ECLI:NL:GHARL:2016:5536

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN Afdeling belastingrecht Locatie Arnhem nummer 15/01196 uitspraakdatum: 5 juli 2016 Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] , wonende te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 21 juli 2015, nummer AWB 14/7184, in het geding tussen belanghebbenden en de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Amersfoort (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 235.617 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 21.795. 1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 8 september 2014 de aanslag gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft bij uitspraak van 21 juli 2015 het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft bij faxbericht van 21 augustus 2015 tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 1.5. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.6. Belanghebbende heeft nadere stukken ingebracht. 1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 mei 2016 te Arnhem. Namens belanghebbende zijn verschenen mr. [A] en mr. [B] , beiden werkzaam bij [C] Belastingadviseurs te [D] . Namens de Inspecteur zijn verschenen mr. [E] en mr. [F] . 1.8. Beide partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. 1.9. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.1. [In] 2009 is belanghebbende tijdens de uitoefening van zijn functie als brigadier bij de politie ernstig gewond geraakt. Hij is door een man met een mes gestoken. Als gevolg daarvan heeft belanghebbende een dwarslaesie in de nek opgelopen met een blijvende verlamming tot gevolg. 2.2. Naast de doorbetaling van zijn arbeidsbeloning tot aan zijn pensioendatum, heeft belanghebbende van zijn werkgever op de voet van artikel 54a, eerste lid, van het Besluit algemene rechtspositie politie in 2009 een uitkering van € 136.100 ontvangen aan smartengeld. De werkgever heeft dit bedrag gebruteerd tot een bedrag van € 283.614 en daarop een bedrag van € 147.480 aan loonbelasting ingehouden en afgedragen. Dit Hof heeft bij uitspraak van 21 april 2015, nr. 14/00777, ECLI:NL:GHARL:2015:1915, geoordeeld dat deze smartengeldvergoeding van € 283.614 is aan te merken als een vrije vergoeding als bedoeld in artikel 11, lid 1, aanhef en letter a, in verbinding met artikel 15, aanhef en letter b, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 2009). 2.3. In 2009 was de Stichting Waarborgfonds Politie (hierna: het Waarborgfonds) in oprichting. In een brief van de Minister van Binnenlandse zaken en Koninkrijksrelaties (hierna: de Minister) van 17 maart 2006 aan de Staten-Generaal, is omtrent dit Waarborgfonds het volgende opgemerkt (Staten-Generaal, 2005-2006, 30.496, A en nr. 1, blz. 1): “Het Waarborgfonds is een bodemvoorziening in het geval schade van de politieambtenaar ten gevolge van een dienstongeval of anderszins ten gevolge van de dienstuitoefening niet op een andere grond wordt vergoed en dit sociaal-maatschappelijk gezien niet aanvaardbaar is.” 2.4. Bij brief van 15 december 2009 heeft de Minister het volgende aan belanghebbende geschreven: “Uw korpschef heeft mij uitgebreid geïnformeerd over de situatie waarin u en uw gezin zijn beland als gevolg van de tragische gebeurtenissen op 25 februari jl. Uw korpschef heeft bij mij een verzoek tot suppletie ingediend en ik heb daar als volgt op besloten. Ik heb met de politievakbonden afgesproken dat er een Stichting Waarborgfonds Politie wordt opgericht. Deze stichting heeft tot doel geldelijke uitkeringen te verstrekken in verband met schade als gevolg van dienstongevallen die niet (helemaal) wordt vergoed maar sociaal maatschappelijk niet aanvaardbaar wordt geacht. Naar mijn mening zou u in aanmerking komen voor een dergelijke geldelijke uitkering. Door diverse omstandigheden is de verdere formalisering van de oprichting van deze stichting gestagneerd. U kunt derhalve nog geen beroep doen op het fonds. Daarom heb ik besloten om nog dit jaar ten behoeve van u en uw gezin € 100.000 over te maken naar uw werkgever, het regionale politiekorps Utrecht. Ik heb de korpschef verzocht er zorg voor te dragen dat dit bedrag, op een nader te bepalen wijze al dan niet via het nog op te richten waarborgfonds, aan u wordt uitgekeerd.” 2.5. Naar aanleiding van Kamervragen heeft de Minister op 5 februari 2010 onder meer het volgende geantwoord (Tweede Kamer, Aanhangsel Handelingen, 2009-2010, nr. 1499): “2 (…) De korpsleiding heeft mij verder geïnformeerd over de financiële gevolgen waarmee het gehele gezin [X] is en nog zal worden geconfronteerd. Het gaat niet alleen om een daling van het totale gezinsinkomen die hun financiële positie aantast, maar ook om de extra kosten die moeten worden gemaakt in medische sfeer, zorg en aanpassing van woning en vervoer. Naast de vermindering van levensvreugde (immateriële schade) die zich zeer moeilijk in cijfers laat vangen, is het financiële beeld niet rooskleurig te noemen. Een deel van de kosten kan worden gedekt uit bestaande regelingen, een ander deel echter niet. Voor dat gedeelte had de heer [X] een beroep willen doen op het waarborgfonds Politie dat in dergelijke situaties als vangnet moet dienen voor geleden schade. Die weg staat nog niet open, omdat de stichting die dit waarborgfonds moet beheren formeel nog niet is opgericht. Ik verwacht overigens dat dit fonds zeer binnenkort wel een feit is. Ik heb de korpsleiding, die hierom heeft verzocht, laten weten dat de heer [X] van deze vertraagde totstandkoming niet de dupe mag zijn. Ik heb daarom besloten, tegen de achtergrond van het geschetste persoonlijke en financiële beeld, nu alvast een bedrag van € 100.000 beschikbaar te stellen. 3 Het nu gereserveerde bedrag is gebaseerd op een eerste inschatting. Bedoeling van het Waarborgfonds is in het algemeen, compensatie te bieden voor materiële schade, die niet elders wordt gedekt en die redelijkerwijs niet voor rekening van de gelaedeerde kan blijven. Denkbaar is dat dit voor de heer [X] op een hoger bedrag uitkomt dan € 100.000. Ik zal het bestuur van het waarborgfonds verzoeken de precieze omvang van de uitkering van het waarborgfonds te bepalen.” 2.6. Op 24 maart 2010 is het Waarborgfonds opgericht. In het Reglement Stichting Waarborgfonds Politie is onder meer het volgende bepaald: “Paragraaf II Doel en bestemming Fonds Artikel 6 De SWP stelt zich ten doel geldelijke uitkeringen te verstrekken aan individuele politieambtenaren, bedoeld in artikel 3 van de Politiewet 1993, in het geval schade aan de politieambtenaren ten gevolge van een dienstongeval of anderszins ten gevolge van de dienstuitvoering niet op een andere grond wordt vergoed en dat sociaal maatschappelijk gezien niet aanvaardbaar is. Artikel 7 De SWP beschikt over een zelfstandig bestemmingsvermogen opgebouwd uit een eenmalige bijdrage van de minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties. De voeding van de SWP is voorzien uit een nader vast te stellen bijdrage uit de financiële middelen van Politie Nederland. Paragraaf III Aanvragen Artikel 8 Een schadevergoeding vanuit het Waarborgfonds Politie kan worden aangevraagd door een aanvrager als bedoeld in artikel 4 of door een gemachtigde als bedoeld in artikel 5. (…) Artikel 10 Het bestuur neemt een besluit op een aanvraag. Artikel 11 Aan het reglement van de SWP of aan toezeggingen door anderen dan leden van het bestuur die daartoe door het bestuur bevoegd zijn verklaard, kan geen enkele juridische aanspraak op een schadevergoeding uit het fonds worden ontleend. Artikel 12 Uitsluitend het bestuur beslist op de aanvragen en het recht op een schadevergoeding bestaat niet eerder dan na een schriftelijke positieve beslissing van het bestuur; aan dit besluit kunnen voorwaarden worden verbonden. (…) Paragraaf IV Beoordeling van een verzoek tot schadevergoeding Artikel 14 Ingeval een politieambtenaar schade oploopt door een ongeval tijdens de dienstuitvoering zal het bestuur van de stichting eenzijdig beoordelen of er sprake is van schade die een duurzame inperking van levensvreugde en/of lichamelijke integriteit heeft veroorzaakt. Artikel 15

• Het bestuur acht het sociaal maatschappelijk onaanvaardbaar dat deze schade niet wordt vergoed. • De schade waarvoor een vergoeding wordt aangevraagd heeft betrekking op. een incident dat heeft plaatsgevonden op of na 23 november 2005. • De aanvrager heeft aannemelijk gemaakt dat hij geen (of onvoldoende) aanspraak kan maken op andere voorzieningen om in de kosten waarvoor de schadevergoeding wordt aangevraagd te voorzien. • Het beschikbare bestemmingsvermogen van de SWP laat de toekenning van een (gedeeltelijke) schadevergoeding toe. Paragraaf V Bepaling van de hoogte van de schadevergoeding Artikel 17 Het bestuur beslist naar redelijkheid en billijkheid over de hoogte van de schadevergoeding en neemt daarbij de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in acht.” 2.7. Op 7 oktober 2010 heeft de plaatsvervangend districtschef van het politiekorps Utrecht als zaakwaarnemer van belanghebbende, de zaak van belanghebbende toegelicht voor het bestuur van het Waarborgfonds. 2.8. Op 3 december 2010 heeft het Waarborgfonds in een brief aan belanghebbende onder meer het volgende geschreven: “Op basis van deze toelichting accordeert het bestuur unaniem de toezegging van € 100.000 door de Minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties aan u gedaan in 2009. Dit bedrag is een netto-uitkering voor de schade die u heeft geleden als gevolg van het incident tijdens de uitoefening van uw functie op 29 januari 2009. Het bestuur neemt hierbij in ogenschouw dat deze toezegging is gedaan voor de daadwerkelijke oprichting van de Stichting Waarborgfonds Politie. Voor de goede orde maakt het bestuur u erop attent dat het reglement van het waarborgfonds in de mogelijkheid voorziet een herhaalde aanvraag voor een uitkering in te dienen.” 2.9. Het bedrag van € 100.000 is in april en mei 2011 via de werkgever, Politie Utrecht, aan belanghebbende uitbetaald. Daarbij is de bruto-uitkering vastgesteld op een bedrag van € 172.413 en is € 72.413 aan loonheffing ingehouden en afgedragen. 2.10. Belanghebbende heeft de hiervoor genoemde uitkering van € 172.413 (hierna: de uitkering) niet als belastbaar inkomen aangegeven. Wel heeft hij de hierop ingehouden en afgedragen loonheffing als voorheffing in aanmerking genomen. 2.11. De Inspecteur heeft in afwijking van de aangifte bij de aanslagregeling de uitkering als belastbaar inkomen uit werk en woning in aanmerking genomen. De aanslag is opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 235.617 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 21.795. 2.12. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de uitkering belast is als loon. De Rechtbank heeft het ingestelde beroep dan ook ongegrond verklaard.

3.1. In geschil is of de uitkering loon is in de zin van artikel 3.81 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) in samenhang met artikel 10 Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB). Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend. 3.2. Belanghebbende betoogt dat de uitkering niet als loon kan worden aangemerkt nu hij daarop geen recht kon doen gelden en deze uitkering niet zozeer haar grond vindt in de dienstbetrekking. Bovendien is geen sprake van een bijzondere omstandigheid, zoals de toepassing van een rechtspositionele regeling, zodat de vergoeding ook om die reden niet voortvloeit uit de dienstbetrekking. Verder betoogt belanghebbende dat sprake is van niet tot het loon behorende vrije vergoedingen in de zin van artikel 11, lid 1, letter a, Wet LB (tekst tot 2011) en artikel 11, lid 1, letter k, Wet LB. 3.3. Partijen hebben onderling afgesproken dat de uitkering in het jaar 2011 geacht moet worden te zijn genoten. 3.4. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur, en tot vermindering van de aanslag tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 63.204 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 21.795. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Loon 4.1. Ingevolge artikel 3.81 Wet IB wordt voor de inkomstenbelasting onder loon verstaan – voor zover hier van belang – het loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting. Volgens artikel 10, lid 1, Wet LB is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking (tekst 2011). 4.2. Tot het loon uit dienstbetrekking behoren alle voordelen die de werkgever aan de werknemer als zodanig in welke vorm of onder welke benaming ook verstrekt, zulks ongeacht of de werknemer daarop recht kon doen gelden (vgl. HR 24 juni 1992, nr. 28.156, ECLI:NL:HR:1992:ZC5026, BNB 1993/19). Gelet op deze rechtsregel doet, anders dan belanghebbende betoogt, niet ter zake of belanghebbende de uitkering kon afdwingen. 4.3. De onderhavige vergoeding vormt in beginsel loon in de zin van artikel 10, lid 1, Wet LB. De Minister heeft aan belanghebbende immers, op verzoek van de korpschef van belanghebbende, het bedrag toegekend in zijn hoedanigheid van verantwoordelijk bewindspersoon voor de vaststelling van de arbeidsvoorwaarden bij de politie, zodat dit bedrag rechtstreeks voortvloeit uit de dienstbetrekking tussen belanghebbende en zijn werkgever. Het ‘zozeer’-criterium 4.4. Daarom dient de volledige uitkering tot het loon uit dienstbetrekking te worden gerekend, tenzij aannemelijk is dat (een deel van) het bedrag niet zozeer zijn grond vindt in de dienstbetrekking dat het als daaruit genoten moet worden aangemerkt (het ‘zozeer’-criterium). Indien sprake is van bijzondere omstandigheden, zoals afspraken in de arbeidsovereenkomst of de toepassing van een rechtspositionele regeling, vloeit de vergoeding voort uit de dienstbetrekking (vgl. HR 29 juni 1983, nr. 21.435, ECLI:NL:HR:1983:AW9439, BNB 1984/2; HR 20 november 2015, nr. 15/00199, ECLI:NL:HR:2015:3310). 4.5. Blijkens de brief van de Minister van 15 december 2009 (zie 2.4), de antwoorden van de Minister van 5 februari 2010 op Kamervragen (zie 2.5) en de brief van het Waarborgfonds van 3 december 2010 (zie 2.8) is de uitkering bedoeld als compensatie voor materiële schade die belanghebbende heeft geleden als gevolg van het incident op 25 januari 2009. Het gaat daarbij onder meer om extra kosten die belanghebbende maakt in de medische sfeer, zorg, en in de aanpassing van woning en vervoer. Blijkens voornoemde correspondentie is deze schade schattenderwijs gesteld op € 100.000. Gelet daarop wordt onderhavige uitkering geacht te voorzien in een vergoeding van door belanghebbende geleden materiële schade ten bedrage van € 100.000. Naar het oordeel van het Hof biedt deze kwalificatie als schadevergoeding, waar het Hof zich bij aansluit, voldoende grond om aannemelijk te achten dat sprake is geweest van een vergoeding van € 100.000 die niet zozeer haar grond vindt in de dienstbetrekking dat deze als daaruit genoten moet worden aangemerkt. Tot dit bedrag kan de uitkering derhalve niet als loon worden aangemerkt. Niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende meer schade heeft geleden, zodat de uitkering voor het meerdere ad € 72.413 wel tot het loon moet worden gerekend. 4.6. Belanghebbende kon in 2009 – het jaar waarin het incident heeft plaatsgevonden en de Minister de toezegging heeft gedaan die de aanspraak deed ontstaan die belanghebbende had op een vergoeding – nog geen recht op schadevergoeding ontlenen aan het Waarborgfonds. Het Waarborgfonds is immers pas nadien opgericht en operationeel geworden. Bevestiging daarvan kan worden gevonden in de brief van 15 december 2009 (zie 2.4) waarin de Minister heeft geschreven dat belanghebbende nog geen beroep kan doen op het Waarborgfonds. Dat nadien in het Reglement van het Waarborgfonds (zie 2.6) is opgenomen dat ook een schadevergoeding kan worden toegekend die betrekking heeft op een incident dat heeft plaatsgevonden na 23 november 2005, maakt dit niet anders. Evenmin doet aan dit oordeel af dat de uitkering in 2010 is geaccordeerd door het bestuur van het Waarborgfonds (zie 2.8). Gelet daarop kan niet worden gezegd dat de schadevergoeding is ontleend aan een rechtspositionele regeling (vgl. HR 3 november 1993, nr. 29.466, ECLI:NL:HR:1993: BH9099, BNB 1994/22; HR 21 februari 2001, nr. 35.796, ECLI:NL:HR:2001:AB0164). Nu ook anderszins niet van enige afspraak is gebleken waaruit de schadevergoeding is voortgevloeid, is van een bijzondere omstandigheid, anders dan de Inspecteur betoogt, derhalve geen sprake. De omstandigheid dat in het arbeidsvoorwaardenakkoord 2005-2007 is overeengekomen dat een waarborgfonds zal worden opgericht, maakt naar het oordeel van het Hof niet dat belanghebbende vóór de toezegging door de Minister in de brief van 15 december 2009 –derhalve nog voordat een dergelijk fonds was opgericht – een rechtens afdwingbare aanspraak op een vergoeding als de onderhavige had. Het Hof vindt ook voor dit oordeel steun in de brief van de Minister van 15 december 2009 (zie 2.4). Vrije vergoedingen 4.7. Tot 2011 behoorden op grond van artikel 11, lid 1, letter a, Wet LB niet tot het loon vergoedingen die naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel worden ervaren (vrije vergoedingen). Blijkens de overgangsregeling van artikel 39c Wet LB (tekst 2011) is artikel 11, lid 1, letter a, Wet LB, zoals deze bepaling luidde op 31 december 2010, vanaf 2011 voor alle werknemers van toepassing gebleven als de inhoudingsplichtige daar bij aanvang van een kalenderjaar voor heeft gekozen. Niet aannemelijk is dat de inhoudingsplichtige ter zake van de uitkering daarvoor heeft gekozen, zodat artikel 11, lid 1, letter a, Wet LB toepassing mist in het onderhavige jaar 2011. Uit de e-mail van [G] van 9 mei 2016 kan, anders dan belanghebbende betoogt, niet worden afgeleid dat het Waarborgfonds wel heeft gekozen voor toepassing van artikel 11, lid 1, letter a, Wet LB zoals deze bepaling luidde op 31 december 2010. In de e-mail wordt slechts aangegeven dat het Waarborgfonds geen salarisadministratie bijhoudt en daarom ook de werkkostenregeling niet toepast. Dat het Waarborgfonds dan wel toepassing zou geven aan artikel 11, lid 1, letter a, Wet LB zoals deze bepaling luidde op 31 december 2010, is gegeven de mededeling over het niet bijhouden van een salarisadministratie, olstrekt niet aannemelijk. Vergoeding van persoonlijke zaken 4.8. In artikel 11, lid 1, letter k, Wet LB is bepaald dat niet tot het loon behoren uitkeringen en verstrekkingen tot vergoeding van door de werknemer in verband met zijn dienstbetrekking geleden schade aan of verlies van persoonlijke zaken. Naar het oordeel van het Hof is niet aannemelijk geworden dat de door belanghebbende genoten uitkering heeft gestrekt tot vergoeding van schade aan of verlies van zijn persoonlijke zaken. De vrijstelling van artikel 11, lid 1, letter k, Wet LB mist derhalve toepassing.

4.9. Gelet op het vorenstaande dient het hoger beroep gegrond te worden verklaard. 5Proceskosten Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, beroep en hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 246 voor de bezwaarfase (1 punt voor bezwaarschrift, wegingsfactor 1, waarde per punt € 246), € 992 voor de beroepsfase (1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 496) en € 992 voor de hogerberoepsfase (1 punt voor hogerberoepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 496). In totaal derhalve € 2.230.

Het Hof: – verklaart het hoger beroep gegrond; – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; – vernietigt de uitspraak van de Inspecteur; – vermindert de aanslag IB/PVV 2011 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 135.617 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 21.795; – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.230; en – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende de in beroep en hoger beroep betaalde griffierechten van € 45 en € 123 vergoedt. Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. A. van Dongen, in tegenwoordigheid van mr. N.G.U. Wasch als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 5 juli 2016. De griffier, De voorzitter, (N.G.U. Wasch) (A.J.H. van Suilen) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 7 juli 2016 Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.