ECLI:NL:GHARL:2018:3815

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN locatie Arnhem nummers 17/00551 en 17/00552 uitspraakdatum: 24 april 2018 Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 6 april 2017, nummers AWB 16/445 en 16/446, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende zijn over de jaren 2010 en 2011 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 77.967 respectievelijk € 83.921. Daarbij is telkens bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete aan belanghebbende opgelegd. 1.2. Deze navorderingsaanslagen en beschikkingen inzake de heffingsrenten en boeten zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar gehandhaafd door de Inspecteur. 1.3. Belanghebbende heeft tegen die uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard, doch uitsluitend voor zover zij betrekking hebben op de vergrijpboeten. De Rechtbank heeft de boetebeschikkingen vernietigd. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Tot de stukken van het geding behoren voorts de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben. 1.6. Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgevonden op 22 maart 2018 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord: belanghebbende, diens gemachtigde mr. [A] en ir. [B] alsmede mr. [C] en mr. [D] namens de Inspecteur. 1.7. Zowel de gemachtigde van belanghebbende als de Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd. 1.8. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht. 2.1. Belanghebbende, geboren in 1954, is opgeleid als chemicus. Hij heeft in 1988 een universitaire studie in Australië afgerond. 2.2. Belanghebbende staat sinds 1999 ingeschreven bij de Kamer van Koophandel met een eenmanszaak, genaamd ‘ [E] ’. De activiteiten van belanghebbende omvatten het ontwikkelen van innovaties op het terrein van kunststoffen en meer specifiek op het terrein van kunststof compounds (samengestelde kunststoffen). 2.3. Belanghebbende is (in ieder geval) tot 2007 in dienstbetrekking werkzaam geweest. 2.4. Vervolgens is hij in contact gekomen met de heer [B] van de vennootschap ‘ [F] B.V.’ te [G] (hierna: [F] ). Deze vennootschap exploiteert een onderneming op het gebied van ontwikkeling en productie van kunststof compounds. 2.5. Op 12 januari 2010 hebben [E] B.V. (i.o.), vertegenwoordigd door belanghebbende, en [F] een managementovereenkomst (hierna: de overeenkomst) gesloten. Hierin is, voor zover hier van belang, het volgende overeengekomen, waarbij naar [E] B.V. (i.o.) is verwezen als “de Management B.V.” en naar [F] als “de Vennootschap”: “Overwegende dat: (…) partijen de voorwaarden en bedingen wensen vast te leggen terzake van hetgeen zij m.b.t. deze overeenkomst van opdracht uit hoofde van artikel 7:400 BW e.v. zijn overeengekomen. (…) 1. Aanstelling en Werkzaamheden 1.1 Met ingang van 1 januari 2010 zal de Management B.V. voor de duur van deze overeenkomst managementdiensten verrichten voor de Vennootschap. (…) 1.3 In verband met het verrichten van haar diensten onder deze overeenkomst zal de Management B.V. in eerste instantie de heer [X] ter beschikking van de Vennootschap stellen om de hiervoor bedoelde activiteiten te verrichten (hierna te noemen: “de Manager”). Vervanging van de Manager kan plaatsvinden op voordracht van de Management B.V. van een deugdelijke en een gekwalificeerde andere manager, maar alleen na voorafgaande schriftelijke goedkeuring door de Vennootschap. 2. Duur en opzegging van de overeenkomst 2.1 De overeenkomst vangt aan op 1 januari 2010 en wordt aangegaan voor een periode van 60 maanden, waarbij de Management B.V. en de Vennootschap de optie houden tot verlenging in nader overleg. De Management B.V. zal minimaal vier en een halve dag per week voor de Vennootschap werkzaam zijn of zoveel meer als nodig is om de opgedragen taken en verantwoordelijkheden naar behoren uit te voeren. 2.2 Partijen kunnen de managementovereenkomst te allen tijde tussentijds opzeggen, met inachtneming van een opzegtermijn van 3 maanden. (…) 3. Managementvergoeding en onkostenvergoeding 3.1. De Management B.V. ontvangt per 1 januari 2010 voor haar diensten uit hoofde van deze overeenkomst een vaste managementvergoeding (exclusief BTW) van EUR 7.784,- (zegge zevenduizend zevenhonderd en vierentachtig EURO) per maand te betalen en pro rata indien de overeenkomst voortijdig wordt ontbonden. Deze managementvergoeding zal per 1 juli 2010 worden verhoogd met 1,75% tot EUR 7.920,- (zegge zevenduizend negenhonderd en twintig EURO) per maand. Vanaf 2011 geldt dat een eventuele verhoging van de management vergoeding jaarlijks opnieuw zal worden bekeken, waarbij rekening wordt gehouden met eventuele opbrengsten uit de onder punt 3.3. genoemde bonusvergoeding (…) 3.4 De Management B.V. zal de Vennootschap aan het einde van iedere maand een factuur sturen voor de door haar verrichtte diensten en de door haar gemaakte en goedgekeurde kosten in de voorafgaande maand (per declaratie). (…) 7. Vrijwaringen (…) 7.2 De Management B.V. is aansprakelijk voor en vrijwaart de Vennootschap tegen alle mogelijke vorderingen van de Belastingdienst en/of de Uitvoeringsinstelling tot inhouding en/of afdracht van (loon)belastingen en/of sociale premies, inclusief de daarop vallende rente, verhogingen en eventuele administratieve boetes, in verband met de door de Manager of diens vervanger verrichte werkzaamheden krachtens deze overeenkomst. (…) 9. Productontwikkeling Partijen zijn overeengekomen dat compounds die door de Manager buiten de directe betrokkenheid van de Vennootschap zijn ontwikkeld, ter compoundering aan de Vennootschap zullen worden aangeboden op basis van een “rigth of First refusal”, wat betekent dat de Vennootschap het exclusieve recht heeft deze compounds te produceren indien zij hier technisch toe in staat is en marktconform kan aanbieden. (…)” 2.6. [E] B.V. is niet opgericht. Niettemin hebben de betrokken partijen uitvoering gegeven aan de overeenkomst. 2.7. Belanghebbende heeft binnen het raamwerk van de overeenkomst behalve werkzaamheden voor [F] in de onderhavige jaren ook werkzaamheden voor [H] B.V. (hierna: [H] ) en voor [I] B.V. (hierna: [I] ) verricht. Zo is hij betrokken geweest bij de overname door [F] van [I] , welke vennootschap tot begin 2011 onderdeel van [J] was. Voor deze werkzaamheden factureerde belanghebbende niet afzonderlijk. Voor de door belanghebbende ten behoeve van [H] verrichtte werkzaamheden heeft [F] maandelijks bedragen doorbelast aan [H] . 2.8. De werkzaamheden die belanghebbende voor [F] heeft verricht, bestaan kort gezegd uit het begeleiden van de technische en operationele processen op het gebied van het ontwikkelen, produceren en verhandelen van kunststof compounds. Daarnaast heeft belanghebbende gebruikgemaakt van testapparatuur van [F] voor het ontwikkelen van nieuwe producten en het verbeteren van bestaande producten. 2.9. Belanghebbende heeft in 2010 een bedrag van € 120.234 van [F] ontvangen voor zijn werkzaamheden en in 2011 een bedrag van € 127.412. 2.10. Belanghebbende heeft voor de jaren 2010 en 2011 aangifte gedaan voor de IB/PVV, waarin hij deze van [F] ontvangen inkomsten heeft verantwoord als winst uit onderneming. Daarbij heeft belanghebbende voorts aanspraak gemaakt op toepassing van de zelfstandigenaftrek, de aftrek voor speur- en ontwikkelingswerk en de MKB-winstvrijstelling (hierna: tezamen de ondernemersfaciliteiten). 2.11. De primitieve aanslagen IB/PVV voor de jaren 2010 en 2011 zijn door de Inspecteur overeenkomstig deze aangiften aan belanghebbende opgelegd. 2.12. Vervolgens heeft de Inspecteur een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld. Daarvan is een controlerapport opgemaakt. De Inspecteur heeft de door belanghebbende van [F] ontvangen bedragen niet als winst uit onderneming aangemerkt maar als loon uit dienstbetrekking in aanmerking genomen. De door belanghebbende geclaimde ondernemersfaciliteiten zijn niet door de Inspecteur geaccepteerd. Voor bepaalde projecten, die belanghebbende buiten het kader van de arbeidsverhouding met [F] verrichtte, heeft de Inspecteur aanvaard dat sprake is van winst uit onderneming. Het verlies daaruit heeft de Inspecteur voor zowel 2010 als 2011 op € 2.299 bepaald. 2.13. Naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur de onderhavige navorderingsaanslagen aan belanghebbende opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 77.967 (2010) respectievelijk € 83.921 (2011). 2.14. Tegen deze navorderingsaanslagen heeft belanghebbende vergeefs bezwaar en beroep aangetekend. 3.1. In hoger beroep is in geschil of de door belanghebbende van [F] ontvangen inkomsten winst uit onderneming vormen (standpunt belanghebbende) of loon uit dienstbetrekking (standpunt Inspecteur). 3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar, de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. R. den Ouden, voorzitter, mr. M.G.J.M. van Kempen en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier. De griffier, De voorzitter, (C.E. te Brake) (R. den Ouden) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 26 april 2018 Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH DEN HAAG. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Intrekking formele grieven 4.1. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof de door hem aangevoerde formeelrechtelijke grieven (kort gezegd: er is sprake van een ambtelijk verzuim aan de zijde van de Inspecteur en schending van het vertrouwensbeginsel door de Inspecteur) uitdrukkelijk en ondubbelzinnig ingetrokken, zodat deze grieven in hoger beroep geen behandeling meer behoeven. Winst uit onderneming 4.2. De Rechtbank heeft in de overwegingen 18 tot en met 21 van haar uitspraak uitgebreid en goed gemotiveerd uiteengezet waarom de door belanghebbende van [F] genoten inkomsten volgens de Rechtbank geen winst uit onderneming vormen. Belanghebbende heeft ervoor gekozen om in het door hem ingediende hogerberoepschrift geen argumenten op te nemen die specifiek ingaan op die overwegingen van de Rechtbank. Hij heeft volstaan met het overnemen van het betoog dat reeds in het beroepschrift bij de Rechtbank was vervat. Die argumenten als ook hetgeen belanghebbende in zijn pleitnota heeft verwoord en hetgeen hij overigens ter zitting te berde heeft gebracht, rechtvaardigen naar het oordeel van het Hof echter niet de conclusie dat de door belanghebbende van [F] genoten inkomsten winst uit onderneming vormen. Het Hof onderschrijft de conclusie van de Rechtbank en de door haar daartoe gebezigde gronden dat geen sprake is van winst uit onderneming. Het Hof maakt die beslissing en de daartoe gebezigde gronden tot de zijne. In zoverre faalt het hoger beroep van belanghebbende. (Fictieve) dienstbetrekking 4.3. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de door belanghebbende van [F] genoten inkomsten loon uit een privaatrechtelijke dienstbetrekking vormen, omdat sprake is van, kort gezegd, de verplichting voor belanghebbende tot het verrichten van persoonlijke arbeid, de verplichting voor [F] tot het betalen van loon en de aanwezigheid van een gezagsverhouding tussen [F] en belanghebbende. 4.4. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat geen sprake is van een dienstbetrekking tussen hem en [F] . Een dergelijke arbeidsverhouding is, aldus belanghebbende, blijkens de overeenkomst door partijen niet beoogd en voorts is een gezagsverhouding tussen [F] en belanghebbende niet aanwezig. 4.5. Aan belanghebbende kan worden toegegeven dat zijn standpunt dat, gelet op zijn bijzondere deskundigheid op het terrein van het compounderen en zijn adviserende en ‘vrije’ rol bij [F] , geen sprake is van een gezagsverhouding tussen [F] en hem niet van redelijke grond is ontbloot. Daarom zal het Hof (veronderstellenderwijs) ervan uitgaan dat in de onderhavige jaren een gezagsverhouding niet aanwezig was. Dit kan belanghebbende echter niet baten. De Inspecteur heeft zich naar het oordeel van het Hof immers terecht erop beroepen dat de arbeidsverhouding van belanghebbende met [F] alsdan kwalificeert als een fictieve dienstbetrekking in de zin van artikel 2c van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965. Belanghebbende verrichtte in de onderhavige jaren immers ten behoeve van [F] persoonlijk arbeid op doorgaans vier tot vijf dagen per week tegen een bruto-inkomen dat doorgaans per week ruim boven de norm lag als bedoeld in genoemde bepaling. Dit betekent dat de door belanghebbende in 2010 en 2011 van [F] genoten inkomsten loon uit een (fictieve) dienstbetrekking vormen. Absorptie 4.6. De Inspecteur heeft blijkens zijn controlerapport erkend dat belanghebbende, naast zijn activiteiten voor [F] , in de onderhavige jaren ook (ontwikkelings-)activiteiten voor eigen rekening en risico heeft verricht waarvan de (negatieve) inkomsten kwalificeren als winst uit onderneming. In zoverre belanghebbende heeft bepleit dat de door hem genoten inkomsten van [F] worden geabsorbeerd door deze onderneming, faalt dit pleidooi. In aanmerking genomen dat in de onderneming nauwelijks omzet is behaald (€ 815 in 2011), het resultaat negatief is en de tijdsbesteding ruim minder is dan de arbeid die door belanghebbende voor [F] is verricht, kan, nu de inkomsten uit de arbeidsverhouding met [F] meer dan € 100.000 hebben belopen, waarbij vier tot vijf dagen per week is gewerkt voor [F] en het contract met deze vennootschap voor vijf jaren is aangegaan, niet worden gezegd dat de werkzaamheden voor [F] in het geheel van de werkzaamheden van belanghebbende een ondergeschikte plaats innemen, noch in financiële zin noch in de zin van tijdsbesteding. Heffingsrenten 4.7. Met betrekking tot de in rekening gebrachte heffingsrenten zijn geen zelfstandige grieven door belanghebbende aangevoerd. Nu de navorderingsaanslagen in stand blijven, ziet het Hof geen grond voor een vermindering van de beschikkingen inzake de heffingsrente. Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond. 5Proceskosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling.