ECLI:NL:GHARL:2018:1144

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN locatie Arnhem nummers 16/01073 en 16/01074 uitspraakdatum: 30 januari 2018 Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 14 juli 2016, nummers AWB 15/1391 en AWB 15/1392 in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Doetinchem (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1 Na een daartoe door belanghebbende bij brief van 27 maart 2013 ingediend verzoek heeft de Inspecteur de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: de IB/PVV) voor de jaren 2010 en 2011 bij beschikkingen ambtshalve verminderd. Gelijktijdig met deze aanslagen zijn de beschikkingen heffingsrente over deze jaren dienovereenkomstig verminderd. 1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur de aanslagen verder verminderd en de beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. 1.3 Belanghebbende is daartegen in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaak betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd. 1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 oktober 2017 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, tot bijstand vergezeld door [A] , alsmede mr. [B] en mr. [C] namens de Inspecteur. Het Hof heeft, aan het slot van de mondelinge behandeling, de behandeling geschorst onder mededeling aan partijen dat het Hof bij de Rechtbank het dossier zal opvragen in een andere door belanghebbende gevoerde procedure (nummer AWB 14/5877 van de Rechtbank) waarin zich stukken bevinden die tevens van belang zijn voor de onderhavige zaak en waarop de Rechtbank haar beslissing (mede) heeft gebaseerd. Op die wijze kunnen die stukken tot de stukken van het onderhavige geding worden gerekend. Partijen hebben verklaard genoegzaam van de inhoud van die stukken op de hoogte te zijn. Het Hof heeft het desbetreffende dossier ontvangen op 13 november 2017 en vastgesteld dat zich daarin geen gegevens bevinden die aanleiding vormen het onderzoek ter zitting te hervatten. Voor dat geval hebben partijen reeds ter zitting toestemming gegeven uitspraak te doen zonder nadere mondelinge behandeling (artikel 8:108, tweede lid, juncto artikel 8:64, vijfde lid, van de Algemene wet bestuursrecht, hierna: Awb). Het Hof heeft daarna het onderzoek gesloten en bepaald dat binnen zes weken uitspraak zal worden gedaan. 1.7 Belanghebbende heeft, na de mondelinge behandeling op 31 oktober 2017, nog nadere stukken ingezonden bij brief van 10 november 2016 (lees: 2017). Hoewel het Hof daarom niet heeft verzocht zal het Hof deze brief en daarbij gevoegde stukken tot de stukken van het geding rekenen. Het Hof vindt in de inhoud daarvan evenwel geen aanleiding de mondelinge behandeling te hervatten of het vooronderzoek te heropenen. Het Hof merkt daarbij op dat alle bij de brief van 10 november 2017 gevoegde stukken, met uitzondering van de brief van 23 januari 2012 van [D] gericht aan mevrouw [X] , reeds onderdeel uitmaken van de stukken van het geding. Een afschrift van deze brief en de daarbij gevoegde stukken is aan deze uitspraak gehecht. 1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. 2De vaststaande feiten 2.1 Belanghebbende is eigenaar van een verhuurd winkelpand gelegen aan de [a-straat] 25 te [E] (hierna: het winkelpand) waarvan de waarde jaarlijks in de aangiften IB/PVV is begrepen in de rendementsgrondslag voor het bepalen van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen. Bij de verhuur van het winkelpand in 1979 is bepaald dat de huurder met toestemming van de verhuurder het gehuurde mag uitbreiden of veranderen, terwijl hij verplicht is het gehuurde in de veranderde staat op te leveren en nimmer enige vergoeding daarvoor zal kunnen vorderen. Al het onderhoud komt ten laste van de huurder. De huurder heeft daarna voor eigen rekening een uitbreiding van het vloeroppervlak van het winkelpand gerealiseerd. Belanghebbende heeft, door de Inspecteur niet weersproken, gesteld dat hij voor deze uitbreiding geen huur in rekening kan brengen, ook niet aan opvolgende huurders. De oorspronkelijke huurder heeft het huurrecht nadien overgedragen. Niet in geschil is dat de uitbreiding door natrekking eigendom van de verhuurder, dus belanghebbende, is. 2.2 Belanghebbende heeft bij het doen van aangifte de voor het winkelpand vastgestelde WOZ-waarde van respectievelijk € 739.000 (2010) en € 719.000 (2011) in aanmerking genomen. 2.3 De Inspecteur heeft op dit punt de aangiften voor de jaren 2010 en 2011 gevolgd. 2.4 Belanghebbende is bij nader inzien van mening dat het pand voor een te hoge waarde in de aangiften is opgenomen. Hij heeft daarom bij brief van 27 maart 2013 een verzoek om ambtshalve vermindering ingediend van – onder meer – de onderhavige aanslagen IB/PVV. 2.5 Belanghebbende heeft bij zijn verzoek een taxatierapport overgelegd, opgemaakt door [F] van [G] BV te [H] (hierna: het rapport [G] ). Dit rapport is opgemaakt in het kader van een door belanghebbende gevoerde civielrechtelijke procedure met betrekking tot de vaststelling van de huur(waarde) van het winkelpand. In het rapport is, per de opnamedatum 22 februari 2012, de onderhandse verkoopwaarde in verhuurde staat van het gehele winkelpand, met gebruikmaking van de zogenoemde DCF-methode, getaxeerd op € 790.000. Daarbij is uitgegaan van een getaxeerde markthuurwaarde van het gehele winkelpand van € 65.000. De markthuurwaarde van het oorspronkelijk verhuurde gedeelte is getaxeerd op € 36.000. De werkelijke huur bedroeg begin 2012 € 38.800 per jaar. 2.6 Belanghebbende heeft in zijn verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslagen verzocht de waarde van het winkelpand voor beide jaren nader vast te stellen op € 432.000, te weten de huurwaarde van € 36.000 maal een kapitalisatiefactor 12. 2.7 Naar aanleiding van het verzoek van belanghebbende heeft de Inspecteur een onderzoek naar de waarde van het winkelpand laten instellen. Door [I] , als taxateur onroerende zaken werkzaam bij de Belastingdienst/kantoor Zwolle, is ter zake daarvan een rapport opgemaakt (hierna: het rapport [I] ). [I] heeft in zijn rapport de waarde in het economische verkeer van het winkelpand, omschreven als “Winkelpand (voorste deel, eigendom van eigenaar) met bijbehorende ondergrond” in verhuurde staat op 1 januari 2013 gewaardeerd op € 615.000. In het rapport [I] is – onder meer – het volgende opgenomen: “(...) Op 16 juli 2014 bij makelaar [G] te [H] langs geweest om één en ander te bespreken. Zij hadden ook een DCF berekening en op basis van dit alles kwamen zij tot een factor 12. Dit is in afwijking van hun DCF berekening; hierin komen zij tot een brutofactor van 12,97. (…) Het grote verschil zit hem bij de vaststelling van de waarde in de disconteringsvoet of interne rentevoet. Rijkstaxateur heeft een disconteringsvoet van 4,74% genomen, terwijl de makelaar 6,8 heeft toegepast, waardoor de factor lager wordt.

3.1 In hoger beroep is nog in geschil: a. of belanghebbende recht heeft op een verdere vermindering van de onderhavige aanslagen en meer in het bijzonder de vraag welke waarde aan het winkelpand kan worden toegekend; b. of belanghebbende daarbij vertrouwen kan ontlenen aan de vaststelling van de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2012 en 2013; c. of de heffing op dit punt in strijd is met artikel 1, Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: art. 1 EP); d. of de Inspecteur een dwangsom heeft verbeurd en wettelijke rente verschuldigd is, en e. of belanghebbende recht heeft op een vergoeding van immateriële schade. 3.2 Beide partijen hebben voor hun standpunten met betrekking tot de vorenstaande vragen aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting. 3.3 Belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraken van de Inspecteur, vermindering van de aanslagen, toekenning van een dwangsom en een vergoeding wegens geleden immateriële schade en veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende. 3.4 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

De waarde van het pand 4.1 Belanghebbende heeft verzocht om vermindering van de vastgestelde aanslagen IB/PVV voor – onder meer – de jaren 2010 en 2011. Hij heeft daarbij gemotiveerd gesteld dat de waarde van het winkelpand dat behoort tot het zogenoemde box 3-vermogen moet worden gesteld op € 432.000. 4.2 Partijen nemen gezamenlijk tot uitgangspunt dat de waarde waarvoor het winkelpand in het box 3-vermogen moet worden opgenomen, de waarde in het economische verkeer is zonder dat daarbij belang wordt gehecht aan de voor de toepassing van de Wet WOZ geldende ficties. Uitgegaan moet worden van hetgeen daadwerkelijk tussen de huurder en de verhuurder is overeengekomen. Dit standpunt is naar het oordeel van het Hof juist en het Hof zal daarvan ook uitgaan. Het Hof neemt voorts bij de waardering tot uitgangspunt dat als waarde in het economische verkeer heeft te gelden de waarde die een onafhankelijke derde aan het winkelpand zal toekennen bij de aanbieding daarvan, na de beste voorbereiding, op de voor het winkelpand gebruikelijke wijze waarbij die derde, zoals de Rechtbank met juistheid heeft geoordeeld, bereid zal zijn een hogere prijs voor het winkelpand te betalen dan enkel uit de ontvangen huur zou kunnen worden afgeleid aangezien voor hem de mogelijkheid bestaat dat hij op enig moment in de toekomst de door de huurder gerealiseerde uitbouw te gelde of rendabel zal kunnen maken. Daarmee is, anders dan belanghebbende veronderstelt, niet gezegd dat de Rechtbank tot uitgangspunt heeft genomen dat die derde de uitbouw onmiddellijk en ongeclausuleerd rendabel kan maken. De Rechtbank heeft, terecht, slechts gewezen op een mogelijkheid die in de toekomst zou kunnen ontstaan, zonder de daaraan toe te kennen waarde te kwantificeren. De kritiek van belanghebbende op dit onderdeel in de uitspraak van de Rechtbank berust op een onjuiste lezing van die uitspraak. 4.3 Ook in een geval als het onderhavige, waarin aanvankelijk de Inspecteur bij het vaststellen van de primitieve aanslagen de aangiften van belanghebbende heeft gevolgd en waarin nadien verzocht wordt om ambtshalve vermindering van de aanslagen, rust op de Inspecteur, die wil afwijken van het gemotiveerde verzoek van belanghebbende, de last een hogere dan de door belanghebbende gestelde waarde van het winkelpand aannemelijk te maken. 4.4 De Inspecteur heeft ter voldoening aan zijn bewijslast verwezen naar het rapport [I] . Hij heeft nader toegelicht dat is uitgegaan van de ook door belanghebbende gehanteerde huurwaarde van € 36.000 doch van een hogere kapitalisatiefactor. Hij wijst op de door [I] reeds geleverde kritiek op de in het rapport [G] berekende kapitalisatiefactor. Daarnaast is, aldus de Inspecteur, de kapitalisatiefactor in dit geval hoger omdat bij de berekening ervan moet worden uitgegaan dat, anders dan gebruikelijk, alle onderhoudslasten, zowel aan de binnenzijde als aan de buitenzijde van het winkelpand, voor rekening van de huurder komen. Ook dit leidt tot een hogere kapitalisatiefactor. Tot slot stelt de Inspecteur dat de afronding door belanghebbende van de kapitalisatiefactor van 12,97 op 12 onjuist is. 4.5 Naar het oordeel van het Hof maakt de Inspecteur, ook in het licht van al hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, aannemelijk dat aan het winkelpand in 2010 en in 2011 (belanghebbende heeft ter zitting van het Hof verklaard dat voor beide jaren dezelfde waarde kan worden vastgesteld) een waarde kan worden toegekend van, ten minste, € 524.880. Met name acht het Hof aannemelijk dat de kapitalisatiefactor op ten minste 14,58 kan worden gesteld gelet op de van toepassing zijnde disconteringsvoet waarop de Inspecteur, onweersproken, heeft gewezen en de omstandigheid dat in dit geval alle kosten van onderhoud van het winkelpand voor rekening van de huurder komen. Ook de omstandigheid dat de Inspecteur geen rekening heeft gehouden met de in 4.2 bedoelde verwachting maakt dat de door hem nader vastgestelde waarde niet te hoog zal zijn. 4.6 Belanghebbende heeft nog gewezen op het compromis dat hij heeft gesloten met de gemeente Súdwest-Fryslân waarbij de uitkomsten van het compromis nog moeten worden herrekend in verband met het buiten aanmerking laten van de WOZ-ficties, maar dit brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Inherent aan een compromis is immers dat de uitkomsten niet de waarde in het economische verkeer hoeven weer te geven doch mede zijn gebaseerd op de wens van partijen hun onderlinge geschillen op te lossen. Gewekt vertrouwen 4.7 Belanghebbende heeft aangevoerd dat de Inspecteur bij de aanslagregeling IB/PVV voor 2012 en 2013 de waarde die in de aangifte is vermeld, heeft gevolgd en dat dit bij hem het vertrouwen heeft gewekt dat in de onderhavige jaren de waardering van het winkelpand naar die waarde zou worden aangepast. 4.8 Naar vaste rechtspraak moet voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel sprake zijn van feiten en/of omstandigheden die bij belanghebbende in redelijkheid de indruk hebben kunnen wekken dat de Inspecteur een bewust standpunt heeft ingenomen. Voor in rechte te beschermen vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslagen IB/PVV 2012 en 2013 de aangifte van belanghebbende heeft gevolgd. 4.9 Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat de waardering van het winkelpand uitdrukkelijk door hem aan de orde is gesteld in de aangifte IB/PVV 2012 of 2013 of in een bij die aangiften behorend begeleidend schrijven. Dat de Inspecteur daarover bewust een standpunt heeft ingenomen of dat belanghebbende kon menen dat dit was gebeurd, is niet aannemelijk geworden. Uit de stukken van dit geding blijkt duidelijk dat de Inspecteur een ander standpunt innam en feiten of omstandigheden waaruit belanghebbende kon afleiden dat de Inspecteur dat standpunt had verlaten, zijn niet gebleken. Integendeel. Uit het doorzetten van de lopende procedures blijkt overduidelijk dat de Inspecteur van mening was en bleef dat de waarde van het winkelpand ten minste € 524.880 bedroeg. Dat belanghebbende nog met de Inspecteur in gesprek was en stukken indiende over zijn verzoek tot ambtshalve vermindering van de aanslagen over 2001 tot en met 2009 doet daaraan niet af. Die omstandigheid bracht ook niet met zich dat de Inspecteur de aangiften over 2012 en 2013 niet meer geautomatiseerd kon afdoen.

Het hoger beroep is in al zijn onderdelen ongegrond. De uitspraak van de Rechtbank moet worden bevestigd. 5Proceskosten Het Hof acht geen gronden aanwezig voor een veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van mr. N.G.U. Wasch als griffier.

De griffier, De voorzitter, (N.G.U. Wasch) (J.P.M. Kooijmans) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 7 februari 2018 Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij: de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Dat die omstandigheid navordering over 2012 en 2013 verhindert (en voor het jaar 2012 ook daadwerkelijk heeft verhinderd; de Inspecteur heeft een opgelegde navorderingsaanslag vernietigd wegens het ontbreken van een nieuw feit) is voor de onderhavige procedure niet van belang. 4.10 Aan het door de Inspecteur gedane compromisaanbod waarbij een waarde van € 500.000 is voorgesteld, kan naar het oordeel van het Hof evenmin vertrouwen worden ontleend aangezien belanghebbende niet op dat aanbod is ingegaan. Strijdigheid met artikel 1, EP 4.11 Belanghebbende stelt dat de heffing in strijd is met artikel 1 EP omdat, indien het winkelpand voor de zogenoemde WOZ-waarde in zijn belastbare inkomen uit sparen en beleggen moet worden opgenomen, de heffing dan is gebaseerd op een verondersteld fictief aanvullend rendement (over het door de huurder gebouwde gedeelte van het winkelpand) dat hij noch zijn rechtsopvolger kan realiseren. 4.12 Dit standpunt kan belanghebbende niet baten omdat uitgegaan moet worden van de waarde in het economische verkeer, bij de vaststelling waarvan in dit geval rekening is gehouden met het werkelijk door belanghebbende behaalde rendement. 4.13 Voor zover belanghebbende heeft beoogd te stellen dat in het algemeen het fictieve rendement van vier percent dat in aanmerking wordt genomen bij de bepaling van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen in dit geval in strijd is met artikel 1 EP stuit het af op het oordeel van de Hoge Raad in zijn arrest van 29 september 2017, nr. 16/01584, ECLI:NL:HR:2017:2517. De dwangsom en wettelijke rente 4.14 De Inspecteur heeft op het verzoek van belanghebbende de onderhavige aanslagen ambtshalve verminderd bij beschikkingen van 26 september 2014. Daarbij is de aanvankelijk bij het vaststellen van de aanslagen in rekening gebrachte heffingsrente herrekend. De teruggaaf bestond derhalve uit een teruggaaf van inkomstenbelasting en een teruggaaf van de aanvankelijk teveel in rekening gebrachte heffingsrente. Bij de terugbetaling van het aanvankelijk teveel betaalde bedrag heeft de ontvanger van de Belastingdienst/Centrale administratie te Apeldoorn invorderingsrente vergoed. 4.15 Belanghebbende heeft op 3 november 2014 bezwaar gemaakt tegen de beschikkingen vermindering IB/PVV en heffingsrente. Bij brief van 22 december 2014 heeft hij de Inspecteur in gebreke gesteld met betrekking tot de tijdige afdoening van de ingediende bezwaarschriften. 4.16 De Inspecteur heeft bij zijn verweerschrift in eerste aanleg een brief, gedagtekend 17 december 2014, overgelegd waarin hij aan belanghebbende meedeelt dat hij de beslistermijn voor – onder meer – de onderhavige bezwaarschriften op grond van artikel 7:10, derde lid, Awb, met zes weken verdaagt. Die brief is niet ondertekend. In hoger beroep heeft de Inspecteur een verklaring van 28 december 2016 overgelegd van de desbetreffende behandelaar van de bezwaarschriften waarin hij verklaart wat de werkwijze van de postverzending ter zake van brieven is, dat hij de betreffende verdagingsbrief op de datum van dagtekening heeft geprint, ondertekend en ter postbezorging heeft aangeboden, en dat hij een kopie daarvan in het dossier heeft gevoegd. 4.17 Belanghebbende stelt dat hij de verdagingsbrief van 17 december 2014 niet heeft ontvangen en bestrijdt dat die brief daadwerkelijk is verzonden. 4.18 Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur verklaard dat het bewijs van opmaken en verzenden van de verdagingsbrief nog kan worden aangevuld met een e-mail van 18 december 2014, gericht aan de behandelaar van het bezwaarschrift, waarin het verzenden van de verdagingsbrief aan de orde komt. Het Hof hecht geloof aan de verklaring van de Inspecteur omtrent het bestaan van die e-mail en de authenticiteit daarvan. 4.19 Het Hof acht aannemelijk dat de Inspecteur de verdagingsbrief tijdig, dat wil zeggen vóór 20 december 2014, heeft verzonden. Daarmee staat naar het oordeel van het Hof vast dat de beslistermijn met betrekking tot de ingediende bezwaarschriften eindigde op 31 januari 2015. De ingebrekestelling van belanghebbende van 22 december 2014 is derhalve voortijdig ingezonden. 4.20 Het in de AWR en de Invorderingswet opgenomen bijzondere stelsel van renteberekening bij betaling van belasting of teruggaaf van belasting (heffings- dan wel belastingrente en invorderingsrente) derogeert aan de algemene bepalingen omtrent de wettelijke rente. Dit betekent dat de regeling van de wettelijke rente (artikel 6:119 BW) niet van toepassing is (vgl. Hoge Raad 13 juli 2012, nr. 11/00162, ECLI:NL:HR:2012:BV0264). Dit geldt naar het oordeel van het Hof evenzeer voor de bepalingen in Afdeling 4.4.2. van de Awb. In de nota naar aanleiding van het verslag met betrekking tot (thans) artikel 4:103 Awb is opgemerkt dat het belastingrecht een andere regeling kent en dat de voorgestelde regeling in de Awb daarop dus niet van toepassing zal zijn (Kamerstukken II 2005/06, 29.702, nr. 7, blz. 17). Uit de stukken blijkt dat de Inspecteur gelijktijdig met het vaststellen van de verminderingen de betaalde heffingsrente heeft herzien. Derhalve is de Inspecteur niet in verzuim geweest en is er ook om die reden geen grond de bepalingen omtrent de wettelijke rente toe te passen. De uitzondering als in Hoge Raad 20 juni 2014, nr. 13/03828, ECLI:NL:HR:2014:1457, doet zich hier niet voor. Vergoeding van immateriële schade 4.21 Belanghebbende heeft, voor het eerst ter zitting van het Hof, verzocht om vergoeding van immateriële schade. Het bezwaarschrift van belanghebbende is gedateerd op 3 november 2014. Belanghebbende komt, gelet op de dag waarop deze uitspraak is gedaan, niet voor een vergoeding van immateriële schade in aanmerking (vgl. Hoge Raad 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, rechtsoverweging 3.13.3).