ECLI:NL:GHARL:2015:8742

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN Afdeling belastingrecht Locatie Arnhem nummers 14/00390 tot en met 14/00406 uitspraakdatum: 17 november 2015 Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 11 maart 2014, nummers AWB 12/512 tot en met AWB 12/517, AWB 12/519 tot en met AWB 12/521, AWB 12/523, AWB 12/525, AWB 12/526 en AWB 12/528 tot en met AWB 12/532, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1 Aan belanghebbende zijn de volgende aanslagen en beschikkingen opgelegd: a. voor het jaar 1993 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.37) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV), berekend naar een belastbaar inkomen van € 36.548 (ofwel: fl. 80.540), alsmede bij beschikking een boete van € 3.465 (ofwel: fl. 7.635). Tevens is bij beschikking € 2.284 (ofwel: fl. 5.034) aan heffingsrente in rekening gebracht; b. voor het jaar 1994 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.47) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 39.836 (ofwel: fl. 87.787), alsmede bij beschikking een boete van € 3.750 (ofwel: fl. 8.264). Tevens is bij beschikking € 2.806 (ofwel: fl. 6.184) aan heffingsrente in rekening gebracht; c. voor het jaar 1995 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.57) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 46.756 (ofwel: fl. 103.036), alsmede bij beschikking een boete van € 3.399 (ofwel: fl. 7.490). Tevens is bij beschikking € 2.361 (ofwel: fl. 5.203) aan heffingsrente in rekening gebracht; d. voor het jaar 1996 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.67) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 36.865 (ofwel: fl. 81.240), alsmede bij beschikking een boete van € 2.812 (ofwel: fl. 6.196). Tevens is bij beschikking € 1.918 (ofwel: fl. 4.227) aan heffingsrente in rekening gebracht; e. voor het jaar 1997 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.77) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 41.381 (ofwel: fl. 91.191), alsmede bij beschikking een boete van € 2.729 (ofwel: fl. 6.014). Tevens is bij beschikking € 1.780 (ofwel: fl. 3.922) aan heffingsrente in rekening gebracht; f. voor het jaar 1998 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.87) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 33.554 (ofwel: fl. 73.944), alsmede bij beschikking een boete van € 2.727 (ofwel: fl. 6.009). Tevens is bij beschikking € 1.601 (ofwel: fl. 3.528) aan heffingsrente in rekening gebracht; g. voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.97) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 37.583 (ofwel: fl. 82.823), alsmede bij beschikking een boete van € 1.387 (ofwel: fl. 3.057). Tevens is bij beschikking € 732 (ofwel: fl. 1.612) aan heffingsrente in rekening gebracht; h. voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.07) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 44.260 (ofwel: fl. 97.535), alsmede bij beschikking een boete van € 4.677 (ofwel: fl. 10.306). Tevens is bij beschikking € 2.127 (ofwel: fl. 4.687) aan heffingsrente in rekening gebracht; i. voor het jaar 2001 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.17) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.154 (ofwel: fl. 70.858) en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.497 (ofwel: fl. 34.151), alsmede bij beschikking een boete van € 1.513 (ofwel: fl. 3.334). Tevens is bij beschikking € 556 (ofwel: fl. 1.225) aan heffingsrente in rekening gebracht; j. voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.27) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.793 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 14.387, alsmede bij beschikking een boete van € 1.307. Tevens is bij beschikking € 394 aan heffingsrente in rekening gebracht; k. voor het jaar 1994 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.47) vermogensbelasting (hierna: VB), berekend naar een belastbaar bedrag van € 260.016 (ofwel: fl. 573.000), alsmede bij beschikking een boete van € 756 (ofwel: fl. 1.665). Tevens is bij beschikking € 496 (ofwel: fl. 1.093) aan heffingsrente in rekening gebracht; l. voor het jaar 1995 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.57) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 239.596 (ofwel: fl. 528.000), alsmede bij beschikking een boete van € 717 (ofwel: fl. 1.581). Tevens is bij beschikking € 537 (ofwel: fl. 1.183) aan heffingsrente in rekening gebracht; m. voor het jaar 1996 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.67) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 269.092 (ofwel: fl. 593.000), alsmede bij beschikking een boete van € 737 (ofwel: fl. 1.624). Tevens is bij beschikking € 512 (ofwel: fl. 1.128) aan heffingsrente in rekening gebracht; n. voor het jaar 1997 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.77) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 289.058 (ofwel: fl. 637.000), alsmede bij beschikking een boete van € 758 (ofwel: fl. 1.670). Tevens is bij beschikking € 519 (ofwel: fl. 1.143) aan heffingsrente in rekening gebracht; o. voor het jaar 1998 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.87) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 242.319 (ofwel: fl. 534.000), alsmede bij beschikking een boete van € 688 (ofwel: fl. 1.516). Tevens is bij beschikking € 449 (ofwel: fl. 989) aan heffingsrente in rekening gebracht; p. voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.97) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 300.403 (ofwel: fl. 662.000), alsmede bij beschikking een boete van € 674 (ofwel: fl. 1.485). Tevens is bij beschikking € 396 (ofwel: fl. 872) aan heffingsrente in rekening gebracht; q. voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.07) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 394.789 (ofwel: fl. 870.000), alsmede bij beschikking een boete van € 922 (ofwel: fl. 2.032). Tevens is bij beschikking € 486 (ofwel: fl. 1.071) aan heffingsrente in rekening gebracht. 1.2 De navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994 zijn gedagtekend 30 december 2005. Op 2 februari 2006 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994. De navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2002 en VB 1995 tot en met 2000 zijn gedagtekend 30 december 2006. Op 31 januari 2007 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2002 en VB 1995 tot en met 2000. 1.3 Belanghebbende heeft bij brief van 31 januari 2012, ontvangen door de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) op 1 februari 2012, beroep ingesteld tegen het niet tijdig doen van uitspraken op bezwaar.

2.1 Belanghebbende, geboren [in] 1933, is getrouwd met [D] (geboren [in] 1941) en in de onderhavige jaren woonachtig aan de [a-straat] 47 te [Z] . 2.2 Het Bundesamt für Finanzen te Bonn (Duitsland) heeft bij brief van 23 juli 2003 het volgende aan de Belastingdienst/FIOD-ECD te Haarlem geschreven: “aufgrund des Artikels 4 der vorgenannten EG-Amtshilfe-Richtlinie übersende ich Ihnen 81 Mitteilungen die für Ihr Besteuerungsverfahren von Bedeutung sein können. Die betroffenen niederländischen Personen sind aus der beigefügten Aufstellung ersichtlich. Diese informationen unterliegen der in Artikel 7 der EG-Amtshilfe-Richtlinie vorgesehenen Vertraulichkeit und dürfen nur für die dort genannten steuerlichen Zwecke verwendet werden.” 2.3 De in 2.2 vermelde brief is op 28 juli 2003 door de Belastingdienst/FIOD-ECD te Haarlem ontvangen en op 29 juli 2003 ter verdere behandeling aan [E] van de FIOD-ECD Haarlem Opsporingsdienst doorgezonden. 2.4 Het Centraal archief van de Belastingdienst heeft eind augustus/begin september 2003 aangiftebiljetten IB/PVV en VB van belanghebbende aan de Inspecteur toegestuurd. 2.5 Op 9 oktober 2013 is een landelijke applicatie voor de verdere behandeling van de renseignementen door de diverse belastingeenheden geïnstalleerd. 2.6 Bij brief van 16 oktober 2003 heeft de Inspecteur de aangiftebiljetten IB/PVV en VB van belanghebbende en gegevens vanuit de lokale systemen IBS en RIS aan de FIOD-ECD toegestuurd. 2.7 Begin maart 2004 zijn de renseignementen, waaronder de op belanghebbende betrekking hebbende renseignementen, door de FIOD-ECD ter verdere behandeling naar de diverse eenheden uitgezet. 2.8 De Inspecteur heeft op 15 april 2004 een verzoek om informatie (opgaaf Buitenlands Vermogen; hierna: de opgaaf) verzonden naar belanghebbende omdat volgens de Inspecteur uit onderzoek is gebleken dat belanghebbende gerechtigd is (geweest) tot buitenlandse vermogensbestanddelen. Belanghebbende heeft de opgaaf op 28 april 2004 geretourneerd. Daarbij is door belanghebbende aangegeven dat hij een bankrekening bij [a-bank] te Duitsland heeft gehad. Belanghebbende heeft dit als volgt toegelicht: “Wij hebben geen vermogensbestanddelen in het buitenland. In de jaren -90 hebben we een aantal jaren een rekening gehad van ± 20.000 DM Alweer enige jaren geleden is deze rekening opgeheven!” 2.9 Op 3 mei 2004 heeft de Inspecteur een verzoek om nadere informatie omtrent de bankrekening bij [a-bank] aan belanghebbende verzonden. Op 22 juni 2004 heeft de Inspecteur een herinnering aan belanghebbende verzonden met het verzoek om vóór 22 juli 2004 te reageren. 2.10 Naar aanleiding van het informatieverzoek heeft belanghebbende bij brief van 14 juli 2004 aan de Inspecteur meegedeeld dat hij reeds voor 3 juni 2004 het antwoordformulier heeft geretourneerd. Op het antwoordformulier heeft belanghebbende geschreven: “… deel ik U mede geen administratieve gegevens te bezitten met betrekking tot de jaren -90. Mijn administratie bestaat uit een lade met bonnetjes, bank- en giroafschriften, die in de regel maximaal 2 à 3 jaren worden bewaard en vervolgens vernietigd. Uit het blote hoofd (…) kan ik U vertellen dat het een bedrag van ± DM 20000 aan spaargeld betrof. De rekening is omstreeks het jaar 2000 opgeheven en het vrijkomende bedrag is contant opgenomen in de huishoudpot c.q. vakantiepot.” 2.11 De Inspecteur heeft op 28 juli 2004 een laatste herinnering aan belanghebbende verzonden. Hierop heeft belanghebbende in september 2004 bij brief gereageerd. Belanghebbende heeft in deze brief vermeld: “Zoals u reeds eerder is medegedeeld, ging het hier om een bedrag van DM. 20000,- spaargeld. De duitse bankpapieren waren voor ons moeilijk te begrijpen en zijn derhalve vrij snel na ontvangst in de prullenmand verdwenen. De rentes zijn voornamelijk besteed aan goedkope duitse benzine. De kopieën die u hierbij aantreft zijn door ons verkregen tegen betaling van €75,- Na opheffing van de rekening is de hoofdsom opgenomen in de vakantie – huishoudpot.” 2.12 Vervolgens heeft op 26 november 2004 een gesprek tussen de Inspecteur en belanghebbende plaatsgevonden. Tijdens dit gesprek heeft belanghebbende aangegeven dat hij bij [b-bank] verdere gegevens gaat opvragen. [b-bank] heeft deze gegevens bij brief van 30 december 2004 naar belanghebbende gezonden, welke gegevens belanghebbende naar de Inspecteur heeft doorgezonden. 2.13 Bij brief van 2 december 2004 heeft de Inspecteur aangekondigd dat, ter behoud van rechten, navorderingsaanslagen IB/PVV 1992 en VB 1993 zullen worden opgelegd naar geschatte bedragen. Bij brief van 3 december 2004 heeft de Inspecteur aangekondigd dat boetes van 50% zullen worden opgelegd. De aangekondigde navorderingsaanslagen en boetes zijn met dagtekening 30 december 2004 aan belanghebbende opgelegd. 2.14 Bij brief van 10 maart 2005 heeft de Inspecteur een berekening van de verschuldigde IB/PVV over de jaren 1993 tot en met 2002 alsmede van de verschuldigde VB over de jaren 1994 tot en met 2000 aan belanghebbende toegestuurd. 2.15 Belanghebbende heeft bij brief van 10 april 2005 op deze berekeningen gereageerd. 2.16 Bij brief van 26 mei 2005 heeft de Inspecteur het volgende aan belanghebbende geschreven: “Ik heb uw berekening over de jaren 1993 t/m 2001 van de rente-inkomsten uit de tegoeden die u en uw vrouw in die jaren in Duitsland aanhielden beoordeeld. Vergelijking met de door mij gemaakte berekening laat met name verschillen zien in de rente-inkomsten van de [b-bank] en de bankkosten. Ik wil graag met u een afspraak maken om de verschillen samen te bekijken. Wilt u contact met mij opnemen voor het maken van een afspraak?” 2.17 Bij brief van 11 november 2005 heeft de Inspecteur het volgende aan belanghebbende geschreven: “Het is alweer enige tijd geleden dat wij contact hebben gehad over de hoogte van de rente-inkomsten uit de tegoeden die u en uw vrouw in 1993 t/m 2001 aanhielden in Duitsland. Tot op heden is het ons niet gelukt daarover van gedachten te wisselen. Ik vraag u daarom volgende week woensdagochtend contact met mij op te nemen. Ik maak tegelijkertijd van de gelegenheid gebruik u in te lichten over het feit dat 1993 voor wat betreft de inkomstenbelasting en vermogensbelasting staat te verjaren. Mochten wij in november onverhoopt niet tot een afspraak kunnen komen dan zie ik mij genoodzaakt dit jaar nog een navorderingsaanslag inkomsten- en vermogensbelasting over 1993 op te leggen. Ik zal daarbij aansluiten bij de berekening die ik heb gemaakt en welke ik u op 10 maart 2005 heb toegestuurd.” 2.18 Bij brief van 5 december 2005 heeft de Inspecteur aangegeven dat hij vooralsnog geen aanleiding ziet om de door hem gemaakte berekeningen aan te passen. Verder heeft de Inspecteur in dezelfde brief aangekondigd dat hij met betrekking tot het jaar 1993 een navorderingsaanslag IB/PVV en met betrekking tot het jaar 1994 een navorderingsaanslag VB zal opleggen, rekening houdend met boetes van 50% en heffingsrente.

3.1 In geschil is of de navorderingsaanslagen IB/PVV en VB, de beschikkingen heffingsrente en de boetes terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Meer specifiek gaat het daarbij om de antwoorden op de volgende vragen:  zijn de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 1994 en 2001 en VB 1994 tijdig vastgesteld?  Zijn de navorderingsaanslagen voortvarend vastgesteld?  Zijn de beschikkingen heffingsrente tot de juiste bedragen vastgesteld?  Zijn de boetes terecht en tot de juiste bedragen opgelegd?  Heeft belanghebbende recht op toekenning van een vergoeding voor de werkelijke proceskosten? 3.2 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in de processen-verbaal van de zittingen. 3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, en tot vernietiging van de navorderingsaanslagen en de beschikkingen alsmede tot veroordeling van de Inspecteur in de werkelijke proceskosten van belanghebbende. 3.4 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Aanslagtermijn 4.1 Belanghebbende betoogt dat de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 1994 en VB 1994 niet binnen de twaalfjaarstermijn van artikel 16, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), zijn vastgesteld en daarom dienen te worden vernietigd. Hij stelt daartoe dat deze navorderingsaanslagen niet uiterlijk respectievelijk 31 december 2005 en 31 december 2006 ter post zijn bezorgd. 4.2 Ingevolge artikel 5, lid 1, van de AWR, geschiedt de vaststelling van een belastingaanslag door het ter zake daarvan opmaken van een aanslagbiljet door de inspecteur waarbij de dagtekening van het aanslagbiljet geldt als dagtekening van de vaststelling van de belastingaanslag. 4.3 Indien de datum van bekendmaking na de dagtekening van het aanslagbiljet ligt, komt voor de toepassing van artikel 5, lid 1, van de AWR, de datum van bekendmaking van het aanslagbiljet echter in de plaats van de dagtekening daarvan (HR 18 april 2014, nr. 13/04796, ECLI:NL:HR:2014:930). Het gevolg hiervan is dat de navorderingsaanslag niet is vastgesteld binnen de daarvoor geldende termijn, zoals bedoeld in artikel 16, lid 4, van de AWR, indien het aanslagbiljet weliswaar voor het verstrijken van die termijn is gedagtekend, maar de navorderingsaanslag niet binnen die termijn op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt. 4.4 Op de Inspecteur rust de last dat de bekendmaking van de navorderingsaanslag uiterlijk op de dagtekening van het aanslagbiljet heeft plaatsgevonden (HR 18 april 2014, nr. 13/04796, ECLI:NL:HR:2014:930, r.o. 3.3.2) aannemelijk te maken. 4.5 Ingevolge artikel 3:40 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) treedt een besluit niet in werking voordat het is bekendgemaakt. Artikel 3:41, lid 1, van de Awb, bepaalt dat de bekendmaking van besluiten geschiedt door toezending of uitreiking. 4.6 Indien de bekendmaking geschiedt door toezending van het aanslagbiljet, kan in de regel ervan worden uitgegaan dat met de terpostbezorging van dat biljet de bekendmaking heeft plaatsgevonden (HR 18 april 2014, nr. 13/04796, ECLI:NL:HR:2014:930, r.o. 3.3.4). 4.7 De Inspecteur heeft met betrekking tot de terpostbezorging gesteld dat de in 4.1 vermelde navorderingsaanslagen zogenoemde penaanslagen betreffen, die via het programma Penlad zijn gemaakt, dat deze op 12 december 2005 en 12 december 2006 zijn opgemaakt, dat deze navorderingsaanslagen enkele dagen daarna door een tweede medewerker van de Belastingdienst zijn geaccordeerd en daarna direct ter post zijn bezorgd. Als de situatie nijpend zou zijn geweest, in die zin dat er op de laatste dag een aanslag had moeten worden opgemaakt, dan zou een deurwaarder er voor zorg hebben gedragen dat de aanslag nog dezelfde dag wordt uitgereikt en/of in de brievenbus op het thuisadres wordt gedaan, aldus de Inspecteur. 4.8 Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur met hetgeen in 4.7 is vermeld en gelet op het feit dat de in 4.1 vermelde navorderingsaanslagen reeds op 5 december 2005 (zie 2.18) en 8 december 2006 (zie 2.25) zijn aangekondigd aan belanghebbende en zijn toelichting ter zitting van het Hof, erin geslaagd aannemelijk te maken dat de terpostbezorging van de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 1994 en VB 1994 uiterlijk op 31 december 2005 respectievelijk op 31 december 2006 heeft plaatsgevonden. 4.9 Dit betekent dat de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 1994 en VB 1994 tijdig, binnen de wettelijke termijn, zijn vastgesteld. 4.10 Belanghebbende betoogt verder dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 niet binnen de vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, van de AWR, is vastgesteld en daarom dient te worden vernietigd. Hij stelt daartoe dat deze navorderingsaanslag niet uiterlijk 31 december 2006 ter post is bezorgd. 4.11 Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur met hetgeen in 4.7 is vermeld en gelet op het feit dat de in 4.10 vermelde navorderingsaanslag reeds op 8 december 2006 (zie 2.25) is aangekondigd aan belanghebbende en zijn toelichting ter zitting van het Hof, erin geslaagd aannemelijk te maken dat de terpostbezorging van de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 uiterlijk op 31 december 2006 heeft plaatsgevonden. Dit betekent dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 tijdig, binnen de wettelijke termijn, is vastgesteld. Met betrekking tot deze navorderingsaanslag merkt het Hof nog op dat, indien deze niet binnen de vijfjaarstermijn zou zijn vastgesteld, in ieder geval wel sprake is van een vaststelling binnen de twaalfjaarstermijn van artikel 16, lid 4, van de AWR (zie 2.25). Voortvarendheid 4.12 De in geding zijnde navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 tot en met 2000 en navorderingsaanslagen VB 1994 tot en met 2000 zijn niet opgelegd binnen vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. De Inspecteur heeft zich erop beroepen dat de navorderingsaanslagen betrekking hebben op inkomsten die zijn opgekomen, onderscheidenlijk op vermogen dat werd aangehouden in het buitenland, zodat de bevoegdheid tot navordering pas is vervallen door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Belanghebbende stelt daartegenover dat de Inspecteur bij het vaststellen van de navorderingsaanslagen niet voortvarend heeft gehandeld, dat de verlengde navorderingstermijn in zoverre buiten toepassing moet blijven wegens strijd met het Europese recht en dat deze navorderingsaanslagen daarom moeten worden vernietigd. 4.13 Het Verdrag betreffende de Werking van de Europese Unie verzet zich er niet tegen dat een lidstaat die niet beschikt over aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, voor de belastingheffing over (inkomsten uit) dergelijke tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan de termijn die geldt voor de belastingheffing in verband met tegoeden in de eigen staat. Zijn die aanwijzingen er wel, en wordt naar aanleiding daarvan een navorderingsaanslag opgelegd na het verstrijken van de termijn die zou gelden met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, dan moet de daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan (HvJ 11 juni 2009, C-155/08 en C-157/08, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, ECLI:EU:C:2009:368, BNB 2009/222 en HR 26 februari 2010, nr. 43.050bis en 43670bis, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092 en BJ9120, BNB 2010/199 en 200). 4.14 Aangenomen moet worden dat de Nederlandse belastingautoriteiten vanaf het moment van ontvangst door de Belastingdienst/FIOD-ECD te Haarlem op 28 juli 2003 van de gegevens van de Duitse autoriteiten, aan de hand van die gegevens een onderzoek konden instellen met het oog op de (eventuele) vaststelling van navorderingsaanslagen. Aan de hand van de renseignementen kon de Belastingdienst/FIOD-ECD nog niet met volledige zekerheid vaststellen om welke individuele belastingplichtigen het ging nu de BSN nog moesten worden opgezocht en aangiftebiljetten IB/PVV en VB moesten worden opgevraagd. Het tijdsverloop dat noodzakelijkerwijs met het onderzoek daarnaar gemoeid is, moet tevens in aanmerking worden genomen bij het oordeel of de navorderingsaanslagen met de vereiste voortvarendheid zijn opgelegd (HR 28 maart 2014, nr. 13/03554, ECLI:NL:HR:2014:689 en HR 1 mei 2015, nr. 14/02874, ECLI:NL:HR:2015:1105).

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 5Proceskosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.

De griffier is verhinderd de uitspraak te ondertekenen, De voorzitter, (C.E. te Brake) (B.F.A. van Huijgevoort) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 23 november 2015 Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN Afdeling belastingrecht Locatie Arnhem nummers 14/00390 tot en met 14/00406 uitspraakdatum: 17 november 2015 Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 11 maart 2014, nummers AWB 12/512 tot en met AWB 12/517, AWB 12/519 tot en met AWB 12/521, AWB 12/523, AWB 12/525, AWB 12/526 en AWB 12/528 tot en met AWB 12/532, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1 Aan belanghebbende zijn de volgende aanslagen en beschikkingen opgelegd: a. voor het jaar 1993 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.37) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV), berekend naar een belastbaar inkomen van € 36.548 (ofwel: fl. 80.540), alsmede bij beschikking een boete van € 3.465 (ofwel: fl. 7.635). Tevens is bij beschikking € 2.284 (ofwel: fl. 5.034) aan heffingsrente in rekening gebracht; b. voor het jaar 1994 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.47) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 39.836 (ofwel: fl. 87.787), alsmede bij beschikking een boete van € 3.750 (ofwel: fl. 8.264). Tevens is bij beschikking € 2.806 (ofwel: fl. 6.184) aan heffingsrente in rekening gebracht; c. voor het jaar 1995 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.57) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 46.756 (ofwel: fl. 103.036), alsmede bij beschikking een boete van € 3.399 (ofwel: fl. 7.490). Tevens is bij beschikking € 2.361 (ofwel: fl. 5.203) aan heffingsrente in rekening gebracht; d. voor het jaar 1996 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.67) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 36.865 (ofwel: fl. 81.240), alsmede bij beschikking een boete van € 2.812 (ofwel: fl. 6.196). Tevens is bij beschikking € 1.918 (ofwel: fl. 4.227) aan heffingsrente in rekening gebracht; e. voor het jaar 1997 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.77) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 41.381 (ofwel: fl. 91.191), alsmede bij beschikking een boete van € 2.729 (ofwel: fl. 6.014). Tevens is bij beschikking € 1.780 (ofwel: fl. 3.922) aan heffingsrente in rekening gebracht; f. voor het jaar 1998 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.87) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 33.554 (ofwel: fl. 73.944), alsmede bij beschikking een boete van € 2.727 (ofwel: fl. 6.009). Tevens is bij beschikking € 1.601 (ofwel: fl. 3.528) aan heffingsrente in rekening gebracht; g. voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.97) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 37.583 (ofwel: fl. 82.823), alsmede bij beschikking een boete van € 1.387 (ofwel: fl. 3.057). Tevens is bij beschikking € 732 (ofwel: fl. 1.612) aan heffingsrente in rekening gebracht; h. voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.07) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen van € 44.260 (ofwel: fl. 97.535), alsmede bij beschikking een boete van € 4.677 (ofwel: fl. 10.306). Tevens is bij beschikking € 2.127 (ofwel: fl. 4.687) aan heffingsrente in rekening gebracht; i. voor het jaar 2001 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.17) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.154 (ofwel: fl. 70.858) en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.497 (ofwel: fl. 34.151), alsmede bij beschikking een boete van € 1.513 (ofwel: fl. 3.334). Tevens is bij beschikking € 556 (ofwel: fl. 1.225) aan heffingsrente in rekening gebracht; j. voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .H.27) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.793 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 14.387, alsmede bij beschikking een boete van € 1.307. Tevens is bij beschikking € 394 aan heffingsrente in rekening gebracht; k. voor het jaar 1994 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.47) vermogensbelasting (hierna: VB), berekend naar een belastbaar bedrag van € 260.016 (ofwel: fl. 573.000), alsmede bij beschikking een boete van € 756 (ofwel: fl. 1.665). Tevens is bij beschikking € 496 (ofwel: fl. 1.093) aan heffingsrente in rekening gebracht; l. voor het jaar 1995 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.57) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 239.596 (ofwel: fl. 528.000), alsmede bij beschikking een boete van € 717 (ofwel: fl. 1.581). Tevens is bij beschikking € 537 (ofwel: fl. 1.183) aan heffingsrente in rekening gebracht; m. voor het jaar 1996 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.67) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 269.092 (ofwel: fl. 593.000), alsmede bij beschikking een boete van € 737 (ofwel: fl. 1.624). Tevens is bij beschikking € 512 (ofwel: fl. 1.128) aan heffingsrente in rekening gebracht; n. voor het jaar 1997 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.77) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 289.058 (ofwel: fl. 637.000), alsmede bij beschikking een boete van € 758 (ofwel: fl. 1.670). Tevens is bij beschikking € 519 (ofwel: fl. 1.143) aan heffingsrente in rekening gebracht; o. voor het jaar 1998 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.87) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 242.319 (ofwel: fl. 534.000), alsmede bij beschikking een boete van € 688 (ofwel: fl. 1.516). Tevens is bij beschikking € 449 (ofwel: fl. 989) aan heffingsrente in rekening gebracht; p. voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.97) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 300.403 (ofwel: fl. 662.000), alsmede bij beschikking een boete van € 674 (ofwel: fl. 1.485). Tevens is bij beschikking € 396 (ofwel: fl. 872) aan heffingsrente in rekening gebracht; q. voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000.00.000] .K.07) VB, berekend naar een belastbaar bedrag van € 394.789 (ofwel: fl. 870.000), alsmede bij beschikking een boete van € 922 (ofwel: fl. 2.032). Tevens is bij beschikking € 486 (ofwel: fl. 1.071) aan heffingsrente in rekening gebracht. 1.2 De navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994 zijn gedagtekend 30 december 2005. Op 2 februari 2006 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994. De navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2002 en VB 1995 tot en met 2000 zijn gedagtekend 30 december 2006. Op 31 januari 2007 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2002 en VB 1995 tot en met 2000. 1.3 Belanghebbende heeft bij brief van 31 januari 2012, ontvangen door de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) op 1 februari 2012, beroep ingesteld tegen het niet tijdig doen van uitspraken op bezwaar.

2.1 Belanghebbende, geboren [in] 1933, is getrouwd met [D] (geboren [in] 1941) en in de onderhavige jaren woonachtig aan de [a-straat] 47 te [Z] . 2.2 Het Bundesamt für Finanzen te Bonn (Duitsland) heeft bij brief van 23 juli 2003 het volgende aan de Belastingdienst/FIOD-ECD te Haarlem geschreven: “aufgrund des Artikels 4 der vorgenannten EG-Amtshilfe-Richtlinie übersende ich Ihnen 81 Mitteilungen die für Ihr Besteuerungsverfahren von Bedeutung sein können. Die betroffenen niederländischen Personen sind aus der beigefügten Aufstellung ersichtlich. Diese informationen unterliegen der in Artikel 7 der EG-Amtshilfe-Richtlinie vorgesehenen Vertraulichkeit und dürfen nur für die dort genannten steuerlichen Zwecke verwendet werden.” 2.3 De in 2.2 vermelde brief is op 28 juli 2003 door de Belastingdienst/FIOD-ECD te Haarlem ontvangen en op 29 juli 2003 ter verdere behandeling aan [E] van de FIOD-ECD Haarlem Opsporingsdienst doorgezonden. 2.4 Het Centraal archief van de Belastingdienst heeft eind augustus/begin september 2003 aangiftebiljetten IB/PVV en VB van belanghebbende aan de Inspecteur toegestuurd. 2.5 Op 9 oktober 2013 is een landelijke applicatie voor de verdere behandeling van de renseignementen door de diverse belastingeenheden geïnstalleerd. 2.6 Bij brief van 16 oktober 2003 heeft de Inspecteur de aangiftebiljetten IB/PVV en VB van belanghebbende en gegevens vanuit de lokale systemen IBS en RIS aan de FIOD-ECD toegestuurd. 2.7 Begin maart 2004 zijn de renseignementen, waaronder de op belanghebbende betrekking hebbende renseignementen, door de FIOD-ECD ter verdere behandeling naar de diverse eenheden uitgezet. 2.8 De Inspecteur heeft op 15 april 2004 een verzoek om informatie (opgaaf Buitenlands Vermogen; hierna: de opgaaf) verzonden naar belanghebbende omdat volgens de Inspecteur uit onderzoek is gebleken dat belanghebbende gerechtigd is (geweest) tot buitenlandse vermogensbestanddelen. Belanghebbende heeft de opgaaf op 28 april 2004 geretourneerd. Daarbij is door belanghebbende aangegeven dat hij een bankrekening bij [a-bank] te Duitsland heeft gehad. Belanghebbende heeft dit als volgt toegelicht: “Wij hebben geen vermogensbestanddelen in het buitenland. In de jaren -90 hebben we een aantal jaren een rekening gehad van ± 20.000 DM Alweer enige jaren geleden is deze rekening opgeheven!” 2.9 Op 3 mei 2004 heeft de Inspecteur een verzoek om nadere informatie omtrent de bankrekening bij [a-bank] aan belanghebbende verzonden. Op 22 juni 2004 heeft de Inspecteur een herinnering aan belanghebbende verzonden met het verzoek om vóór 22 juli 2004 te reageren. 2.10 Naar aanleiding van het informatieverzoek heeft belanghebbende bij brief van 14 juli 2004 aan de Inspecteur meegedeeld dat hij reeds voor 3 juni 2004 het antwoordformulier heeft geretourneerd. Op het antwoordformulier heeft belanghebbende geschreven: “… deel ik U mede geen administratieve gegevens te bezitten met betrekking tot de jaren -90. Mijn administratie bestaat uit een lade met bonnetjes, bank- en giroafschriften, die in de regel maximaal 2 à 3 jaren worden bewaard en vervolgens vernietigd. Uit het blote hoofd (…) kan ik U vertellen dat het een bedrag van ± DM 20000 aan spaargeld betrof. De rekening is omstreeks het jaar 2000 opgeheven en het vrijkomende bedrag is contant opgenomen in de huishoudpot c.q. vakantiepot.” 2.11 De Inspecteur heeft op 28 juli 2004 een laatste herinnering aan belanghebbende verzonden. Hierop heeft belanghebbende in september 2004 bij brief gereageerd. Belanghebbende heeft in deze brief vermeld: “Zoals u reeds eerder is medegedeeld, ging het hier om een bedrag van DM. 20000,- spaargeld. De duitse bankpapieren waren voor ons moeilijk te begrijpen en zijn derhalve vrij snel na ontvangst in de prullenmand verdwenen. De rentes zijn voornamelijk besteed aan goedkope duitse benzine. De kopieën die u hierbij aantreft zijn door ons verkregen tegen betaling van €75,- Na opheffing van de rekening is de hoofdsom opgenomen in de vakantie – huishoudpot.” 2.12 Vervolgens heeft op 26 november 2004 een gesprek tussen de Inspecteur en belanghebbende plaatsgevonden. Tijdens dit gesprek heeft belanghebbende aangegeven dat hij bij [b-bank] verdere gegevens gaat opvragen. [b-bank] heeft deze gegevens bij brief van 30 december 2004 naar belanghebbende gezonden, welke gegevens belanghebbende naar de Inspecteur heeft doorgezonden. 2.13 Bij brief van 2 december 2004 heeft de Inspecteur aangekondigd dat, ter behoud van rechten, navorderingsaanslagen IB/PVV 1992 en VB 1993 zullen worden opgelegd naar geschatte bedragen. Bij brief van 3 december 2004 heeft de Inspecteur aangekondigd dat boetes van 50% zullen worden opgelegd. De aangekondigde navorderingsaanslagen en boetes zijn met dagtekening 30 december 2004 aan belanghebbende opgelegd. 2.14 Bij brief van 10 maart 2005 heeft de Inspecteur een berekening van de verschuldigde IB/PVV over de jaren 1993 tot en met 2002 alsmede van de verschuldigde VB over de jaren 1994 tot en met 2000 aan belanghebbende toegestuurd. 2.15 Belanghebbende heeft bij brief van 10 april 2005 op deze berekeningen gereageerd. 2.16 Bij brief van 26 mei 2005 heeft de Inspecteur het volgende aan belanghebbende geschreven: “Ik heb uw berekening over de jaren 1993 t/m 2001 van de rente-inkomsten uit de tegoeden die u en uw vrouw in die jaren in Duitsland aanhielden beoordeeld. Vergelijking met de door mij gemaakte berekening laat met name verschillen zien in de rente-inkomsten van de [b-bank] en de bankkosten. Ik wil graag met u een afspraak maken om de verschillen samen te bekijken. Wilt u contact met mij opnemen voor het maken van een afspraak?” 2.17 Bij brief van 11 november 2005 heeft de Inspecteur het volgende aan belanghebbende geschreven: “Het is alweer enige tijd geleden dat wij contact hebben gehad over de hoogte van de rente-inkomsten uit de tegoeden die u en uw vrouw in 1993 t/m 2001 aanhielden in Duitsland. Tot op heden is het ons niet gelukt daarover van gedachten te wisselen. Ik vraag u daarom volgende week woensdagochtend contact met mij op te nemen. Ik maak tegelijkertijd van de gelegenheid gebruik u in te lichten over het feit dat 1993 voor wat betreft de inkomstenbelasting en vermogensbelasting staat te verjaren. Mochten wij in november onverhoopt niet tot een afspraak kunnen komen dan zie ik mij genoodzaakt dit jaar nog een navorderingsaanslag inkomsten- en vermogensbelasting over 1993 op te leggen. Ik zal daarbij aansluiten bij de berekening die ik heb gemaakt en welke ik u op 10 maart 2005 heb toegestuurd.” 2.18 Bij brief van 5 december 2005 heeft de Inspecteur aangegeven dat hij vooralsnog geen aanleiding ziet om de door hem gemaakte berekeningen aan te passen. Verder heeft de Inspecteur in dezelfde brief aangekondigd dat hij met betrekking tot het jaar 1993 een navorderingsaanslag IB/PVV en met betrekking tot het jaar 1994 een navorderingsaanslag VB zal opleggen, rekening houdend met boetes van 50% en heffingsrente.

3.1 In geschil is of de navorderingsaanslagen IB/PVV en VB, de beschikkingen heffingsrente en de boetes terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Meer specifiek gaat het daarbij om de antwoorden op de volgende vragen:  zijn de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 1994 en 2001 en VB 1994 tijdig vastgesteld?  Zijn de navorderingsaanslagen voortvarend vastgesteld?  Zijn de beschikkingen heffingsrente tot de juiste bedragen vastgesteld?  Zijn de boetes terecht en tot de juiste bedragen opgelegd?  Heeft belanghebbende recht op toekenning van een vergoeding voor de werkelijke proceskosten? 3.2 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in de processen-verbaal van de zittingen. 3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, en tot vernietiging van de navorderingsaanslagen en de beschikkingen alsmede tot veroordeling van de Inspecteur in de werkelijke proceskosten van belanghebbende. 3.4 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Aanslagtermijn 4.1 Belanghebbende betoogt dat de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 1994 en VB 1994 niet binnen de twaalfjaarstermijn van artikel 16, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), zijn vastgesteld en daarom dienen te worden vernietigd. Hij stelt daartoe dat deze navorderingsaanslagen niet uiterlijk respectievelijk 31 december 2005 en 31 december 2006 ter post zijn bezorgd. 4.2 Ingevolge artikel 5, lid 1, van de AWR, geschiedt de vaststelling van een belastingaanslag door het ter zake daarvan opmaken van een aanslagbiljet door de inspecteur waarbij de dagtekening van het aanslagbiljet geldt als dagtekening van de vaststelling van de belastingaanslag. 4.3 Indien de datum van bekendmaking na de dagtekening van het aanslagbiljet ligt, komt voor de toepassing van artikel 5, lid 1, van de AWR, de datum van bekendmaking van het aanslagbiljet echter in de plaats van de dagtekening daarvan (HR 18 april 2014, nr. 13/04796, ECLI:NL:HR:2014:930). Het gevolg hiervan is dat de navorderingsaanslag niet is vastgesteld binnen de daarvoor geldende termijn, zoals bedoeld in artikel 16, lid 4, van de AWR, indien het aanslagbiljet weliswaar voor het verstrijken van die termijn is gedagtekend, maar de navorderingsaanslag niet binnen die termijn op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt. 4.4 Op de Inspecteur rust de last dat de bekendmaking van de navorderingsaanslag uiterlijk op de dagtekening van het aanslagbiljet heeft plaatsgevonden (HR 18 april 2014, nr. 13/04796, ECLI:NL:HR:2014:930, r.o. 3.3.2) aannemelijk te maken. 4.5 Ingevolge artikel 3:40 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) treedt een besluit niet in werking voordat het is bekendgemaakt. Artikel 3:41, lid 1, van de Awb, bepaalt dat de bekendmaking van besluiten geschiedt door toezending of uitreiking. 4.6 Indien de bekendmaking geschiedt door toezending van het aanslagbiljet, kan in de regel ervan worden uitgegaan dat met de terpostbezorging van dat biljet de bekendmaking heeft plaatsgevonden (HR 18 april 2014, nr. 13/04796, ECLI:NL:HR:2014:930, r.o. 3.3.4). 4.7 De Inspecteur heeft met betrekking tot de terpostbezorging gesteld dat de in 4.1 vermelde navorderingsaanslagen zogenoemde penaanslagen betreffen, die via het programma Penlad zijn gemaakt, dat deze op 12 december 2005 en 12 december 2006 zijn opgemaakt, dat deze navorderingsaanslagen enkele dagen daarna door een tweede medewerker van de Belastingdienst zijn geaccordeerd en daarna direct ter post zijn bezorgd. Als de situatie nijpend zou zijn geweest, in die zin dat er op de laatste dag een aanslag had moeten worden opgemaakt, dan zou een deurwaarder er voor zorg hebben gedragen dat de aanslag nog dezelfde dag wordt uitgereikt en/of in de brievenbus op het thuisadres wordt gedaan, aldus de Inspecteur. 4.8 Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur met hetgeen in 4.7 is vermeld en gelet op het feit dat de in 4.1 vermelde navorderingsaanslagen reeds op 5 december 2005 (zie 2.18) en 8 december 2006 (zie 2.25) zijn aangekondigd aan belanghebbende en zijn toelichting ter zitting van het Hof, erin geslaagd aannemelijk te maken dat de terpostbezorging van de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 1994 en VB 1994 uiterlijk op 31 december 2005 respectievelijk op 31 december 2006 heeft plaatsgevonden. 4.9 Dit betekent dat de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 1994 en VB 1994 tijdig, binnen de wettelijke termijn, zijn vastgesteld. 4.10 Belanghebbende betoogt verder dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 niet binnen de vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, van de AWR, is vastgesteld en daarom dient te worden vernietigd. Hij stelt daartoe dat deze navorderingsaanslag niet uiterlijk 31 december 2006 ter post is bezorgd. 4.11 Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur met hetgeen in 4.7 is vermeld en gelet op het feit dat de in 4.10 vermelde navorderingsaanslag reeds op 8 december 2006 (zie 2.25) is aangekondigd aan belanghebbende en zijn toelichting ter zitting van het Hof, erin geslaagd aannemelijk te maken dat de terpostbezorging van de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 uiterlijk op 31 december 2006 heeft plaatsgevonden. Dit betekent dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 tijdig, binnen de wettelijke termijn, is vastgesteld. Met betrekking tot deze navorderingsaanslag merkt het Hof nog op dat, indien deze niet binnen de vijfjaarstermijn zou zijn vastgesteld, in ieder geval wel sprake is van een vaststelling binnen de twaalfjaarstermijn van artikel 16, lid 4, van de AWR (zie 2.25). Voortvarendheid 4.12 De in geding zijnde navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 tot en met 2000 en navorderingsaanslagen VB 1994 tot en met 2000 zijn niet opgelegd binnen vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. De Inspecteur heeft zich erop beroepen dat de navorderingsaanslagen betrekking hebben op inkomsten die zijn opgekomen, onderscheidenlijk op vermogen dat werd aangehouden in het buitenland, zodat de bevoegdheid tot navordering pas is vervallen door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Belanghebbende stelt daartegenover dat de Inspecteur bij het vaststellen van de navorderingsaanslagen niet voortvarend heeft gehandeld, dat de verlengde navorderingstermijn in zoverre buiten toepassing moet blijven wegens strijd met het Europese recht en dat deze navorderingsaanslagen daarom moeten worden vernietigd. 4.13 Het Verdrag betreffende de Werking van de Europese Unie verzet zich er niet tegen dat een lidstaat die niet beschikt over aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, voor de belastingheffing over (inkomsten uit) dergelijke tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan de termijn die geldt voor de belastingheffing in verband met tegoeden in de eigen staat. Zijn die aanwijzingen er wel, en wordt naar aanleiding daarvan een navorderingsaanslag opgelegd na het verstrijken van de termijn die zou gelden met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, dan moet de daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan (HvJ 11 juni 2009, C-155/08 en C-157/08, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, ECLI:EU:C:2009:368, BNB 2009/222 en HR 26 februari 2010, nr. 43.050bis en 43670bis, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092 en BJ9120, BNB 2010/199 en 200). 4.14 Aangenomen moet worden dat de Nederlandse belastingautoriteiten vanaf het moment van ontvangst door de Belastingdienst/FIOD-ECD te Haarlem op 28 juli 2003 van de gegevens van de Duitse autoriteiten, aan de hand van die gegevens een onderzoek konden instellen met het oog op de (eventuele) vaststelling van navorderingsaanslagen. Aan de hand van de renseignementen kon de Belastingdienst/FIOD-ECD nog niet met volledige zekerheid vaststellen om welke individuele belastingplichtigen het ging nu de BSN nog moesten worden opgezocht en aangiftebiljetten IB/PVV en VB moesten worden opgevraagd. Het tijdsverloop dat noodzakelijkerwijs met het onderzoek daarnaar gemoeid is, moet tevens in aanmerking worden genomen bij het oordeel of de navorderingsaanslagen met de vereiste voortvarendheid zijn opgelegd (HR 28 maart 2014, nr. 13/03554, ECLI:NL:HR:2014:689 en HR 1 mei 2015, nr. 14/02874, ECLI:NL:HR:2015:1105).

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 5Proceskosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.

De griffier is verhinderd de uitspraak te ondertekenen, De voorzitter, (C.E. te Brake) (B.F.A. van Huijgevoort) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 23 november 2015 Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Daarbij heeft belanghebbende de Rechtbank verzocht om oplegging van een dwangsom voor elke dag dat de Inspecteur te laat is met het doen van de uitspraken op bezwaar. 1.4 De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 28 maart 2012 de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 tot en met 2002, de navorderingsaanslagen VB 1994 tot en met 2000, de over die jaren vastgestelde beschikkingen heffingsrente en de over die jaren opgelegde boetebeschikkingen, verminderd. 1.5 De Inspecteur heeft geen uitspraak gedaan op het verzoek om toekenning van een immateriële schadevergoeding en een dwangsom. 1.6 Na onderzoek ter zitting gehouden door de Rechtbank op 28 februari 2013, heeft de Rechtbank bij heropeningsbesluit van 25 maart 2013 het vooronderzoek op de voet van artikel 8:68 van de Algemene wet bestuursrecht heropend ten einde de Inspecteur in de gelegenheid te stellen op de zaken betrekking hebbende stukken over te leggen en nadere inlichtingen te verstrekken. Hierop heeft belanghebbende bij brief van 30 mei 2013 verzocht de rechters alsmede de griffier te wraken. Bij beschikking van 16 augustus 2013 heeft de wrakingskamer van de Rechtbank het verzoek om wraking niet-ontvankelijk verklaard. 1.7 Met toestemming van partijen heeft de Rechtbank vervolgens het onderzoek, zonder nadere zitting, gesloten. 1.8 De Rechtbank heeft bij uitspraak van 11 maart 2014: - de beroepen tegen het niet tijdig beslissen op de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard; - de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 2001 en 2002 en VB 1994 en bijbehorende beschikkingen heffingsrente en boetebeschikkingen ongegrond verklaard; - de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 en bijbehorende beschikkingen heffingsrente en boetebeschikkingen gegrond verklaard; - de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de belastingjaren 1994 tot en met 2000 met uitzondering van de navorderingsaanslag VB 1994 vernietigd; - de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 verminderd overeenkomstig overweging 4.9 van de uitspraak van de Rechtbank; - de beschikkingen heffingsrente bij de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 dienovereenkomstig verminderd; en - de bij de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 opgelegde boetes dienovereenkomstig verlaagd. 1.9 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.10 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben. Belanghebbende heeft op 23 februari 2015 een nader stuk ingediend. 1.11 Het onderzoek ter zitting van het hoger beroep heeft plaatsgevonden op 28 mei 2015 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord: belanghebbende en mr. [A] , als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [B] namens de Inspecteur. 1.12 Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. 1.13 Het Hof heeft het onderzoek ter zitting op de voet van artikel 8:64, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht, geschorst teneinde de Inspecteur in de gelegenheid te stellen te reageren op de pleitnota van belanghebbende. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 8 juni 2015 naar partijen is verzonden. 1.14 De Inspecteur heeft bij brief van 23 juni 2015 aan het Hof op de pleitnota gereageerd, waarop belanghebbende bij brief van 3 augustus 2015 heeft gereageerd. 1.15 Het Hof heeft het onderzoek ter zitting hervat op 24 september 2015. Daarbij zijn verschenen en gehoord: belanghebbende en mr. [A] , als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [B] en mr. [C] namens de Inspecteur. 1.16 Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. 1.17 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

Met dagtekening 30 december 2005 heeft de Inspecteur de aangekondigde navorderingsaanslagen en boetes aan belanghebbende opgelegd en bij beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht. 2.19 Belanghebbende heeft bij brief van 2 februari 2006 bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994. 2.20 Belanghebbende heeft bij brief van 7 februari 2006 aan de Inspecteur nog gegevens van een bankrekening bij [a-bank] toegestuurd. 2.21 De Inspecteur heeft bij brief van 8 maart 2006 aan belanghebbende geschreven dat hij akkoord gaat met het in aanmerking nemen van bankkosten, dat de heffingsrente onderdeel uitmaakt van het berekeningsmodel, welke door hem niet benaderbaar of te veranderen is en dat hij wat betreft de [b-bank] tot de conclusie is gekomen dat er wel degelijk sprake is van rente. 2.22 De gemachtigde van belanghebbende heeft bij brief van 18 augustus 2006 aan de Inspecteur geschreven: “Tijdens de bespreking op 11 augustus jl. hebben wij geconstateerd dat partijen drie onderwerpen verdeeld blijven houden. Ten eerste de waardering van de aangekochte obligaties bij de Commerz Bank. Ten tweede de waardering van de opbrengst van DIT Bonds Luxemburg en tenslotte de aangekondigde boete. (…). Volgens u hield dat in dat bij de berekening van de op te leggen aanslagen u uitging van de bedragen zoals eerder kenbaar gemaakt aan de heer en mevrouw [X] alsmede dat het bedrag aan heffingsrente zou worden opgenomen, zoals toen berekend. (…). In het telefonisch onderhoud van 17 augustus j.l. deelde u mede dat was meegedeeld dat een vaststellingsovereenkomst zoals door ons besproken thans niet meer afgesloten mag worden in dit soort zaken. (…). Uit uw woorden maakte ik op dat dat naar uw mening dan ook impliceert dat u moest terugkomen op uw meerdere malen gedane toezegging met betrekking tot de heffingsrente.” 2.23 De Inspecteur heeft bij brief van 22 augustus 2006 aan de gemachtigde van belanghebbende geschreven: “… gestreefd heb naar een voor beide partijen aanvaardbare oplossing. Vanaf het allereerste moment heb ik mijn bedoelingen en het geheel van kaders, regels en afspraken waaraan ik mij dien te houden, helder gecommuniceerd naar dhr. en mw. [X] . Zij zijn gedurende het onderzoek door mij onder andere gewezen op het feit dat over de boete van 50% en de heffingsrente niet kon worden onderhandeld maar onderdeel uitmaakte van een mogelijk compromis indien wij het eens zouden kunnen worden over de enkelvoudige belasting. Een en ander, zo heb ik hen voorgesteld, zou de verschuldigde (enkelvoudige) belasting, heffingsrente en boete in één navorderingsaanslag vermogensbelasting worden opgelegd. (…). In het kader van een pragmatische oplossing – waarbij ik nadrukkelijk heb aangegeven dat dhr. en mw. [X] op geen enkele wijze anders zou worden behandeld dan andere belastingplichtigen en dat de voorwaarden waaronder het compromis zou worden gesloten door beide partijen onderschreven moesten worden – heb ik de mogelijkheid geopperd om één navorderingsaanslag op te leggen waarbij u slechts ten aanzien van de boete bezwaar zou aantekenen. Als uitgangspunt voor de navorderingsaanslag heb ik de berekeningsmodellen voorgesteld die ik als bijlage bij mijn brief van 8 maart jl. heb gevoegd ondanks het feit dat de heffingsrente is berekend per 31 december 2004. Nu deze mogelijkheid vanwege interne afspraken bij de Belastingdienst niet tot de mogelijkheid behoort, zal ik overgaan tot het opleggen van navorderingsaanslagen voor de jaren 1994 t/m 2002 waarbij rekening zal worden gehouden met boete en heffingsrente.” 2.24 De gemachtigde van belanghebbende heeft bij brief van 25 augustus 2006 aan de Inspecteur geschreven: “Met betrekking tot de heffingsrente heeft u meermaals te kennen gegeven dat u bij de berekening van de op te leggen aanslagen uit zult gaan van de reeds berekende en bekende bedragen heffingsrente. U plaatst thans uw toezegging met betrekking tot de heffingsrente echter in een ander kader: alsof de toezegging enkel effect zal hebben als er een overeenkomst bereikt zou worden ten aanzien van de enkelvoudige belasting. Dat voorbehoud hebt u niet gemaakt tijdens de bespreking. Ons inziens is uw toezegging met betrekking tot de heffingsrente niet afhankelijk van het al dan niet bereiken van een overeenkomst inzake de enkelvoudige belasting.” 2.25 Bij brief van 8 december 2006 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld dat hij voornemens is om navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2002 en VB 1995 tot en met 2000 met boetes op te leggen. Met dagtekening 30 december 2006 heeft de Inspecteur de aangekondigde navorderingsaanslagen en boetes aan belanghebbende opgelegd en bij beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht. Belanghebbende heeft bij brief van 31 januari 2007 tegen deze navorderingsaanslagen, boetes en beschikkingen heffingsrente bezwaar gemaakt. 2.26 Belanghebbende heeft bij brief van 31 januari 2012, door de Rechtbank ontvangen op 1 februari 2012, beroep ingesteld tegen het niet tijdig doen van uitspraken op bezwaar. 2.27 De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 28 maart 2012 de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 tot en met 2002, de navorderingsaanslagen VB 1994 tot en met 2000, de over die jaren vastgestelde beschikkingen heffingsrente en de over die jaren opgelegde boetebeschikkingen, verminderd. De Inspecteur heeft geen uitspraak gedaan op het verzoek van belanghebbende om toekenning van een immateriële schadevergoeding en een dwangsom. 2.28 Naar aanleiding van het heropeningsbesluit van de Rechtbank van 25 maart 2013 heeft de Inspecteur bij brief van 11 april 2013 alsnog de op belanghebbende betrekking hebbende renseignementen van de Duitse autoriteiten overgelegd. Het betreft de volgende documenten: a. een mededeling met betrekking tot [X] of [X1] , [a-straat] 47, [Z] NL, [b-bank] AG; Konto-nr.: [0000000] , betreffende een transactie van 6 augustus 1991 met betrekking tot de afgifte van effecten ("Tafelpapieren") ten bedrage van fl. 140.000; een mededeling met betrekking tot [X] of [X1] , [a-straat] 47, [Z] NL, [b-bank] AG; Konto-nr.: [0000000] , betreffende een transactie van 27 oktober 1992 met betrekking tot de afgifte van effecten ("Tafelpapieren") ten bedrage van fl. 279.000; een lijst met namen waarop staat vermeld: per 2 januari 1997 rekeningnummer [0000000] [X] oder [X1] , [a-straat] 47 Niederlande. 2.29 De Rechtbank heeft bij uitspraak van 11 maart 2014: - de beroepen tegen het niet tijdig beslissen op de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard; - de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 2001 en 2002 en VB 1994 en bijbehorende beschikkingen heffingsrente en boetebeschikkingen ongegrond verklaard; - de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 en bijbehorende beschikkingen heffingsrente en boetebeschikkingen gegrond verklaard; - de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de belastingjaren 1994 tot en met 2000 met uitzondering van de navorderingsaanslag VB 1994 vernietigd; - de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 verminderd overeenkomstig overweging 4.9 van de uitspraak van de Rechtbank; - de beschikkingen heffingsrente bij de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 dienovereenkomstig verminderd; en - de bij de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 opgelegde boetes dienovereenkomstig verlaagd.

In deze arresten is verder nog door de Hoge Raad opgemerkt dat de vereiste voortvarendheid in ieder geval niet is betracht indien bij de werkzaamheden een onverklaarbare vertraging van meer dan zes maanden is opgetreden. 4.15 Voor de beoordeling van de voortvarendheid die de Inspecteur bij de voorbereiding en het opleggen van de onderwerpelijke navorderingsaanslagen aan de dag heeft gelegd, is van belang wanneer en welke acties de Inspecteur bij het voorbereiden en opleggen van de onderwerpelijke navorderingsaanslagen heeft ondernomen. Belanghebbende betoogt dat de Inspecteur niet voortvarend heeft gehandeld in de periodes 28 juli 2003 tot 15 april 2004, 26 mei 2005 tot 6 december 2005, 6 april 2006 tot 31 december 2006, 10 maart 2005 tot 31 december 2005/2006 en de gehele periode 28 juli 2003 tot 31 december 2005/2006. 4.16 Met betrekking tot de vraag of in de periode tussen 28 juli 2003 en 15 april 2004 voortvarend is gehandeld, heeft het volgende te gelden. Gelet op het aantal renseignementen stond het de belastingautoriteiten vrij te kiezen voor een projectmatige aanpak. In dat kader heeft de Belastingdienst/FIOD-ECD na de ontvangst van de 81 renseignementen het bij ieder renseignement bijbehorende BSN opgezocht en aangiftebiljetten IB/PVV en VB opgevraagd. Vervolgens is op 9 oktober 2013 een landelijke applicatie voor de verdere behandeling van de renseignementen door de diverse eenheden geïnstalleerd (zie 2.5) en zijn bij brief van 16 oktober 2003 de aangiftebiljetten IB/PVV en VB van belanghebbende en gegevens vanuit de lokale systemen naar de Belastingdienst/FIOD-ECD toegestuurd (zie 2.6). Verder zijn begin maart 2004 de renseignementen ter verdere behandeling bij de eenheden uitgezet (zie 2.7) en heeft de Inspecteur op 15 april 2004 de opgaaf naar belanghebbende verzonden (zie 2.8). Onder deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in bedoelde periode voldoende voortvarend heeft gehandeld. 4.17 Inzake de vraag of in de periode tussen 26 mei 2005 en 6 december 2005 voortvarend is gehandeld, geldt het volgende. Bij brief van 26 mei 2005 heeft de Inspecteur aan belanghebbende geschreven dat er tussen hem en belanghebbende verschillen bestaan wat betreft de berekening van de rente-inkomsten van [b-bank] en de bankkosten waarbij belanghebbende wordt verzocht om contact op te nemen voor het maken van een afspraak (zie 2.16). De Inspecteur heeft op 11 november 2005 een brief aan belanghebbende geschreven waarin hij heeft gevraagd om contact met hem op te nemen voor een gesprek over de hoogte van de rente-inkomsten over de periode 1993 tot en met 2001 en dat, indien geen overeenstemming zou worden bereikt, navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994 zouden worden opgelegd (zie 2.17). Deze navorderingsaanslagen zijn bij brief van 5 december 2005 aangekondigd (zie 2.18). Onder deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in deze periode voldoende voortvarend heeft gehandeld. 4.18 Met betrekking tot de vraag of in de periode tussen 6 april 2006 en 31 december 2006 voortvarend is gehandeld, heeft het volgende te gelden. De gemachtigde van belanghebbende heeft op 20 juni 2006 aan de Inspecteur laten weten dat hij door belanghebbende is gemachtigd om namens hem op te treden. Tussen de gemachtigde van belanghebbende en de Inspecteur heeft op 11 augustus 2006 een bespreking plaatsgevonden en zijn op 18, 22 en 25 augustus 2006 brieven gestuurd (zie 2.22 tot en met 2.24). In de brief van 25 augustus 2006 heeft de Inspecteur geschreven dat hij zal overgaan tot het opleggen van navorderingsaanslagen over de jaren 1994 tot en met 2002 met heffingsrente en boetes. Bij brief van 8 december 2006 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld dat hij voornemens is om navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2002 en VB 1995 tot en met 2000 met boetes op te leggen (zie 2.25). Onder deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in deze periode voldoende voortvarend heeft gehandeld. 4.19 Verder betoogt belanghebbende dat de navorderingsaanslagen zijn opgelegd aan de hand van de door de Inspecteur op 10 maart 2005 gemaakte berekeningen (zie 2.14) en is in de brief van 26 mei 2005 meegedeeld dat alle gegevens voorhanden zijn (zie 2.16). Door desondanks te wachten met het opleggen van de navorderingsaanslagen tot respectievelijk 31 december 2005 en 31 december 2006 heeft de Inspecteur de voortvarendheidseis geschonden, aldus belanghebbende. Hierbij heeft naar het oordeel van het Hof het volgende te gelden. De Inspecteur heeft in de brief van 26 mei 2005 geschreven dat een afspraak moet worden gemaakt om de geschillen samen te bekijken en dit bij brief van 11 november 2005 herhaald (zie 2.16 en 2.17). De navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994 zijn bij brief van 5 december 2005 aangekondigd en op 30 december 2005 gedagtekend (zie 2.18). Verder heeft belanghebbende bij brief van 7 februari 2006 nog gegevens van een bankrekening bij [a-bank] aan de Inspecteur toegestuurd en heeft de Inspecteur bij brief van 8 maart 2006 onder meer geschreven dat hij akkoord gaat met de bankkosten en dat hij wat betreft de [b-bank] tot de conclusie is gekomen dat er wel degelijk sprake is van rente (zie 2.21). In augustus 2006 is geconstateerd dat er nog verschillende geschilpunten waren en is hierover gecorrespondeerd (zie 2.22 tot en met 2.24). In de brief van 25 augustus 2006 heeft de Inspecteur geschreven dat hij zal overgaan tot het opleggen van navorderingsaanslagen over de jaren 1994 tot en met 2002 met heffingsrente en boetes. Bij brief van 8 december 2006 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld dat hij voornemens is om navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2002 en VB 1995 tot en met 2000 met boetes op te leggen (zie 2.25). Onder deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in deze periode voldoende voortvarend heeft gehandeld. 4.20 Ten slotte stelt belanghebbende wat betreft de voortvarendheid zich op het standpunt dat de Inspecteur in de gehele periode 28 juli 2003 tot respectievelijk december 2005 en december 2006 niet voortvarend heeft gehandeld. Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in het onderhavige geval ook voor wat betreft de gehele periode voortvarend heeft gehandeld. Heffingsrente 4.21 Belanghebbende stelt dat een lager bedrag aan heffingsrente – over een kortere periode, en wel tot en met 31 december 2004 – in rekening moet worden gebracht en beroept zich daarbij op de berekeningen die [F] RA in de bijlagen bij zijn brief van 10 maart 2005 aan belanghebbende heeft gemaakt (zie 2.14). Uit de brieven van 8 maart 2006 (zie 2.21) en 18 augustus 2006 (zie 2.22) blijkt dat de heffingsrente onderwerp van gesprek is geweest, aldus belanghebbende. 4.22 Dienaangaande ligt de vraag voor of de Inspecteur jegens belanghebbende een toezegging heeft gedaan waaraan hij is gebonden. Een toezegging behelst een bewuste standpuntbepaling door de Inspecteur (HR 26 september 1979, nr. 19250, ECLI:NL:HR:1979:AM4918). 4.23 Belanghebbende heeft de bewijslast van de stelling dat een toezegging door de Inspecteur is gedaan. Het is dan aan belanghebbende, na de betwisting daarvan door de Inspecteur, zijn stelling aannemelijk te maken dat bij hem het in rechte te honoreren vertrouwen is gewekt dat de heffingsrente zou worden beperkt tot en met 31 december 2004. 4.24 Het Hof acht aannemelijk dat partijen hebben gesproken over de in rekening te brengen heffingsrente en dat hierover is gesproken in het kader van een mogelijk compromis. Belanghebbende is naar het oordeel van het Hof niet in zijn bewijslast geslaagd dat, ongeacht of er een compromis tot stand zou komen, de heffingsrente zou worden beperkt tot en met 31 december 2004. Uit het debat met de Inspecteur kon belanghebbende dat redelijkerwijs ook niet opmaken.

Daarbij heeft belanghebbende de Rechtbank verzocht om oplegging van een dwangsom voor elke dag dat de Inspecteur te laat is met het doen van de uitspraken op bezwaar. 1.4 De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 28 maart 2012 de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 tot en met 2002, de navorderingsaanslagen VB 1994 tot en met 2000, de over die jaren vastgestelde beschikkingen heffingsrente en de over die jaren opgelegde boetebeschikkingen, verminderd. 1.5 De Inspecteur heeft geen uitspraak gedaan op het verzoek om toekenning van een immateriële schadevergoeding en een dwangsom. 1.6 Na onderzoek ter zitting gehouden door de Rechtbank op 28 februari 2013, heeft de Rechtbank bij heropeningsbesluit van 25 maart 2013 het vooronderzoek op de voet van artikel 8:68 van de Algemene wet bestuursrecht heropend ten einde de Inspecteur in de gelegenheid te stellen op de zaken betrekking hebbende stukken over te leggen en nadere inlichtingen te verstrekken. Hierop heeft belanghebbende bij brief van 30 mei 2013 verzocht de rechters alsmede de griffier te wraken. Bij beschikking van 16 augustus 2013 heeft de wrakingskamer van de Rechtbank het verzoek om wraking niet-ontvankelijk verklaard. 1.7 Met toestemming van partijen heeft de Rechtbank vervolgens het onderzoek, zonder nadere zitting, gesloten. 1.8 De Rechtbank heeft bij uitspraak van 11 maart 2014: - de beroepen tegen het niet tijdig beslissen op de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard; - de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 2001 en 2002 en VB 1994 en bijbehorende beschikkingen heffingsrente en boetebeschikkingen ongegrond verklaard; - de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 en bijbehorende beschikkingen heffingsrente en boetebeschikkingen gegrond verklaard; - de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de belastingjaren 1994 tot en met 2000 met uitzondering van de navorderingsaanslag VB 1994 vernietigd; - de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 verminderd overeenkomstig overweging 4.9 van de uitspraak van de Rechtbank; - de beschikkingen heffingsrente bij de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 dienovereenkomstig verminderd; en - de bij de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 opgelegde boetes dienovereenkomstig verlaagd. 1.9 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.10 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben. Belanghebbende heeft op 23 februari 2015 een nader stuk ingediend. 1.11 Het onderzoek ter zitting van het hoger beroep heeft plaatsgevonden op 28 mei 2015 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord: belanghebbende en mr. [A] , als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [B] namens de Inspecteur. 1.12 Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. 1.13 Het Hof heeft het onderzoek ter zitting op de voet van artikel 8:64, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht, geschorst teneinde de Inspecteur in de gelegenheid te stellen te reageren op de pleitnota van belanghebbende. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 8 juni 2015 naar partijen is verzonden. 1.14 De Inspecteur heeft bij brief van 23 juni 2015 aan het Hof op de pleitnota gereageerd, waarop belanghebbende bij brief van 3 augustus 2015 heeft gereageerd. 1.15 Het Hof heeft het onderzoek ter zitting hervat op 24 september 2015. Daarbij zijn verschenen en gehoord: belanghebbende en mr. [A] , als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [B] en mr. [C] namens de Inspecteur. 1.16 Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. 1.17 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

Met dagtekening 30 december 2005 heeft de Inspecteur de aangekondigde navorderingsaanslagen en boetes aan belanghebbende opgelegd en bij beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht. 2.19 Belanghebbende heeft bij brief van 2 februari 2006 bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994. 2.20 Belanghebbende heeft bij brief van 7 februari 2006 aan de Inspecteur nog gegevens van een bankrekening bij [a-bank] toegestuurd. 2.21 De Inspecteur heeft bij brief van 8 maart 2006 aan belanghebbende geschreven dat hij akkoord gaat met het in aanmerking nemen van bankkosten, dat de heffingsrente onderdeel uitmaakt van het berekeningsmodel, welke door hem niet benaderbaar of te veranderen is en dat hij wat betreft de [b-bank] tot de conclusie is gekomen dat er wel degelijk sprake is van rente. 2.22 De gemachtigde van belanghebbende heeft bij brief van 18 augustus 2006 aan de Inspecteur geschreven: “Tijdens de bespreking op 11 augustus jl. hebben wij geconstateerd dat partijen drie onderwerpen verdeeld blijven houden. Ten eerste de waardering van de aangekochte obligaties bij de Commerz Bank. Ten tweede de waardering van de opbrengst van DIT Bonds Luxemburg en tenslotte de aangekondigde boete. (…). Volgens u hield dat in dat bij de berekening van de op te leggen aanslagen u uitging van de bedragen zoals eerder kenbaar gemaakt aan de heer en mevrouw [X] alsmede dat het bedrag aan heffingsrente zou worden opgenomen, zoals toen berekend. (…). In het telefonisch onderhoud van 17 augustus j.l. deelde u mede dat was meegedeeld dat een vaststellingsovereenkomst zoals door ons besproken thans niet meer afgesloten mag worden in dit soort zaken. (…). Uit uw woorden maakte ik op dat dat naar uw mening dan ook impliceert dat u moest terugkomen op uw meerdere malen gedane toezegging met betrekking tot de heffingsrente.” 2.23 De Inspecteur heeft bij brief van 22 augustus 2006 aan de gemachtigde van belanghebbende geschreven: “… gestreefd heb naar een voor beide partijen aanvaardbare oplossing. Vanaf het allereerste moment heb ik mijn bedoelingen en het geheel van kaders, regels en afspraken waaraan ik mij dien te houden, helder gecommuniceerd naar dhr. en mw. [X] . Zij zijn gedurende het onderzoek door mij onder andere gewezen op het feit dat over de boete van 50% en de heffingsrente niet kon worden onderhandeld maar onderdeel uitmaakte van een mogelijk compromis indien wij het eens zouden kunnen worden over de enkelvoudige belasting. Een en ander, zo heb ik hen voorgesteld, zou de verschuldigde (enkelvoudige) belasting, heffingsrente en boete in één navorderingsaanslag vermogensbelasting worden opgelegd. (…). In het kader van een pragmatische oplossing – waarbij ik nadrukkelijk heb aangegeven dat dhr. en mw. [X] op geen enkele wijze anders zou worden behandeld dan andere belastingplichtigen en dat de voorwaarden waaronder het compromis zou worden gesloten door beide partijen onderschreven moesten worden – heb ik de mogelijkheid geopperd om één navorderingsaanslag op te leggen waarbij u slechts ten aanzien van de boete bezwaar zou aantekenen. Als uitgangspunt voor de navorderingsaanslag heb ik de berekeningsmodellen voorgesteld die ik als bijlage bij mijn brief van 8 maart jl. heb gevoegd ondanks het feit dat de heffingsrente is berekend per 31 december 2004. Nu deze mogelijkheid vanwege interne afspraken bij de Belastingdienst niet tot de mogelijkheid behoort, zal ik overgaan tot het opleggen van navorderingsaanslagen voor de jaren 1994 t/m 2002 waarbij rekening zal worden gehouden met boete en heffingsrente.” 2.24 De gemachtigde van belanghebbende heeft bij brief van 25 augustus 2006 aan de Inspecteur geschreven: “Met betrekking tot de heffingsrente heeft u meermaals te kennen gegeven dat u bij de berekening van de op te leggen aanslagen uit zult gaan van de reeds berekende en bekende bedragen heffingsrente. U plaatst thans uw toezegging met betrekking tot de heffingsrente echter in een ander kader: alsof de toezegging enkel effect zal hebben als er een overeenkomst bereikt zou worden ten aanzien van de enkelvoudige belasting. Dat voorbehoud hebt u niet gemaakt tijdens de bespreking. Ons inziens is uw toezegging met betrekking tot de heffingsrente niet afhankelijk van het al dan niet bereiken van een overeenkomst inzake de enkelvoudige belasting.” 2.25 Bij brief van 8 december 2006 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld dat hij voornemens is om navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2002 en VB 1995 tot en met 2000 met boetes op te leggen. Met dagtekening 30 december 2006 heeft de Inspecteur de aangekondigde navorderingsaanslagen en boetes aan belanghebbende opgelegd en bij beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht. Belanghebbende heeft bij brief van 31 januari 2007 tegen deze navorderingsaanslagen, boetes en beschikkingen heffingsrente bezwaar gemaakt. 2.26 Belanghebbende heeft bij brief van 31 januari 2012, door de Rechtbank ontvangen op 1 februari 2012, beroep ingesteld tegen het niet tijdig doen van uitspraken op bezwaar. 2.27 De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 28 maart 2012 de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 tot en met 2002, de navorderingsaanslagen VB 1994 tot en met 2000, de over die jaren vastgestelde beschikkingen heffingsrente en de over die jaren opgelegde boetebeschikkingen, verminderd. De Inspecteur heeft geen uitspraak gedaan op het verzoek van belanghebbende om toekenning van een immateriële schadevergoeding en een dwangsom. 2.28 Naar aanleiding van het heropeningsbesluit van de Rechtbank van 25 maart 2013 heeft de Inspecteur bij brief van 11 april 2013 alsnog de op belanghebbende betrekking hebbende renseignementen van de Duitse autoriteiten overgelegd. Het betreft de volgende documenten: a. een mededeling met betrekking tot [X] of [X1] , [a-straat] 47, [Z] NL, [b-bank] AG; Konto-nr.: [0000000] , betreffende een transactie van 6 augustus 1991 met betrekking tot de afgifte van effecten ("Tafelpapieren") ten bedrage van fl. 140.000; een mededeling met betrekking tot [X] of [X1] , [a-straat] 47, [Z] NL, [b-bank] AG; Konto-nr.: [0000000] , betreffende een transactie van 27 oktober 1992 met betrekking tot de afgifte van effecten ("Tafelpapieren") ten bedrage van fl. 279.000; een lijst met namen waarop staat vermeld: per 2 januari 1997 rekeningnummer [0000000] [X] oder [X1] , [a-straat] 47 Niederlande. 2.29 De Rechtbank heeft bij uitspraak van 11 maart 2014: - de beroepen tegen het niet tijdig beslissen op de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard; - de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 1993, 2001 en 2002 en VB 1994 en bijbehorende beschikkingen heffingsrente en boetebeschikkingen ongegrond verklaard; - de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 en bijbehorende beschikkingen heffingsrente en boetebeschikkingen gegrond verklaard; - de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de belastingjaren 1994 tot en met 2000 met uitzondering van de navorderingsaanslag VB 1994 vernietigd; - de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 verminderd overeenkomstig overweging 4.9 van de uitspraak van de Rechtbank; - de beschikkingen heffingsrente bij de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 dienovereenkomstig verminderd; en - de bij de navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2000 en VB 1995 tot en met 2000 opgelegde boetes dienovereenkomstig verlaagd.

In deze arresten is verder nog door de Hoge Raad opgemerkt dat de vereiste voortvarendheid in ieder geval niet is betracht indien bij de werkzaamheden een onverklaarbare vertraging van meer dan zes maanden is opgetreden. 4.15 Voor de beoordeling van de voortvarendheid die de Inspecteur bij de voorbereiding en het opleggen van de onderwerpelijke navorderingsaanslagen aan de dag heeft gelegd, is van belang wanneer en welke acties de Inspecteur bij het voorbereiden en opleggen van de onderwerpelijke navorderingsaanslagen heeft ondernomen. Belanghebbende betoogt dat de Inspecteur niet voortvarend heeft gehandeld in de periodes 28 juli 2003 tot 15 april 2004, 26 mei 2005 tot 6 december 2005, 6 april 2006 tot 31 december 2006, 10 maart 2005 tot 31 december 2005/2006 en de gehele periode 28 juli 2003 tot 31 december 2005/2006. 4.16 Met betrekking tot de vraag of in de periode tussen 28 juli 2003 en 15 april 2004 voortvarend is gehandeld, heeft het volgende te gelden. Gelet op het aantal renseignementen stond het de belastingautoriteiten vrij te kiezen voor een projectmatige aanpak. In dat kader heeft de Belastingdienst/FIOD-ECD na de ontvangst van de 81 renseignementen het bij ieder renseignement bijbehorende BSN opgezocht en aangiftebiljetten IB/PVV en VB opgevraagd. Vervolgens is op 9 oktober 2013 een landelijke applicatie voor de verdere behandeling van de renseignementen door de diverse eenheden geïnstalleerd (zie 2.5) en zijn bij brief van 16 oktober 2003 de aangiftebiljetten IB/PVV en VB van belanghebbende en gegevens vanuit de lokale systemen naar de Belastingdienst/FIOD-ECD toegestuurd (zie 2.6). Verder zijn begin maart 2004 de renseignementen ter verdere behandeling bij de eenheden uitgezet (zie 2.7) en heeft de Inspecteur op 15 april 2004 de opgaaf naar belanghebbende verzonden (zie 2.8). Onder deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in bedoelde periode voldoende voortvarend heeft gehandeld. 4.17 Inzake de vraag of in de periode tussen 26 mei 2005 en 6 december 2005 voortvarend is gehandeld, geldt het volgende. Bij brief van 26 mei 2005 heeft de Inspecteur aan belanghebbende geschreven dat er tussen hem en belanghebbende verschillen bestaan wat betreft de berekening van de rente-inkomsten van [b-bank] en de bankkosten waarbij belanghebbende wordt verzocht om contact op te nemen voor het maken van een afspraak (zie 2.16). De Inspecteur heeft op 11 november 2005 een brief aan belanghebbende geschreven waarin hij heeft gevraagd om contact met hem op te nemen voor een gesprek over de hoogte van de rente-inkomsten over de periode 1993 tot en met 2001 en dat, indien geen overeenstemming zou worden bereikt, navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994 zouden worden opgelegd (zie 2.17). Deze navorderingsaanslagen zijn bij brief van 5 december 2005 aangekondigd (zie 2.18). Onder deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in deze periode voldoende voortvarend heeft gehandeld. 4.18 Met betrekking tot de vraag of in de periode tussen 6 april 2006 en 31 december 2006 voortvarend is gehandeld, heeft het volgende te gelden. De gemachtigde van belanghebbende heeft op 20 juni 2006 aan de Inspecteur laten weten dat hij door belanghebbende is gemachtigd om namens hem op te treden. Tussen de gemachtigde van belanghebbende en de Inspecteur heeft op 11 augustus 2006 een bespreking plaatsgevonden en zijn op 18, 22 en 25 augustus 2006 brieven gestuurd (zie 2.22 tot en met 2.24). In de brief van 25 augustus 2006 heeft de Inspecteur geschreven dat hij zal overgaan tot het opleggen van navorderingsaanslagen over de jaren 1994 tot en met 2002 met heffingsrente en boetes. Bij brief van 8 december 2006 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld dat hij voornemens is om navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2002 en VB 1995 tot en met 2000 met boetes op te leggen (zie 2.25). Onder deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in deze periode voldoende voortvarend heeft gehandeld. 4.19 Verder betoogt belanghebbende dat de navorderingsaanslagen zijn opgelegd aan de hand van de door de Inspecteur op 10 maart 2005 gemaakte berekeningen (zie 2.14) en is in de brief van 26 mei 2005 meegedeeld dat alle gegevens voorhanden zijn (zie 2.16). Door desondanks te wachten met het opleggen van de navorderingsaanslagen tot respectievelijk 31 december 2005 en 31 december 2006 heeft de Inspecteur de voortvarendheidseis geschonden, aldus belanghebbende. Hierbij heeft naar het oordeel van het Hof het volgende te gelden. De Inspecteur heeft in de brief van 26 mei 2005 geschreven dat een afspraak moet worden gemaakt om de geschillen samen te bekijken en dit bij brief van 11 november 2005 herhaald (zie 2.16 en 2.17). De navorderingsaanslagen IB/PVV 1993 en VB 1994 zijn bij brief van 5 december 2005 aangekondigd en op 30 december 2005 gedagtekend (zie 2.18). Verder heeft belanghebbende bij brief van 7 februari 2006 nog gegevens van een bankrekening bij [a-bank] aan de Inspecteur toegestuurd en heeft de Inspecteur bij brief van 8 maart 2006 onder meer geschreven dat hij akkoord gaat met de bankkosten en dat hij wat betreft de [b-bank] tot de conclusie is gekomen dat er wel degelijk sprake is van rente (zie 2.21). In augustus 2006 is geconstateerd dat er nog verschillende geschilpunten waren en is hierover gecorrespondeerd (zie 2.22 tot en met 2.24). In de brief van 25 augustus 2006 heeft de Inspecteur geschreven dat hij zal overgaan tot het opleggen van navorderingsaanslagen over de jaren 1994 tot en met 2002 met heffingsrente en boetes. Bij brief van 8 december 2006 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld dat hij voornemens is om navorderingsaanslagen IB/PVV 1994 tot en met 2002 en VB 1995 tot en met 2000 met boetes op te leggen (zie 2.25). Onder deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in deze periode voldoende voortvarend heeft gehandeld. 4.20 Ten slotte stelt belanghebbende wat betreft de voortvarendheid zich op het standpunt dat de Inspecteur in de gehele periode 28 juli 2003 tot respectievelijk december 2005 en december 2006 niet voortvarend heeft gehandeld. Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat de Inspecteur in het onderhavige geval ook voor wat betreft de gehele periode voortvarend heeft gehandeld. Heffingsrente 4.21 Belanghebbende stelt dat een lager bedrag aan heffingsrente – over een kortere periode, en wel tot en met 31 december 2004 – in rekening moet worden gebracht en beroept zich daarbij op de berekeningen die [F] RA in de bijlagen bij zijn brief van 10 maart 2005 aan belanghebbende heeft gemaakt (zie 2.14). Uit de brieven van 8 maart 2006 (zie 2.21) en 18 augustus 2006 (zie 2.22) blijkt dat de heffingsrente onderwerp van gesprek is geweest, aldus belanghebbende. 4.22 Dienaangaande ligt de vraag voor of de Inspecteur jegens belanghebbende een toezegging heeft gedaan waaraan hij is gebonden. Een toezegging behelst een bewuste standpuntbepaling door de Inspecteur (HR 26 september 1979, nr. 19250, ECLI:NL:HR:1979:AM4918). 4.23 Belanghebbende heeft de bewijslast van de stelling dat een toezegging door de Inspecteur is gedaan. Het is dan aan belanghebbende, na de betwisting daarvan door de Inspecteur, zijn stelling aannemelijk te maken dat bij hem het in rechte te honoreren vertrouwen is gewekt dat de heffingsrente zou worden beperkt tot en met 31 december 2004. 4.24 Het Hof acht aannemelijk dat partijen hebben gesproken over de in rekening te brengen heffingsrente en dat hierover is gesproken in het kader van een mogelijk compromis. Belanghebbende is naar het oordeel van het Hof niet in zijn bewijslast geslaagd dat, ongeacht of er een compromis tot stand zou komen, de heffingsrente zou worden beperkt tot en met 31 december 2004. Uit het debat met de Inspecteur kon belanghebbende dat redelijkerwijs ook niet opmaken.

Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve. Boetes 4.25 Tussen partijen is naar het oordeel van het Hof terecht niet in geschil dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet bij belanghebbende. 4.26 Belanghebbende betoogt dat ook in zijn geval het begunstigend beleid moet worden toegepast dat door de Inspecteur wordt gevoerd met betrekking tot de gevallen waarin de [G] -ondernemers meewerken. Dit begunstigend beleid houdt volgens belanghebbende in dat bij de zogenoemde meewerkers de boete wordt verminderd van 50% tot 25%. Nu bij hem, vanwege het meewerken, de boetes slechts werden verminderd van 100% tot 50%, is er sprake van strijd met het gelijkheidsbeginsel, aldus belanghebbende. 4.27 Naar het oordeel van het Hof slaagt het beroep op het gelijkheidsbeginsel niet omdat niet gezegd kan worden dat sprake is van feitelijk en rechtens gelijke gevallen. Ter zitting van het Hof is door de Inspecteur immers gesteld, hetgeen door de gemachtigde van belanghebbende is beaamd, dat bij de [G] -ondernemers de boetes in het kader van een compromis werden verminderd. Dit terwijl er in het onderhavige geval juist geen compromis is overeengekomen tussen belanghebbende en de Inspecteur. Alsdan kan niet worden gesproken van gelijke gevallen (vgl. HR 11 juli 2014, nr. 13/02731, ECLI:NL:HR:2014:1621). 4.28 Belanghebbende betoogt verder dat de boetes die betrekking hebben op [a-bank] moeten worden verlaagd naar nihil, omdat de Inspecteur weliswaar over gegevens van de [b-bank] beschikte, maar niet over gegevens van [a-bank] . De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting van het Hof desgevraagd expliciet en ondubbelzinnig verklaard dat hij met dit betoog geen beroep doet op de inkeerbepaling als bedoeld in artikel 67n van de AWR. Wel dient hiermee, aldus belanghebbende, in het kader van straftoemeting rekening te worden gehouden. 4.29 Naar het oordeel van het Hof is met deze omstandigheid reeds in voldoende mate rekening gehouden nu, gelet op de medewerking van belanghebbende, boetes van 50% zijn opgelegd. Het Hof acht de boetebeschikkingen IB/PVV 1993 tot en met 2000 en VB 1994 tot en met 2000, zoals die door de Rechtbank in het kader van haar straftoemeting nader zijn vastgesteld, passend en geboden. 4.30 De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur bij de uitspraken op bezwaar de boetes wegens overschrijding van de redelijke termijn terecht met 20% heeft verminderd. Belanghebbende betoogt dat, naar het Hof begrijpt, de redelijke termijn met bijna acht jaar is overschreden, waardoor de boetes met 40% moeten worden verminderd. 4.31 Vast staat dat in het onderhavige geval de redelijke termijn met meer dan twee jaar is overschreden. Het Hof hanteert voor dat geval de lijn dat de boete moet worden verminderd met 20%, of maximaal € 20.000. Het Hof ziet in het onderhavige geval geen reden om van deze lijn af te wijken. Proceskostenvergoeding 4.32 Belanghebbende betoogt dat hij in aanmerking komt voor vergoeding van de werkelijke proceskosten omdat de Inspecteur zonder instemming van belanghebbende de bezwaren heeft aangehouden, in de uitspraken op bezwaar niet is ingegaan op het verzoek om immateriële schadevergoeding, de Inspecteur pas in de uitspraken op bezwaar en in beroep de afspraken is nagekomen en het niet door de Inspecteur aan de Rechtbank overleggen van alle op de zaken betrekking hebbende stukken. Het Hof overweegt hiertoe als volgt. Voor toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) is grond, indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (HR 13 april 2007, nr. 41.235, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). Deze regel sluit niet uit dat ook in andere gevallen – bijvoorbeeld indien het bestuursorgaan verregaand onzorgvuldig handelt – aanleiding kan bestaan om, alle omstandigheden van het geval in aanmerking nemend, af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit (HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). 4.33 Naar het oordeel van het Hof kan niet worden gezegd dat de Inspecteur het verwijt treft dat bij het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslagen en het doen van de uitspraken op bezwaar, reeds duidelijk was dat deze, in een daartegen ingestelde procedure geen stand zouden houden. In zoverre bestaat geen grond voor een van de forfaitaire bedragen van het Besluit afwijkende proceskostenvergoeding. 4.34 Dat de Inspecteur te dezen een verregaand onzorgvuldig handelen kan worden verweten dat aanleiding vormt af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit, acht het Hof niet aannemelijk geworden. 4.35 Ook overigens acht het Hof geen gronden aanwezig op grond waarvan aanleiding bestaat belanghebbende op de voet van artikel 2, lid 3, van het Besluit, een van de forfaitaire bedragen afwijkende proceskostenvergoeding voor de bezwaar- en beroepsfase toe te kennen, zodat de Rechtbank terecht heeft geoordeeld dat belanghebbende niet in aanmerking komt voor vergoeding van de werkelijke proceskosten.

Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve. Boetes 4.25 Tussen partijen is naar het oordeel van het Hof terecht niet in geschil dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet bij belanghebbende. 4.26 Belanghebbende betoogt dat ook in zijn geval het begunstigend beleid moet worden toegepast dat door de Inspecteur wordt gevoerd met betrekking tot de gevallen waarin de [G] -ondernemers meewerken. Dit begunstigend beleid houdt volgens belanghebbende in dat bij de zogenoemde meewerkers de boete wordt verminderd van 50% tot 25%. Nu bij hem, vanwege het meewerken, de boetes slechts werden verminderd van 100% tot 50%, is er sprake van strijd met het gelijkheidsbeginsel, aldus belanghebbende. 4.27 Naar het oordeel van het Hof slaagt het beroep op het gelijkheidsbeginsel niet omdat niet gezegd kan worden dat sprake is van feitelijk en rechtens gelijke gevallen. Ter zitting van het Hof is door de Inspecteur immers gesteld, hetgeen door de gemachtigde van belanghebbende is beaamd, dat bij de [G] -ondernemers de boetes in het kader van een compromis werden verminderd. Dit terwijl er in het onderhavige geval juist geen compromis is overeengekomen tussen belanghebbende en de Inspecteur. Alsdan kan niet worden gesproken van gelijke gevallen (vgl. HR 11 juli 2014, nr. 13/02731, ECLI:NL:HR:2014:1621). 4.28 Belanghebbende betoogt verder dat de boetes die betrekking hebben op [a-bank] moeten worden verlaagd naar nihil, omdat de Inspecteur weliswaar over gegevens van de [b-bank] beschikte, maar niet over gegevens van [a-bank] . De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting van het Hof desgevraagd expliciet en ondubbelzinnig verklaard dat hij met dit betoog geen beroep doet op de inkeerbepaling als bedoeld in artikel 67n van de AWR. Wel dient hiermee, aldus belanghebbende, in het kader van straftoemeting rekening te worden gehouden. 4.29 Naar het oordeel van het Hof is met deze omstandigheid reeds in voldoende mate rekening gehouden nu, gelet op de medewerking van belanghebbende, boetes van 50% zijn opgelegd. Het Hof acht de boetebeschikkingen IB/PVV 1993 tot en met 2000 en VB 1994 tot en met 2000, zoals die door de Rechtbank in het kader van haar straftoemeting nader zijn vastgesteld, passend en geboden. 4.30 De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur bij de uitspraken op bezwaar de boetes wegens overschrijding van de redelijke termijn terecht met 20% heeft verminderd. Belanghebbende betoogt dat, naar het Hof begrijpt, de redelijke termijn met bijna acht jaar is overschreden, waardoor de boetes met 40% moeten worden verminderd. 4.31 Vast staat dat in het onderhavige geval de redelijke termijn met meer dan twee jaar is overschreden. Het Hof hanteert voor dat geval de lijn dat de boete moet worden verminderd met 20%, of maximaal € 20.000. Het Hof ziet in het onderhavige geval geen reden om van deze lijn af te wijken. Proceskostenvergoeding 4.32 Belanghebbende betoogt dat hij in aanmerking komt voor vergoeding van de werkelijke proceskosten omdat de Inspecteur zonder instemming van belanghebbende de bezwaren heeft aangehouden, in de uitspraken op bezwaar niet is ingegaan op het verzoek om immateriële schadevergoeding, de Inspecteur pas in de uitspraken op bezwaar en in beroep de afspraken is nagekomen en het niet door de Inspecteur aan de Rechtbank overleggen van alle op de zaken betrekking hebbende stukken. Het Hof overweegt hiertoe als volgt. Voor toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) is grond, indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (HR 13 april 2007, nr. 41.235, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). Deze regel sluit niet uit dat ook in andere gevallen – bijvoorbeeld indien het bestuursorgaan verregaand onzorgvuldig handelt – aanleiding kan bestaan om, alle omstandigheden van het geval in aanmerking nemend, af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit (HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). 4.33 Naar het oordeel van het Hof kan niet worden gezegd dat de Inspecteur het verwijt treft dat bij het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslagen en het doen van de uitspraken op bezwaar, reeds duidelijk was dat deze, in een daartegen ingestelde procedure geen stand zouden houden. In zoverre bestaat geen grond voor een van de forfaitaire bedragen van het Besluit afwijkende proceskostenvergoeding. 4.34 Dat de Inspecteur te dezen een verregaand onzorgvuldig handelen kan worden verweten dat aanleiding vormt af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit, acht het Hof niet aannemelijk geworden. 4.35 Ook overigens acht het Hof geen gronden aanwezig op grond waarvan aanleiding bestaat belanghebbende op de voet van artikel 2, lid 3, van het Besluit, een van de forfaitaire bedragen afwijkende proceskostenvergoeding voor de bezwaar- en beroepsfase toe te kennen, zodat de Rechtbank terecht heeft geoordeeld dat belanghebbende niet in aanmerking komt voor vergoeding van de werkelijke proceskosten.