ECLI:NL:GHAMS:2025:1736

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 24/119 17 juni 2025 uitspraak van de tiende enkelvoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] , wonende te [Z] , belanghebbende, tegen de uitspraak van 21 november 2023 in de zaak met kenmerk HAA 22/3554 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2018 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning en uit sparen en beleggen van € 50.745. Daarnaast is bij afzonderlijke beschikking € 539 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur het daartegen gemaakte bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Tegen de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft daartegen hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en een nader stuk. 1.5. Met instemming van partijen is een mondelinge behandeling achterwege gebleven. Hierna heeft het Hof het onderzoek gesloten.

2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (belanghebbende en de inspecteur worden in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiser’ respectievelijk ‘verweerder’): “1. Eiser is sinds 27 juli 2007 eigenaar van de onroerende zaak gelegen aan de [straat] te [Z] (hierna: de woning). 2. De woning bestaat uit drie verdiepingen (souterrain, begane grond en eerste verdieping) en beschikt aan de buitenzijde over één toegangsdeur. De eerste verdieping van de woning is bereikbaar via een centrale opgang in de woning en beschikt (binnenshuis) over een eigen toegangsdeur. 3. Het souterrain en de begane grond van de woning werden in 2018 door eiser zelf bewoond. De eerste verdieping van de woning is in het jaar 2018 via [bedrijf] verhuurd aan toeristen. Deze verdieping beschikt over een eigen keuken, badkamer, woonkamer en slaapkamer. De afzonderlijke verhuurperiodes in 2018 besloegen telkens enkele dagen. 4. De woning is door de gemeente [Z] voor het belastingjaar 2018 aangemerkt als één woning met één WOZ-waarde. De drie verdiepingen van de woning behoren kadastraal tot dezelfde onroerende zaak. Er is binnen de woning geen sprake van gescheiden nutsvoorzieningen. 5. Eiser heeft in zijn aangifte IB/PVV 2018 van 18 november 2021 70% van de WOZ-waarde van de woning aangegeven in box 1 en (85% van) de overige 30% van de WOZ-waarde in box 3. In de aangifte zijn geen inkomsten uit tijdelijke verhuur van de eigen woning opgenomen. 6. Verweerder heeft met dagtekening 17 februari 2022 aan eiser de aanslag IB/PVV 2018 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.745. In de aanslag heeft verweerder – voor zover hier van belang – € 51.680 aan inkomsten uit tijdelijke verhuur van de eigen woning in aanmerking genomen. 7. Eiser heeft in de beroepsfase een huurovereenkomst met betrekking tot de periode van 15 november 2020 tot en met 14 november 2021, foto’s en een meetrapport overgelegd ter onderbouwing van zijn standpunt dat de eerste verdieping van de woning een zelfstandige woning is.” 2.2. Het Hof gaat ook uit van de hiervoor vermelde feiten. Hieraan voegt het Hof toe dat in de akte van levering van 27 juli 2007 van de onderhavige onroerende zaak aan belanghebbende het volgende staat: “Het registergoedhet appartementsrecht dat recht geeft op het uitsluitend gebruik van de woning in het souterrain, de bel-etage en de eerste verdieping, plaatselijk bekend [postcode] [Z] [straat] , kadastraal bekend (…) bestaande uit het gebouw met ondergrond, erf en verder toebehoren aan de [straat] te [postcode] [Z] ”

In hoger beroep is, evenals bij de rechtbank, in geschil of de aanslag IB/PVV 2018 naar het juiste bedrag is vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of het gehele gebouw voor belanghebbende eigen woning is en of terecht inkomsten uit tijdelijke verhuur van de eigen woning in aanmerking zijn genomen (artikel 3.113 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001)).

De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil het volgende overwogen: “Juridisch kader 11. Ingevolge artikel 3.110 van de Wet IB 2001 zijn belastbare inkomsten uit eigen woning de voordelen uit eigen woning verminderd met de op die voordelen drukkende aftrekbare kosten (artikel 3.120 van de Wet IB 2001). 12. Ingevolge artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt onder eigen woning – onder andere – verstaan een gebouw of een gedeelte van een gebouw met de daartoe behorende aanhorigheden, voor zover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van eigendom. Het zevende lid bepaalt dat het tijdelijk ter beschikking stellen van een woning aan derden daaraan niet het karakter van hoofdverblijf ontneemt. 13. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 16 juli 1993 (ECLI:NL:HR:1993:ZC5412, r.o. 3.3) het begrip ‘aanhorigheid’ gedefinieerd als een gebouw dat bij de woning behoort, daarbij in gebruik is en daaraan dienstbaar is. In zijn arrest van 19 september 2020 (ECLI:NL:HR:2020:1448) heeft de Hoge Raad – voor zover hier van belang – het volgende overwogen: “2.4.2 Artikel 3.111, lid 7, Wet IB 2001 bepaalt dat het tijdelijk ter beschikking stellen van de woning aan derden daaraan niet het karakter van hoofdverblijf ontneemt. Omtrent die bepaling is in de parlementaire geschiedenis opgemerkt: Het vierde lid regelt dat een woning die door de belastingplichtige tijdelijk aan derden ter beschikking is gesteld, bijvoorbeeld tijdens een vakantie, toch als eigen woning voor de belastingplichtige wordt aangemerkt door aan die woning het karakter van hoofdverblijf gedurende die periode niet te ontnemen. 2.4.3 Aan die intentie van de wetgever om geen gevolgen voor de toepassing van de eigenwoningregeling te verbinden aan de tijdelijke terbeschikkingstelling van een eigen woning aan derden, zou onvoldoende recht worden gedaan indien zou worden aanvaard dat de tijdelijke terbeschikkingstelling van een gedeelte van of aanhorigheid bij een eigen woning aan derden tot een ander gevolg zou leiden dan de tijdelijke terbeschikkingstelling van de gehele woning. Daarom moet ervan worden uitgegaan dat tijdelijke terbeschikkingstelling van een eigen woning of een gedeelte van, dan wel aanhorigheid bij, een eigen woning aan die woning niet het karakter van eigen woning als bedoeld in artikel 3.111, lid 1, Wet IB 2001 ontneemt. Voor die gehele woning blijft in die perioden gelden dat zij geacht wordt anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking te staan aan de belastingplichtige of aan tot diens huishouding behorende personen. Het oordeel van het Hof dat het tuinhuis door de tijdelijke verhuur slechts tijdelijk als hoofdverblijf aan belanghebbende ter beschikking stond en dat Afdeling 3.6 van de Wet IB 2001 niet op dat tuinhuis van toepassing is, berust dan ook op een onjuiste rechtsopvatting.” 14. De voordelen uit eigen woning worden op grond van artikel 3.112 van de Wet IB 2001 gesteld op een forfaitair bedrag. 15. In artikel 3.113 van de Wet IB 2001 is bepaald dat met betrekking tot de eigen woning die tijdelijk ter beschikking is gesteld aan derden het ingevolge artikel 3.112 van de Wet IB 2001 als voordelen uit eigen woning in aanmerking te nemen bedrag wordt vermeerderd met 70 percent van de voordelen ter zake van het ter beschikking stellen. Kwalificatie van de huurinkomsten 16. De rechtbank is van oordeel dat de eerste verdieping van de woning deel uitmaakt van de eigen woning van eiser. Alle drie de verdiepingen van de woning behoren immers kadastraal tot dezelfde onroerende zaak die eiser in 2018 in zijn geheel anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking stond. Dat eiser in 2018 de eerste verdieping van de woning niet zelf bewoond heeft, maakt niet dat deze hem niet anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking stond. Eiser kon namelijk zelf bepalen of hij de verdieping al dan niet voor een bepaalde (korte) periode verhuurde of zelf in gebruik nam. Een daadwerkelijk gebruik of functioneren als hoofdverblijf wordt door de wet voor de kwalificatie eigen woning niet vereist. De omstandigheid dat de eerste verdieping van de woning zodanig is ingericht dat deze als afzonderlijke woonruimte gebruikt kan worden, maakt het voorgaande niet anders. 17. Tussen partijen is niet in geschil dat de verhuur van de eerste verdieping van de woning voor het jaar 2018 kwalificeert als tijdelijke terbeschikkingstelling aan derden. Mede gelet op de onder 3. vermelde feiten ziet de rechtbank geen aanleiding hier anders over te oordelen. 18. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de tijdelijke-verhuurregeling van toepassing is en de inkomsten uit het ter beschikking stellen van de eerste verdieping van de woning terecht op grond van artikel 3.113 van de Wet IB 2001 door verweerder zijn meegenomen in de aanslag IB/PVV 2018. 19. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.”

5.1. Het Hof verenigt zich met de uitspraak van de rechtbank en maakt de gronden waarop die berust tot de zijne. Al wat belanghebbende in hoger beroep aanvullend heeft aangevoerd, werpt geen nieuw of ander licht op de zaak. Het Hof overweegt verder als volgt. 5.2. De onroerende zaak van belanghebbende bestaat uit één gebouw. Belanghebbende stelt (primair) dat zich in dit gebouw twee zelfstandige woningen bevinden. Eén van deze woningen is bij hem duurzaam als hoofdverblijf in gebruik en de tweede kan dan niet ook eigen woning zijn. Subsidiair stelt belanghebbende dat indien toch sprake is van slechts één zelfstandige woning in het gebouw, dat de bovenverdieping hem dan niet duurzaam ter beschikking staat, omdat deze via [bedrijf] wordt verhuurd. In beide gevallen is artikel 3:113 Wet IB 2001 niet van toepassing op de huurinkomsten en zijn ze daarom niet als inkomen uit werk en woning belast, aldus nog steeds belanghebbende. Eén of twee woningen 5.3. Artikel 3.111, lid 1, Wet IB 2001, kent niet het begrip ‘woning’, het artikel spreekt van een duurzaam tot hoofdverblijf dienend gebouw of een gedeelte van een gebouw, met de daartoe behorende aanhorigheden. Strikt genomen stelt belanghebbende dus dat twee gedeelten van zijn gebouw elk voor zich in aanmerking zouden kunnen komen om als eigen woning te worden aangemerkt. Gemakshalve zal het Hof voor een mogelijk kwalificerend hoofdverblijf ook het begrip woning gebruiken. 5.4. Of in het onderhavige geval de onroerende zaak bestaat uit één of twee zelfstandige woningen wordt sterk feitelijk bepaald. Het Hof kent dan ook waarde toe aan het geheel van feiten en omstandigheden om tot het oordeel te komen dat het gehele gebouw van belanghebbende, zowel het souterrain, als de bel-etage en de eerste verdieping, één woning vormt. 5.5.1. Het Hof hecht op de eerste plaats waarde aan de aard en inrichting van het gebouw. Daarvoor is bepalend of een bouwwerk naar zijn bedoeling oorspronkelijk gebouwd is als (één) woning (of als twee woningen). Het uiterlijk van het gebouw is dat van een klassiek herenhuis zoals dat veel voorkomt in [Z] . Aan de buitenzijde zit een voordeur die als entree dient en aan de binnenzijde bestaat het gebouw uit een souterrain, een bel-etage en een verdieping. Deze bouwsoort wijst erop dat het gebouw naar zijn aard en inrichting bedoeld is om als één woning te dienen. Dit is dus anders dan een gebouw dat van meet af aan gebouwd is als appartementencomplex met een portiek en verschillende bouwlagen waarin zich naar bedoeld is zelfstandige woningen bevinden. 5.5.2. Van belang is verder dat bij de civielrechtelijke leveringsakte een gebouw met één woning bestaande uit de drie reeds benoemde woonlagen is geleverd en dat de eigendom van het gebouw dus niet in twee delen op belanghebbende is overgegaan (zie 2.2). Er is dan ook geen sprake van een kadastrale splitsing. Een kadastrale splitsing kan een aanwijzing zijn dat de onroerende zaak uit meerdere zelfstandige woningen bestaat, nu daarvoor een verregaande bouwkundige splitsing vereist is. In het onderhavige geval behoort de eerste verdieping echter kadastraal tot dezelfde onroerende zaak als het souterrain en de bel-etage. 5.5.3. De stand van zaken is dus dat het gebouw vanuit historisch oogpunt uit één woning bestaat, civielrechtelijk als één woning is geleverd en één kadastraal object vormt, zodat het vermoeden gerechtvaardigd is dat sprake is van niet meer dan één woning. De vraag is of dit anders wordt doordat de inrichting van de woning geschikt is gemaakt voor zelfstandige verhuur van een deel. Alhoewel de eerste verdieping diverse eigen voorzieningen kent (zoals een keuken en badkamer) en vanuit de hal over een af te sluiten deur beschikt, brengt dit niet zonder meer mee dat de eerste verdieping dan als een zelfstandige woning aangemerkt kan worden. De aanpassingen die belanghebbende aan de onroerende zaak heeft gedaan, om een gedeelte van de onroerende zaak geschikt te maken voor verhuur, zijn niet bouwkundig van aard. In wezen is alleen voorzien in een kookgelegenheid en een extra deur met een slot. Naar het oordeel van het Hof is dat onvoldoende om de eerste verdieping als woning te scheiden van de begane grond en het souterrain. Indien dit wel het geval zou zijn, zouden geringe en/of eenvoudig te bewerkstelligen aanpassingen aan de woning maken dat het eigenwoningregime niet meer van toepassing zou zijn op een deel van de woning. In de visie van het Hof zijn daar verdergaande aanpassingen voor benodigd. Het is niet gesteld noch uit de stukken van het geding naar voren gekomen, dat er een grootscheepse verbouwing is geweest waardoor het historische karakter van één woning verloren is gegaan. 5.6. Gelet op het bovenstaande komt het Hof tot het oordeel dat het souterrain, de bel-etage en de eerste verdieping tezamen één woning vormen. Er is dus niet meer dan één woning die kan kwalificeren als eigen woning in de zin van artikel 3.111, lid 1, Wet IB 2001. Het ter beschikking staan 5.7. Tussen partijen is niet in geschil is dat de verhuur van de eerste verdieping kwalificeert als tijdelijke terbeschikkingstelling aan derden. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat tijdelijke verhuur van het geheel of van een gedeelte van, dan wel aanhorigheid bij, een eigen woning aan die woning niet het karakter van eigen woning als bedoeld in artikel 3.111, lid 1, Wet IB 2001 ontneemt. Voor die gehele woning blijft in die perioden gelden dat zij geacht wordt anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking te staan aan de belastingplichtige of aan tot diens huishouding behorende personen. Op de verhuur in het onderhavige jaar is dan artikel 3.113 Wet IB 2001 van toepassing (Hoge Raad 18 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1448). De verhuur van de eerste verdieping van 15 november 2020 tot en met 14 november 2021 is niet relevant voor het onderhavige belastingjaar. 5.8. Bij de opgelegde aanslag IB/PVV 2018 is dan ook terecht 70 procent van de huurinkomsten tot het inkomen uit werk en woning is gerekend op grond van artikel 3.113 Wet IB 2001.

5.9. Het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond. De uitspraak van de rechtbank dient daarom te worden bevestigd. 6Kosten Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mr. M. Ferrier, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.J. Nagel als griffier. De beslissing is op 17 juni 2025 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: