 2:33 en 2:34 BW (Curaçao)). Gelet hierop kan belanghebbende niet in verzuim zijn in de voldoening aan haar verplichtingen uit hoofde van de artikelen 47, 49 en 52 van de AWR. De andersluidende vaststelling door de Inspecteur bij de onderhavige informatiebeschikkingen houdt geen stand. Deze dienen daarom te worden vernietigd. 4.24. Nu de informatiebeschikkingen op die grond moeten worden vernietigd, kan in het midden blijven of bij het geven ervan sprake is geweest van détournement de pouvoir, zoals door belanghebbende wordt betoogt. Oordeel Rechtbank over proceskosten 4.25. De Rechtbank heeft de Inspecteur veroordeeld in de (forfaitaire) proceskosten aan de zijde van belanghebbende. De Inspecteur bestrijdt die veroordeling met het betoog dat een niet meer bestaande rechtspersoon geen betalingsverplichting heeft en ook geen kosten kan hebben gemaakt. Zo dat anders zou zijn, betwist de Inspecteur dat belanghebbende in dezen kosten heeft gemaakt. 4.26. Uit het arrest van 19 september 2003 volgt, zoals hiervoor in 4.14 is overwogen, dat - vooruitlopend op een heropening van de vereffening van een rechtspersoon - door of namens de voormalige vereffenaar of degenen wiens belang rechtstreeks bij de vereffening is betrokken omdat hij een uitkering heeft ontvangen uit hetgeen na de voldoening van de schuldeisers van het vermogen van een ontbonden rechtspersoon was overgebleven (de voormalige aandeelhouders), op naam van de ontbonden rechtspersoon bezwaar kan worden gemaakt tegen de informatiebeschikkingen. Naar het oordeel van het Hof kunnen zij in dat kader dan ook kosten maken op naam van de ontbonden rechtspersoon. Kosten die, na heropening, in de hernieuwde vereffening zullen worden betrokken, en zodoende (alsnog) ten laste van belanghebbende zelf zullen komen. Het Hof heeft geen aanleiding om te veronderstellen dat het in dit geval anders zal zijn. Het Hof twijfelt er ook niet aan dat in het kader van de procedure tegen de onderhavige informatiebeschikkingen kosten zijn gemaakt voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.