ECLI:NL:GHAMS:2023:259

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerken 22/00123 en 22/00124 24 januari 2023 uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] B.V., gevestigd te [Z] , belanghebbende, gemachtigde: [A] (bedrijfsjurist) tegen de uitspraak van 27 januari 2022 in de zaak met kenmerken HAA 20/6348 en HAA 20/6349 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de heffingsambtenaar van de gemeente Uitgeest, de heffingsambtenaar. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1.1. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 20 december 2019 aan belanghebbende voor het kalenderjaar 2016 een aanslag precariobelasting opgelegd van € 193.479 (hierna: de aanslag 2016). 1.1.2. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 20 december 2019 aan belanghebbende voor het kalenderjaar 2017 een aanslag precariobelasting opgelegd van € 194.551,50 (hierna: de aanslag 2017). 1.2. De heffingsambtenaar heeft bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 5 november 2020 de bezwaren tegen de aanslag 2016 en aanslag 2017 (hierna gezamenlijk ook aangeduid als: de aanslagen) ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroepen ingesteld. Bij haar uitspraak van 27 januari 2022 heeft de rechtbank de beroepen ongegrond verklaard. 1.4. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 24 februari 2022. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 september 2022. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de heffingsambtenaar als ‘verweerder’): “1. Eiseres is netbeheerder en eigenaar van in de gemeente Uitgeest gelegen netwerken voor het transport van gas. 2. De Verordening precariobelasting Uitgeest 2016 en 2017 (Verordening) luidt, voor zover hier van belang, als volgt: “Artikel 2. Voorwerp van belasting; belastbaar feit Onder de naam precariobelasting wordt een directe belasting geheven ter zake van het hebben van voorwerpen onder, op of boven voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond, bedoeld of genoemd in deze verordening en de daarbij behorende tarieventabel. Artikel 3. Belastingplicht De belasting wordt geheven van degene die het voorwerp of voorwerpen onder, op of boven voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond heeft, dan wel van degene van wie dat voorwerp of voorwerpen onder, op of boven voor openbare dienst bestemde gemeentegrond aanwezig zijn. (…) Artikel 5. Maatstaf van heffing De precariobelasting wordt geheven naar de maatstaven en de tarieven opgenomen in de bij deze verordening behorende tarieventabel, met inachtneming van het overigens in deze verordening bepaalde. Artikel 6. Berekening van de precariobelasting (…). 2. Bij het hebben van voorwerpen onder gemeentegrond, voor de openbare dienst bestemd, wordt oppervlakte bepaald op die uitgaande van een horizontale projectie van voorwerpen op de grond. Artikel 7. Belastingtijdvak Indien de belasting wordt geheven naar jaartarieven is het belastingtijdvak het kalenderjaar waarin voorwerpen aanwezig zijn. In de overige gevallen is het belastingtijdvak het kwartaal, de maand, de week of de dag waarin de voorwerpen aanwezig zijn, met dien verstande dat ook heffing voor elk belastbaar feit afzonderlijk kan plaatsvinden. (…) Artikel 9. Wijze van heffing; tijdstip van verschuldigdheid (…) 3. De belasting wordt verschuldigd bij de aanvang van het belastingtijdvak of, zo dit later is, op het tijdstip waarop het hebben van voorwerpen een aanvang neemt.” 3. De Tarieventabel 2016 als bedoeld in artikel 4 van de Verordening Precariobelasting 2016 (Tarieventabel) luidt, voor zover hier van belang, als volgt: “4. Ander gebruik van de weg (…) 4.3 Het tarief bedraagt voor het hebben van voorwerpen onder, op of boven voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond, voor zover niet in de hierboven vermeld onderdelen een bijzonder tarief is vastgesteld: gedurende een week per m2 € 0,90 gedurende een maand, per m2 € 3,85 gedurende een jaar, per m2 € 45,10” 4. Verweerder is bij het opleggen van de aanslag 2016 uitgegaan van een grondslag van 4.290 m² en een tarief van € 45,10 per m². 5. De Tarieventabel 2017 als bedoeld in artikel 4 van de Verordening Precariobelasting 2017 (Tarieventabel) luidt, voor zover hier van belang, als volgt: “4. Ander gebruik van de weg (…) 4.3 Het tarief bedraagt voor het hebben van voorwerpen onder, op of boven voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond, voor zover niet in de hierboven vermeld onderdelen een bijzonder tarief is vastgesteld: gedurende een week per m2 € 0,90 gedurende een maand, per m2 € 3,90 gedurende een jaar, per m2 € 45,60” 6. Verweerder is bij het opleggen van de aanslag 2017 uitgegaan van een grondslag van 4.290 m² en een tarief van € 45,60 per m² voor de periode 1 januari 2017 tot en met 30 juni 2017 en een tarief van € 45,10 voor de periode 1 juli 2017 tot 1 januari 2018. 7. Eiseres heeft in een e-mailbericht van 30 oktober 2020 het aantal strekkende meters gasleiding aangegeven: 4.005 meters hoge druk en 53.036 meters lage druk.” 2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. Hieraan voegt het Hof de volgende feiten toe. 2.3. In de Verordening precariobelasting Uitgeest 2016 en 2017 (hierna tezamen aangeduid als: de Verordening) is, naast de door de rechtbank onder 2 vermelde bepalingen, onder meer het volgende opgenomen: “Artikel 8. Ontheffing Indien het belastingtijdvak gelijk is aan het kalenderjaar en de voorwerpen zijn verwijderd voor het verstrijken van dit jaar, wordt op aanvraag van de belastingplichtige naar evenredigheid ontheffing verleend over de na verwijdering resterende volle maanden van het belastingtijdvak. Artikel 9. Wijze van heffing; tijdstip van verschuldigdheid 1. De belasting wordt geheven bij wijze van aanslag.” 2.4. Op het aanslagbiljet van de aanslag 2016 is – voor zover hier van belang – het volgende vermeld: “Dagtekening : 20-12-2019 Belastingjaar : 2016 (…) Soort Objectadres/periode Grondslag/waarde Bedrag Precariobelasting 01-01-2016 tot 01-01-2017 4.290 m² € 193.479,00 Gasleidingnetwerk (…) Toelichting heffingsmaatstaf In onderdeel 4.3 van de tarieventabel bij de Verordening 2016 is bepaald dat het tarief voor het hebben van voorwerpen onder, op of boven voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond, voor zover niet in de overige onderdelen een bijzonder tarief is vastgesteld: gedurende een jaar, per m² € 45,10 De lengte van het gasleidingnetwerk bedraagt 39.000 m1. Het gastleidingnetwerk heeft een gemiddelde diameter van 110 mm. Dit leidt tot een oppervlakte van 4.290 m².” 2.5. Op het aanslagbiljet van de aanslag 2017 is – voor zover hier van belang – het volgende vermeld: “Belastingjaar : 2017 (…) Soort Objectadres/periode Grondslag/waarde Bedrag Precariobelasting 01-01-2017 t/m 30-06-2017 4.290 m² € 97.812,00 Gasleidingnetwerk 01-07-2017 tot 01-01-2018 4.290 m² € 96.739,50 Totaalbedrag € 194.551,50” 2.6. In november 2019 is door de gemeenteraad van de gemeente Uitgeest de ontwerpbegroting van de gemeente voor het jaar 2020 behandeld. In haar hogerberoepschrift heeft belanghebbende hieromtrent onder meer het volgende aangevoerd: “2. (…) Het valt op dat de rechtbank de kern van het standpunt van [belanghebbende] wel verwoordt in de eerste zin van r.o. 23, maar die vervolgens niet bespreekt. Hieronder een aantal passages uit de door [belanghebbende] genoemde bijdrage van partij D66 : “Algemene beschouwingen D66 Uitgeest (…) De financiële toestand van Uitgeest De begroting is één grote goochelshow. (…) Als raadsleden worden we op het verkeerde been gezet als we horen dat er een legeswijziging aankomt op vrijdag (…), maar vervolgens komt er niks. Pas op maandagavond 7 november om 21:21 is er een nieuwe begroting. Vol verbazing ziet D66 dat er meer veranderd is dan alleen de leges. Het college tovert namelijk precario heffing op kabels en leidingen uit de hoge hoed. Met deze heffing kan het college een aantal voorgestelde bizarre verhogingen van de leges uit stellen. 3.1. Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de aanslagen terecht zijn opgelegd. Met betrekking tot de aanslag 2016 is primair in geschil of deze tijdig is vastgesteld. Voor het jaar 2017 is onder meer in geschil of het de gemeente Uitgeest op grond van het overgangsrecht van artikel IV, eerste lid, van de Wet van 22 maart 2017 tot wijziging van de Gemeentewet, de Provinciewet en de Waterschapswet in verband met het beperken van de heffingsbevoegdheid van precariobelasting voor enige openbare werken van algemeen nut, (Stb. 2017, 157, hierna: de Wijzigingswet) na 1 juli 2017 is toegestaan precariobelasting te heffen ter zake van het gastransportnet van belanghebbende (hierna ook: de gasleidingen). 3.2. Daarnaast is voor beide jaren in geschil of: de Verordening van toepassing is op de gasleidingen; het zogenoemde ‘resttarief’ van artikel 4 van de Verordening ten aanzien van de gasleidingen verbindende kracht mist; toepassing van het resttarief op de gasleidingen in het onderhavige geval strijdig is met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. 3.3. In hoger beroep is niet langer in geschil dat de aanslagen niet naar te hoge heffingsgrondslagen zijn berekend indien het Hof van oordeel is dat de aanslagen rechtsgeldig zijn opgelegd. De rechtbank heeft omtrent het geschil als volgt overwogen en beslist: “Termijn aanslag (2016) 13. Artikel 11 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) luidt, voor zover hier van belang, als volgt: “3. De bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag vervalt door verloop van drie jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. (…) 4. Voor de toepassing van het derde lid wordt belastingschuld, waarvan de grootte eerst kan worden vastgesteld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, geacht te zijn ontstaan op het tijdstip waarop dat tijdvak eindigt.” 14. Eiseres stelt dat de aanslag niet binnen de termijn is opgelegd, aangezien de belastingschuld op grond van artikel 9, derde lid, van de Verordening is ontstaan op 1 januari 2016. De aanslag heeft dagtekening 20 december 2019 en is gelet op de driejaarstermijn te laat vastgesteld. 15 Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de aanslag wel tijdig is opgelegd, aangezien de belastingschuld gelet op het bepaalde in artikel 11, vierde lid, van de AWR ontstaat op het tijdstip waarop het tijdvak eindigt, zijnde 31 december 2016. De aanslag is dan binnen de driejaarstermijn opgelegd. 16. Naar het oordeel van de rechtbank rust de bewijslast dat de aanslag tijdig is vastgesteld op verweerder. Dienaangaande overweegt de rechtbank als volgt. 17. In artikel 9, eerste lid, van de Verordening is bepaald dat de belasting wordt geheven bij wege van aanslag. In verband met het bepaalde in artikel 281, eerste lid, en letter a, van de Gemeentewet is derhalve op de heffing van het precariorecht hoofdstuk III van de AWR van toepassing. In het systeem van de artikelen 11 tot en met 15 van de AWR kan ingeval de grootte van de belastingschuld eerst kan worden vastgesteld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven - en de belastingplicht niet in de loop van het tijdvak eindigt - een definitieve aanslag pas na afloop van dat heffingstijdvak worden opgelegd (vgl. Hoge Raad, 2 november 1994, ECLI:NL:HR:1994:AA2989). 18. Voorts is in artikel 7 van de Verordening bepaald dat het belastingtijdvak gelijk is aan het kalenderjaar. Op grond van de Verordening en de daarbij behorende tarieftabel, wordt de belasting vastgesteld op basis van het aantal vierkante meter gasleiding dat in het kalenderjaar aanwezig is onder, op of boven de openbare dienst bestemde gemeentegrond en kan een tarief per week, maand of kalenderjaar worden toegepast. De grootte van de belastingschuld staat daarom pas vast na afloop van het kalenderjaar. Gelet op het voorgaande kan op grond van artikel 11, derde en vierde lid, van de AWR (via artikel 231 lid 1 van de Gemeentewet) een definitieve aanslag 2016 worden opgelegd tot en met 31 december 2019. Hieraan doet naar het oordeel van de rechtbank niet af dat artikel 9, derde lid, van de Verordening is bepaald dat de belasting verschuldigd wordt bij de aanvang van het belastingtijdvak. Immers, indien met toepassing van deze bepaling een aanslag prematuur zou zijn opgelegd op 1 januari 2016 en op die grond vernietigd zou zijn, zou de gemeente bevoegd zijn geweest na afloop van het heffingsjaar – binnen de in artikel 11, derde lid, van de AWR vermelde termijn – alsnog over het heffingsjaar een (tweede) primitieve aanslag op te leggen (vgl. HR 2 november 1994, ECLI:NL:HR:1994:AA2989). De rechtbank is van oordeel dat het bepaalde in artikel 9, derde lid van de Verordening buiten toepassing dient te blijven. 19. Nu de onderhavige aanslag een dagtekening 20 december 2019 draagt, binnen drie jaar na afloop van het heffingstijdvak, is deze daarmee tijdig opgelegd. Toepasselijkheid Verordening; tarief (2016 en 2017) 20. Artikel 228 van de Gemeentewet (geldend tot 1 juli 2017) luidt als volgt: “Ter zake van het hebben van voorwerpen onder, op of boven voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond, kan een precariobelasting worden geheven.” 21. Artikel 228 van de Gemeentewet (geldend vanaf 1 juli 2017) luidt als volgt: “Ter zake van het hebben van voorwerpen onder, op of boven voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond, kan een precariobelasting worden geheven. 2. Geen belasting wordt geheven ter zake van: (…) b. een net als bedoeld in artikel 20, eerste lid, van de Elektriciteitswet 1998; c. een gastransportnet als bedoeld in artikel 39a van de Gaswet, of d. werken als bedoeld in artikel 38 van de Warmtewet.” 22. Gelet op het bepaalde in artikel 228 van de Gemeentewet, zoals geldend tot 1 juli 2017, staat het een gemeente vrij om ter zake van het hebben van voorwerpen onder gemeentegrond precariobelasting te heffen. Dat voor een netwerk voor het transport van gas doorgaans een aparte verordening wordt vastgesteld, maakt niet dat de gemeente op grond van de Verordening geen precariobelasting kan heffen van eiseres. 23. Eiseres heeft gesteld dat de Verordening en het tarief uit de Tarieventabel niet op de gasleidingen van eiseres betrekking kan hebben. De koptekst van onderdeel 4 van de Tarieventabel wijkt af van de tekst van de bepalingen van de Verordening (voorwerpen in de weg versus gemeentegrond voor de openbare dienst bestemd). Daarnaast is het gebruikelijk om een tarief per strekkende meter leiding vast te stellen. Bovendien leidt een en ander tot een exorbitant bedrag aan verschuldigde belasting. Deze handelwijze van verweerder is in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Verweerder heeft de rechtmatigheid van de Verordening en de heffing van precariobelasting gemotiveerd staande gehouden. 24. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder op goede gronden het tarief toegepast van 4.3 van de Tarieventabel. Uit de Tarieventabel dan wel Verordening blijkt niet dat het tarief niet toegepast kan worden op leidingen. Naar het oordeel van de rechtbank komt aan de tekst en inhoud van die bepaling meer gewicht toe dan de woorden zoals deze in de koptekst van onderdeel 4 van de Tarieventabel zijn vermeld. Dat het doorgaans gebruikelijk is om een tarief per strekkende meter leiding vast te stellen en dat andere gemeenten dat ook doen, kan niet tot een ander oordeel leiden, omdat het de gemeente vrij staat het tarief te bepalen en ook de heffingsmaatstaf (per vierkante of strekkende meter). 25. De rechtbank is van oordeel dat de Tarieventabel geen verbindende kracht mist, ook niet via een beroep van de zijde van eiseres op strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Voorts acht de rechtbank de vaststelling van de heffingsgrondslag waarop de aanslag is gebaseerd aanvaardbaar. Daarbij is naar tussen partijen vaststaat een lengte van 39.000 in plaats van de daadwerkelijke 57.000 strekkende meter in aanmerking genomen, welke verweerder heeft omgerekend naar een heffingsgrondslag in vierkante meters. De aanslagen zijn derhalve in zoverre eerder te laag dan te hoog vastgesteld. Naar het oordeel van de rechtbank verzet geen rechtsregel zich ertegen dat verweerder deze heffingsgrondslag hanteert. In dit verband wijst de rechtbank erop dat verweerder onweersproken gebleven heeft gesteld dat de gemeente Harlingen op dezelfde grondslag precariobelasting heft. Bijgevolg kan niet worden geoordeeld dat in zoverre de aanslag niet in redelijkheid is vastgesteld. 26. Dat andere gemeenten een tarief hanteren van gemiddeld € 2,32 per strekkende meter kan niet tot een ander oordeel leiden en verweerder worden tegengeworpen. Het staat iedere gemeente vrij om een heffingsgrondslag op basis van strekkende dan wel vierkante meter en tarief vast te stellen. Dat sprake is van een willekeurige en onredelijke heffing heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt en vindt ook overigens geen steun in de jurisprudentie. Overgangsrecht (2017) 27. Artikel IV, eerste lid, van de Wijzigingswet Gemeentewet, enz. 5.1.3. Bij de interpretatie van het toe te passen overgangsrecht van artikel IV, eerste lid, van de Wijzigingswet heeft de rechtbank volgens belanghebbende ten onrechte uitsluitend relevant geacht dat op 10 februari 2016 een verordening precariobelasting van kracht was. Ingevolge het overgangsrecht is namelijk tevens vereist dat op die datum de verordening specifiek betrekking had op nutsnetwerken en dat daarvoor een specifiek tarief in de verordening was opgenomen. Met het onder 2.6 weergeven citaat uit de algemene beschouwingen in de gemeenteraad van Uitgeest stelt belanghebbende te hebben aangetoond, onweersproken door de heffingsambtenaar, dat de gemeente Uitgeest pas eind 2019 op het idee is gekomen om precariobelasting te gaan heffen op het gasleidingnetwerk van belanghebbende. Uit geen enkel document blijkt dat de gemeenteraad en/of het college van burgemeester en wethouders op een eerder moment hebben bedoeld dat de tekst van de Verordening en de daarbij behorende Tarieventabel zou kunnen gelden voor de gasleidingen, aldus belanghebbende. Vandaar ook dat de gemeente haar toevlucht heeft genomen tot het toepassen van het resttarief per vierkante meter, omdat het inmiddels niet meer mogelijk was om (met terugwerkende kracht) de gebruikelijke heffingsmaatstaf per strekkende meter in de Verordening op te nemen. Gelet op deze feiten en omstandigheden is het de gemeente Uitgeest in ieder geval met ingang van 1 juli 2017 niet langer toegestaan om precariobelasting te heffen over de gasleidingen, aangezien het eind 2019 met terugwerkende kracht invoeren van een dergelijke heffing strijdig is met het overgangsrecht, aldus nog steeds belanghebbende. 5.1.4. Voorts blijft belanghebbende van mening dat de toepassing van het in artikel 4.3 van de Tarieventabel opgenomen tarief per vierkante meter, ook als het altijd al ook voor gasleidingen van een netbeheerder was bedoeld, leidt tot een exorbitant en daarom met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur strijdige uitkomst. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de aanslagen en heeft het Hof verzocht daarbij te bepalen dat bij de terugbetaling van de aanslagbedragen invorderingsrente is verschuldigd vanaf de datum van betaling van de aanslagen door belanghebbende tot de datum van terugbetaling door de ontvanger. Standpunten heffingsambtenaar 5.2.1. De heffingsambtenaar is van mening dat de aanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. De door belanghebbende geschetste uitvoeringspraktijk van andere gemeenten is volgens de heffingsambtenaar op geen enkele wijze relevant voor de toepassing van artikel 11, vierde lid, AWR. Aangezien in de Verordening en de daarbij behorende Tarieventabel is bepaald dat de precariobelasting wordt vastgesteld op basis van het aantal vierkante meters gasleiding dat in het kalenderjaar aanwezig is, kan de grootte van de belastingschuld pas na afloop van het kalenderjaar worden vastgesteld. Eerst dan kan namelijk worden bepaald of de gasleidingen gedurende het gehele kalenderjaar in de gemeentegrond aanwezig waren en of sprake is geweest van inkrimpingen dan wel uitbreidingen van het leidingnetwerk. De rechtbank heeft met juistheid geoordeeld dat de bepaling van artikel 11, vierde lid, AWR in het onderhavige geval van toepassing is en dat het voorschrift van artikel 9, derde lid, van de Verordening buiten toepassing dient te blijven. De aanslag 2016 is dan ook tijdig opgelegd, namelijk vóór 1 januari 2020, aldus de heffingsambtenaar. 5.2.2. Bij de interpretatie van het overgangsrecht van artikel IV, eerste lid, van de Wijzigingswet gaat belanghebbende volgens de heffingsambtenaar uit van een onjuiste rechtsopvatting. Op zich is het juist, zoals belanghebbende stelt, dat in de gemeenteraad van de gemeente Uitgeest niet eerder dan in november 2019 is gesproken over het heffen van precariobelasting over kabels en leidingen. Belanghebbende stelt echter ten onrechte dat ingevolge het overgangsrecht al op 10 februari 2016 had moeten zijn besloten om precariobelasting te heffen over de gasleidingen. Artikel IV, eerste lid, van de Wijzigingswet bevat namelijk geen verdergaand vereiste dan dat op 10 november 2016 een verordening van kracht was op grond waarvan de mogelijkheid bestaat om precariobelasting te heffen ter zake van nutsnetwerken. De op 10 februari 2016 van kracht zijnde bepaling van artikel 4.3 Tarieventabel bevat die mogelijkheid, zodat is voldaan aan de in artikel IV, eerste lid, van de Wijzigingswet opgenomen voorwaarden om precariobelasting te mogen blijven heffen tot 1 januari 2022. Het aanvankelijk in deze overgangsbepaling opgenomen vereiste dat vóór 10 februari 2016 tevens daadwerkelijk precariobelasting moest zijn geheven, is tijdens de behandeling van het wetsvoorstel juist geschrapt, om een al te strikte uitwerking van het overgangsrecht te voorkomen, zo stelt de heffingsambtenaar. 5.2.3. Ook de overige standpunten van belanghebbende dienen volgens de heffingsambtenaar te worden verworpen. Omdat wordt uitgegaan van het (naar vierkante meters omgerekende) aantal strekkende meters van 39.000 in plaats van het feitelijk aanwezige aantal van 57.000 strekkende meter gasleidingen, resulteren de naar het resttarief van artikel 4.3 van de Tarieventabel opgelegde aanslagen volgens de heffingsambtenaar niet in een onredelijke en willekeurige belastingheffing waarop de wetgever niet het oog kan hebben gehad. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. Oordeel Hof Aanslagtermijn (2016) 5.3.1. Bij zijn oordeel stelt het Hof voorop dat de rechtbank in rechtsoverwegingen 13 en 17 van haar uitspraak het juiste (wettelijke) toetsingskader heeft vermeld, behalve voor zover de rechtbank hierbij heeft verwezen naar artikel 281, eerste lid, Gemeentewet; sinds 1 januari 1994 is de desbetreffende bepaling opgenomen in artikel 231, eerste lid, Gemeentewet. Met haar in rechtsoverweging 18 opgenomen oordeel dat artikel 9, derde lid, van de Verordening buiten toepassing dient te blijven, onder verwijzing naar artikel 11, derde en vierde lid, AWR en het arrest HR 2 november 1994, ECLI:NL:HR:1994:AA2989 (hierna: het arrest van 2 november 1994), heeft de rechtbank evenwel miskend dat het de gemeentelijke wetgever is toegestaan om door middel van een specifiek voorschrift, zoals in dit geval artikel 9, derde lid, van de Verordening, te bepalen dat de belasting verschuldigd wordt bij de aanvang van het belastingtijdvak. Het Hof is van oordeel dat dit voorschrift in het onderhavige geval van toepassing is en dat daardoor niet wordt toegekomen aan het voorschrift van artikel 11, vierde lid, AWR. (beperken heffingsbevoegdheid precariobelasting voor enige openbare werken van algemeen nut) luidt als volgt: “In afwijking van artikel 228, tweede lid, van de Gemeentewet kunnen gemeenten waarin op 10 februari 2016 een belastingverordening gold voor het heffen van precariobelasting voor enige openbare werken van algemeen nut, die belasting blijven heffen tot 1 januari 2022, tot ten hoogste het in die verordening vastgestelde tarief.” 28. De rechtbank is van oordeel dat verweerder een precariobelasting mag heffen nu in de gemeente op 10 februari 2016 een belastingverordening gold voor het heffen van precariobelasting en verweerder mitsdien die belasting op grond van het overgangsrecht mag blijven heffen tot 1 januari 2022. Verweerder heeft bij het opleggen van de aanslag 2017 terecht een onderscheid gemaakt in de periode voor 1 juli 2017 en na 1 juli 2017. Verweerder heeft over de periode 1 januari 2017 tot 1 juli 2017 geheven naar het tarief uit de verordening 2017 € 45,60. Voor de periode 1 juli 2017 tot 1 januari 2018 is geheven volgens het tarief uit de verordening 2016; € 45,10. De wettelijke bepalingen zijn derhalve in acht genomen. 29. Eiseres heeft gewezen op de Memorie van Toelichting van de Wijzigingswet Gemeentewet (MvT) en zich op het standpunt gesteld dat de wetgever voor een heffing van precariobelasting op de grondslag van vierkante meters geen ruimte biedt. De rechtbank merkt in dit verband op dat de passages over "tarieven per meter" zijn gemaakt binnen het kader van de herindeling van gemeenten die verschillende tarieven hanteren. De rechtbank wijst ter onderbouwing van haar oordeel op de navolgende vindplaatsen in de Memorie van Toelichting: bladzijde 8: “Afwijkende tarieven dienen te worden omgerekend naar tarieven per meter. In de artikelsgewijze toelichting wordt hier nader op ingegaan”. en bladzijde 11: “Vanwege de redactie «het tarief per meter» is het vereist dat tarieven die in de belastingverordening anders zijn vastgesteld dan in euro per meter, eerst worden omgerekend tot het tarief per meter. Ter illustratie een rekenvoorbeeld. Stel dat twee gemeenten worden samengevoegd, waarbij bijvoorbeeld in gemeente A 4.000 meter openbare werken van algemeen nut aanwezig is en een tarief van € 1 per meter geldt en in gemeente B 1.000 meter aanwezig is en een tarief van € 20 per tien meter geldt, hetgeen omgerekend € 2 per meter is. Dan is het tarief voor de nieuwe gemeente gelijk aan: (€ 1 x 4.000 meter + € 2 x 1.000 meter) (4.000 meter + 1.000 meter) = € 1,20 per meter.” Ook in zoverre zijn de beroepen ongegrond. Strijd met een of meer algemene beginselen van behoorlijk bestuur 30. Eiseres heeft zich tevens op het standpunt gesteld dat sprake is van strijd met het zorgvuldigheids- en rechtszekerheidsbeginsel. Verweerder heeft ten onrechte en ongemotiveerd een schatting gemaakt van de lengte in meters en de gehanteerde diameters. Eiseres heeft naast de door verweerder gebruikte diameter van 110 mm ook leidingen van 32 en 63 mm. 31. Verweerder heeft daartegenover gesteld dat bij het vaststellen van de aanslag is uitgegaan van een minder groot leidingnetwerk, namelijk 39.000 in plaats van 57.000 meter. Voorts is een gemiddelde van 110 mm diameter een zeer reële benadering van de gemiddelde diametrage. Er zijn ook leidingen met een grotere diameter. Dat klemt temeer nu eiseres dienaangaande desgevraagd geen concrete informatie heeft verstrekt. De rechtbank wijst in dit verband naar hetgeen zij hiervoor in rechtsoverweging 25 heeft overwogen. Invorderingsrente 32. Eiseres heeft verzocht om verweerder te veroordelen tot het betalen van invorderingsrente. Deze heeft zich daar gemotiveerd tegen verzet. Nu de beroepen door de rechtbank ongegrond worden verklaard acht de rechtbank geen termen aanwezig om aan het verzoek tegemoet te komen. 33. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard. Proceskosten 34. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.” Het Hof overweegt hierover nader als volgt. 5.3.2. Uit artikel 9, derde lid, van de Verordening, gelezen in samenhang met de artikelen 5, 7 en 8 van de Verordening en artikel 4.3 van de Tarieventabel 2016, leidt het Hof de volgende heffingssystematiek af: in artikel 7 van de Verordening is bepaald dat indien de belasting wordt geheven naar jaartarieven, het belastingtijdvak gelijk is aan het kalenderjaar; in artikel 9, derde lid, van de Verordening is als hoofdregel bepaald dat de belasting verschuldigd wordt bij de aanvang van het belastingtijdvak en dat de uitzondering daarop (“zo dit later is”) zich (slechts) voordoet indien het hebben van voorwerpen na de aanvang van het belastingtijdvak een aanvang neemt; in de op artikel 5 van de Verordening gebaseerde Tarieventabel 2016 bevat artikel 4.3 (de ‘restbepaling’) een week-, maand- respectievelijk jaartarief; voor de gevallen waarin het belastingtijdvak gelijk is aan het kalenderjaar, is in artikel 8 van de Verordening de mogelijkheid opgenomen om op aanvraag van de belastingplichtige naar evenredigheid ontheffing te verlenen voor zover de voorwerpen gedurende het kalenderjaar zijn verwijderd. 5.3.3. Gelet op de tekst en de systematiek van de onder 5.3.2 beschreven bepalingen, in onderlinge samenhang beschouwd, houden deze bepalingen naar ’s Hofs oordeel in dat het jaartarief van artikel 4.3 van de Tarieventabel 2016 van toepassing is op de voorwerpen die op 1 januari 2016 onder, op of boven de voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond aanwezig zijn en dat de maand- respectievelijk weektarieven van artikel 4.3 van toepassing zijn voor zover de voorwerpen zich pas in de loop van het kalenderjaar onder, op of boven de gemeentegrond zijn gaan bevinden. Het voorschrift van artikel 8 van de Verordening past in deze heffingssystematiek; aangezien de belasting reeds bij de aanvang van het kalenderjaar (naar het jaartarief) is verschuldigd voor zover voorwerpen op 1 januari 2016 aanwezig zijn, is het passend om naar evenredigheid ontheffing te verlenen van de verschuldigde belasting voor zover de voorwerpen gedurende het kalenderjaar zijn verwijderd. Een dergelijke ontheffingsbepaling zou niet nodig zijn in een heffingssystematiek – zonder een voorschrift als artikel 9, derde lid, van de Verordening – waarin pas aan het einde van het kalenderjaar kan worden bepaald of en in hoeverre de belasting is verschuldigd naar het tijdvak van een kalenderjaar dan wel een korter tijdvak. 5.3.4. Niet in geschil is dat de gasleidingen waarvoor de aanslag 2016 is opgelegd, zich reeds op 1 januari 2016 onder de voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond bevonden. De aanslag 2016 is dan ook naar het vaste jaartarief van € 45,10 per m² opgelegd met het kalenderjaar als belastingtijdvak (zie de onder 2.3 vermelde gegevens). Uit het hiervoor onder 5.3.2 en 5.3.3 overwogene volgt dat in een dergelijk geval de (materiële) belastingschuld is ontstaan op 1 januari 2016. Het voorschrift van artikel 11, derde lid, eerste volzin, AWR brengt dan mee – behoudens uitzonderingsgevallen als bedoeld in het derde lid, die zich hier niet voordoen – dat de bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag voor het kalenderjaar 2016 vervalt drie jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan, derhalve op 1 januari 2019. Aangezien de aanslag 2016 is vastgesteld met dagtekening 20 december 2019, is deze aanslag buiten de daarvoor geldende wettelijke termijn vastgesteld en dient de aanslag reeds op die grond te worden vernietigd. 5.3.5. Het Hof verwerpt het standpunt van de heffingsambtenaar dat de bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag 2016 op grond van artikel 11, vierde lid, AWR pas met ingang van 1 januari 2020 is vervallen. Deze bepaling is in het onderhavige geval niet van toepassing, aangezien zich hier niet een situatie voordoet waarin de grootte van de belastingschuld eerst kan worden vastgesteld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven. De belastingschuld kan immers reeds bij de aanvang van het kalenderjaar (op 1 januari 2016) worden vastgesteld, aangezien het belastbare feit en de heffingsgrondslag in dit geval worden gevormd door het leidingnetwerk dat zich op 1 januari van het kalenderjaar onder de gemeentegrond bevindt. Met zijn verwijzing naar het arrest van 2 november 1994 miskent de heffingsambtenaar dat in de casus van dat arrest een verordening van toepassing was waarin was bepaald dat het heffingsjaar gelijk is aan het kalenderjaar (zie r.o. 3.3 van het arrest), terwijl in die verordening een met artikel 9, derde lid, van de Verordening vergelijkbare bepaling ontbrak. In een dergelijk geval vindt het voorschrift van artikel 11, vierde lid, AWR wél toepassing, omdat dan pas na afloop van het kalenderjaar kan worden vastgesteld of en in hoeverre zich voorwerpen gedurende het volledige kalenderjaar onder, op of boven voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond hebben bevonden. 5.3.6. Ook de overige argumenten van de heffingsambtenaar ter zake leiden niet tot een ander oordeel. Het Hof verwerpt het standpunt van de heffingsambtenaar dat de aanslag pas na afloop van het kalenderjaar kan worden vastgesteld omdat pas dan de omvang van de totale belastingschuld kan worden bepaald, vanwege de mogelijkheid dat gedurende het kalenderjaar de omvang van het gasleidingnetwerk is uitgebreid. Indien zich gedurende het kalenderjaar een dergelijke uitbreiding heeft voorgedaan, vormt die uitbreiding ingevolge het bepaalde in artikel 2 juncto artikel 9, derde lid, van de Verordening een afzonderlijk belastbaar feit waarvoor een (afzonderlijke) aanslag kan worden opgelegd (naar het maand- dan wel weektarief). Indien op grond van de onderhavige Verordening reeds gedurende het kalenderjaar een aanslag precariobelasting naar het vaste jaartarief zou zijn opgelegd voor de op 1 januari van het kalenderjaar aanwezige voorwerpen, zou die aanslag (anders dan de heffingsambtenaar stelt) niet prematuur zijn opgelegd en derhalve niet op die grond vernietigbaar. Het is de heffingsambtenaar weliswaar toegestaan om uit praktisch oogpunt te wachten met het vaststellen van de aanslag tot na afloop van het kalenderjaar, zodat de materieel verschuldigde belasting in één aanslag kan worden geformaliseerd, maar met een dergelijke handelwijze kan de heffingsambtenaar geen verlenging van de driejaarstermijn bewerkstelligen voor zover de belastingschuld reeds op 1 januari van het kalenderjaar (voor het op die datum onder de gemeentegrond aanwezige leidingnetwerk) is ontstaan. 5.3.7. Gelet reeds op hetgeen onder 5.3.1 tot en met 5.3.6 is overwogen, is het hoger beroep van belanghebbende in zoverre gegrond en kan de aanslag 2016 niet in stand blijven. Het Hof komt voor het jaar 2016 niet toe aan een beoordeling van de overige grieven van belanghebbende. Overgangsrecht (2017) 5.4.1. Over de vraag of het de gemeente Uitgeest ingevolge de overgangsbepaling van artikel IV, eerste lid, van de Wijzigingswet ook na 30 juni 2017 is toegestaan precariobelasting te heffen op openbare werken van algemeen nut, zoals het onderhavige gasleidingnetwerk, oordeelt het Hof als volgt. Daarbij acht het Hof niet alleen de door de rechtbank in rechtsoverweging 27 van haar uitspraak geciteerde tekst van de overgangsbepaling van belang, maar ook de strekking van deze bepaling, zoals die blijkt uit de hieronder geciteerde tekstpassages uit de wetsgeschiedenis van de Wijzigingswet. 5.4.2. In het oorspronkelijke voorstel van wet (Kamerstukken II 2016/17, 34 508, nr. 1) was in het voorgestelde artikel IV, eerste lid, nog als aanvullende voorwaarde opgenomen dat alleen de gemeenten “waarin in 2015 precariobelasting werd geheven voor enige openbare werken van algemeen nut” die belasting na 30 juni 2017 konden blijven heffen (aanvankelijk tot 1 januari 2027). In de memorie van toelichting is hierover onder meer het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 2016/17, 34 508, nr. 3, blz. 10): “ARTIKEL IV Eerste lid Dit artikellid voorziet in een overgangsregeling voor gemeenten die in 2015 precariobelasting hieven op enige openbare werken van algemeen nut en waar op 10 februari 2016 ter zake een belastingverordening gold. (…) De voorwaarde dat gemeenten in 2015 precario moeten hebben geheven om in aanmerking te komen voor het overgangsrecht, is opgenomen om er voor te zorgen dat alleen gemeenten die daadwerkelijk inkomsten uit deze belasting hebben genoten voor de regeling in aanmerking komen. De overgangsregeling is immers bedoeld voor gemeenten die als gevolg van het afschaffen de heffingsbevoegdheid op netwerken op nutsbedrijven, inkomsten derven. Gemeenten die eerst na 2015 deze belasting hebben ingevoerd vallen daardoor niet onder de regeling.” 5.4.3. Bij nota van wijziging van 6 december 2016 is de voorwaarde dat gemeenten in 2015 precariobelasting moeten hebben geheven om te kunnen kwalificeren voor overgangsregeling, vervallen. In de toelichting bij de nota van wijziging is hierover onder meer het volgende vermeld (Kamerstukken II 2016/17, 34 508, nr. 7): “Met deze nota van wijziging komt [deze] voorwaarde te vervallen, zodat alle decentrale overheden onder de overgangsregeling vallen waarin op 10 februari 2016 een belastingverordening gold voor precariobelasting op nutsnetwerken.” 5.4.4. In de nota naar aanleiding van het verslag is over de aldus gewijzigde overgangsbepaling van artikel IV, eerste lid, voorts nog het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 2016/17, 34 508, nr. 6, blz. 6-8): “In het wetsvoorstel zoals ingediend in juni 2016 was sprake van twee voorwaarden. Ten eerste dienden gemeenten in 2015 inkomsten genoten te hebben uit precariobelasting op openbare werken van algemeen nut. Ten tweede dienden gemeenten op 10 februari 2016 een belastingverordening ter zake te hebben. De ratio van deze voorwaarden was dat gemeenten die daadwerkelijk inkomsten hadden genoten uit precariobelasting de gelegenheid werd geboden om het inkomstenverlies geleidelijk op te vangen. (…) De voorwaarde dat gemeenten op 10 februari 2016 een belastingverordening ter zake moesten hebben, was opgenomen om het tarief te kunnen maximeren naar de dag waarop de afschaffing van de precariobelasting werd aangekondigd. De voorgestelde overgangsregeling is voor veel gemeenten aanleiding geweest om mij te benaderen en tegen het strikte karakter daarvan bezwaar aan te tekenen. Ik heb daarin aanleiding gezien om mij opnieuw te beraden op het juiste evenwicht tussen enerzijds het voorkomen van aankondigingseffecten en het stoppen van de stijging van de totale opbrengst van de precariobelasting en anderzijds een redelijke overgangsregeling voor gemeenten die op de precario-inkomsten rekenden. (…) Ik heb daarom met bijgevoegde nota van wijziging de overgangsregeling enigszins verruimd, waarbij ook de gemeenten die na 2015, maar voor de brief van 10 februari 2016 precariobelasting hadden ingevoerd onder de overgangsregeling vallen. Voorgesteld wordt derhalve om de voorwaarde dat in 2015 inkomsten uit precariobelasting genoten moeten zijn te laten vervallen en als enige voorwaarde voor toegang tot de overgangsregeling te stellen dat op 10 februari 2016 een belastingverordening gold voor het heffen van precariobelasting op nutsnetwerken. (…) Het COELO heeft geïnventariseerd dat er begin 2016 151 gemeenten een tarief hadden vastgesteld voor het heffen van precariobelasting op leidingen, buizen en kabels. Dat gemeenten een tarief in hun verordening hebben staan, betekent niet altijd dat er daadwerkelijk precariobelasting op werken van algemeen nut wordt geheven. In een aantal gemeenten staan afspraken tussen netbeheerders en drinkwaterbedrijven de heffing van precariobelasting in de weg. Andere gemeenten hebben wel een tarief in hun verordening, maar leggen geen aanslagen op voor precariobelasting op werken van algemeen nut. Na een inventarisatie van gemeentelijke verordeningen, begrotingen en raadsstukken lijkt het aannemelijk dat in 2015 circa 85 tot 90 gemeenten daadwerkelijk gebruik maakten van hun bevoegdheid om precariobelasting op nutsnetwerken te heffen. (…) Er zijn tevens ongeveer 35 gemeenten die per 1 januari 2016 of 1 februari 2016 precariobelasting op nutsnetwerken hebben ingevoerd. Deze gemeenten werden van de oorspronkelijke overgangsregeling uitgesloten, maar komen nu wel in aanmerking door het vervallen van de voorwaarde dat er in 2015 inkomsten genoten dienen te zijn. Na 10 februari 2016 hebben nog ongeveer 10 gemeenten een verordening precariobelasting vastgesteld op basis waarvan geheven kan worden over kabels, leidingen en buizen. Deze gemeenten vallen niet onder de overgangsregeling. (…) Met de nota van wijziging is de voorwaarde dat in 2015 inkomsten uit precariobelasting moeten zijn genoten komen te vervallen. Nu geldt als enige voorwaarde om in aanmerking te komen dat gemeenten op 10 februari 2016 een tarief moeten hebben opgenomen in een belasting-verordening voor precariobelasting op nutsnetwerken. Deze gemeenten mogen nog tot 2027 precariobelasting op openbare werken van algemeen nut blijven heffen, naar maximaal het tarief dat op de dag van 10 februari 2016 in de verordening stond.” 5.4.5. De heffingsambtenaar heeft terecht aangevoerd dat de uiteindelijk van kracht geworden overgangsregeling ten opzichte van het oorspronkelijke voorstel van wet is verruimd en dat het voor toepassing van de overgangsbepaling niet is vereist dat vóór 10 februari 2016 daadwerkelijk precariobelasting is geheven ter zake van nutsnetwerken. Uit de onder 5.4.4 geciteerde tekstpassages uit de nota naar aanleiding van het verslag blijkt echter dat de wetgever daarbij een nieuw evenwicht heeft gezocht tussen “enerzijds het voorkomen van aankondigingseffecten en het stoppen van de stijging van de totale opbrengst van de precariobelasting en anderzijds een redelijke overgangsregeling voor gemeenten die op de precario-inkomsten rekenden”. Daarom is gekozen voor een overgangsbepaling waarin als enige voorwaarde om in aanmerking te komen geldt “dat gemeenten op 10 februari 2016 een tarief moeten hebben opgenomen in een belastingverordening voor precariobelasting op nutsnetwerken.” 5.4.6. Mede gelet op de uit deze wetgeschiedenis blijkende strekking van de overgangsbepaling is het Hof van oordeel dat de in artikel IV, eerste lid, van de Wijzigingswet opgenomen voorwaarden dat in de desbetreffende gemeente op 10 februari 2016 “een belastingverordening gold voor het heffen van precariobelasting voor enige werken van algemeen nut” en dat dan na 30 juni 2017 precariobelasting mag worden geheven “tot ten hoogste het in die verordening vastgestelde tarief”, het volgende inhouden: in de op 10 februari 2016 geldende belastingverordening diende een specifieke bepaling (met een specifiek tarief) te zijn opgenomen voor precariobelasting op nutsnetwerken. Alleen in een dergelijk geval heeft de wetgever het gerechtvaardigd geacht, gelet op de onder 5.4.5 beschreven nadere afwegingen, om de desbetreffende gemeenten de mogelijkheid te bieden om ook na 30 juni 2017 (tot 1 januari 2022) precariobelasting te blijven heffen. 5.4.7. Het is dan ook niet voldoende dat in een op 10 februari 2016 geldende belastingverordening of de daarbij behorende tarieventabel een algemeen geformuleerde restbepaling is opgenomen (zoals in casu artikel 4.3 van de Tarieventabel) die voor alle kwalificerende voorwerpen geldt waarvoor geen bijzonder tarief is vastgesteld en op grond waarvan ook nutsnetwerken onder de reikwijdte van die restbepaling kunnen worden gebracht. Een dergelijke ruime uitleg strookt niet met de in de wetsgeschiedenis vermelde voorwaarde dat in de desbetreffende verordening een tarief moet zijn opgenomen voor precariobelasting op nutsnetwerken. Indien een dergelijke restbepaling wél voldoende zou zijn, zoals door de heffingsambtenaar bepleit, zou de overgangsbepaling overigens weinig effect sorteren; in vele (de meeste) precariobelastingverordeningen komt namelijk een dergelijke restbepaling voor. 5.4.8. Reeds op grond van het onder 5.4.5 tot en met 5.4.7 overwogene is het Hof van oordeel dat het de gemeente Uitgeest niet is toegestaan om na 30 juni 2017 precariobelasting te heffen ter zake van de gasleidingen. In het onderhavige geval komt daar overigens nog bij dat, naar tussen partijen niet in geschil is, de gemeentelijke wetgever (de gemeenteraad van de gemeente Uitgeest) pas ver na 10 februari 2016, in november 2019, voor het eerst heeft besloten om met ingang van 2016 op grond van de bestaande Verordening precariobelasting te gaan heffen op nutsnetwerken (zie het onder 2.6 opgenomen citaat). Gelet op de hiervoor beschreven strekking van de overgangsbepaling (waaruit onder meer volgt dat de overgangsregeling is bedoeld voor gemeenten die vóór 10 februari 2016 “op de precario-inkomsten rekenden”, zie het onder 5.4.4 opgenomen citaat) voldoet de gemeente Uitgeest ook om die reden niet aan de toepassingsvoorwaarden voor deze bepaling. 5.4.9. Op dit punt is het gelijk derhalve aan belanghebbende. De aanslag 2017 dient in elk geval te worden verminderd met het bedrag van de 30 juni 2017 ontstane (materiële) belastingschuld. Tussen partijen is niet in geschil (zie ook de onder 2.5 vermelde berekening) dat de hiermee corresponderende vermindering € 96.739,50 bedraagt. Toepasselijkheid Verordening. Tarief. Algemene beginselen van behoorlijk bestuur (2017) 5.5. Voor zover het de periode van 1 januari tot en met 30 juni 2017 betreft, onderschrijft het Hof de inzake de aanslag 2017 over deze geschilpunten door de rechtbank genomen beslissingen en maakt het de gronden waarop deze beslissing berusten (rechtsoverwegingen 20 tot en met 26 van de rechtbankuitspraak) tot de zijne. Het Hof is van oordeel dat de toepassing van het tarief van artikel 4.3 Tarieventabel niet resulteert in een willekeurige en onredelijke belastingheffing die de wetgever niet op het oog kan hebben gehad. Het Hof verwerpt dan ook het standpunt van belanghebbende dat de heffingsambtenaar heeft gehandeld in strijd met een of meer algemene beginselen van behoorlijk bestuur door aanslagen naar dit tarief op te leggen. Hetgeen belanghebbende op dit punt voor het overige nog heeft aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel. Dit betekent dat de aanslag 2017 dient te worden verminderd tot een bedrag dat overeenkomt met de materieel verschuldigde precariobelasting over de periode van 1 januari 2017 tot en met 30 juni 2017, te weten € 97.812. Invorderingsrente 5.6. Belanghebbende heeft het Hof verzocht, indien zij in het gelijk wordt gesteld, om te bepalen dat de heffingsambtenaar invorderingsrente dient te vergoeden vanaf de dag van de betaling van de aanslagen door belanghebbende tot de datum van terugbetaling door de ontvanger. De vergoeding van invorderingsrente kan in de onderhavige procedure evenwel niet aan de orde komen. In artikel 30, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 (dat ingevolge artikel 231, eerste lid, Gemeentewet van toepassing is) is bepaald dat de ontvanger daarvoor eerst het bedrag van de invorderingsrente dient vast te stellen bij voor bezwaar vatbare beschikking. Vervolgens kan belanghebbende daar rechtsmiddelen tegen aanwenden, in een afzonderlijke procedure. Het Hof: vernietigt de uitspraak van de rechtbank; verklaart de beroepen gegrond; vernietigt de uitspraken op bezwaar; vernietigt de aanslag 2016; vermindert de aanslag 2017 tot € 97.812, en gelast de heffingsambtenaar het in beroep en hoger beroep betaalde griffierecht tot een bedrag van [€ 354 (beroep) + € 548 (hoger beroep) =] € 902 aan belanghebbende te vergoeden. De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, R.C.H.M. Lips en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J.H.E. Breman als griffier. De beslissing is op 24 januari 2023 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Standpunten belanghebbende 5.1.1. Belanghebbende heeft in hoger beroep gepersisteerd bij haar in eerste aanleg ingenomen standpunten. In aanvulling hierop heeft zij met betrekking tot het geschilpunt of de aanslag 2016 tijdig is vastgesteld, betoogd dat de rechtbank ten onrechte artikel 9, derde lid, van de Verordening buiten toepassing heeft verklaard, zonder daarvoor overigens een juridische grondslag te noemen. Op grond van deze bepaling ontstaat de belastingschuld op 1 januari van het desbetreffende kalenderjaar, indien en voor zover op die datum de daarvoor in aanmerking komende voorwerpen aanwezig zijn. Bij belanghebbende is dat het geval, omdat de gasleidingen continu in de gemeentegrond aanwezig zijn; de aanslag 2016 is dan ook opgelegd voor de op 1 januari 2016 in de voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond liggende gasleidingen. De consequentie van deze heffingssystematiek is dat de termijn waarbinnen de aanslag rechtsgeldig kon worden opgelegd op grond van artikel 11, derde lid, AWR is geëindigd op 1 januari 2019. De met dagtekening 20 december 2019 vastgestelde aanslag 2016 is daarom buiten de daarvoor geldende termijn opgelegd en dient reeds om die reden te worden vernietigd, zo stelt belanghebbende. 5.1.2. 5.7. De slotsom van het hiervoor overwogene is dat het hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. De aanslag 2016 dient te worden vernietigd en de aanslag 2017 dient te worden verminderd tot een bedrag van € 97.812. 6Kosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling van de heffingsambtenaar in de kosten van belanghebbende in bezwaar, beroep en hoger beroep op de voet van artikel 8:75 juncto artikel 8:108 van de Algemene wet bestuursrecht, in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit), aangezien op grond van deze voorschriften voor vergoeding in aanmerking komende kosten niet zijn gebleken. De beroepschriften zijn ingediend door een advocaat in dienstbetrekking bij belanghebbende, terwijl de overige processtukken van belanghebbende, evenals de vertegenwoordiging van belanghebbende ter zitting, eveneens zijn verzorgd door een werknemer van belanghebbende (de bedrijfsjurist). Een werknemer die rechtsbijstand aan zijn werkgever verleent, kan daarbij ten opzichte van die werkgever in de regel niet worden aangemerkt als een derde in de zin van artikel 1, onderdeel a, van het Besluit; dit is niet anders als die werknemer advocaat is (vgl. HR 13 september 2019, ECLI:NL:HR:2019:1319). In dit geval bestaat geen aanleiding om van die hoofdregel af te wijken.