ECLI:NL:GHAMS:2021:2259

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerken 19/01326 tot en met 19/01332 10 juni 2021 uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [Stichting X] , gevestigd te Amsterdam, belanghebbende, gemachtigde: drs. J.G.M. van Twisk (BDO Accountants & Belastingadviseurs B.V.) tegen de uitspraak van 22 juli 2019 in de zaak met kenmerken HAA 17/3588 tot en met 17/3594 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Bij aangiften omzetbelasting over zeven na te noemen tijdvakken heeft belanghebbende verzocht om teruggaaf van omzetbelasting. De inspecteur heeft die verzoeken afgewezen en nihilaanslagen opgelegd. Zaaknummer rechtbank Zaaknummer Hof Aanslagnummer Tijdvak Te verrekenen/terug te ontvangen HAA 17/3588 19/01326 [***] 1 januari 2014 t/m 31 december 2014 nihil HAA 17/3589 19/01327 [***] 1 oktober 2014 t/m 30 september 2015 nihil HAA 17/3590 19/01328 [***] 1 oktober 2015 t/m 31 december 2015 nihil HAA 17/3591 19/01329 [***] 1 juli 2015 t/m 31 december 2015 nihil HAA 17/3592 19/01330 [***] 1 januari 2016 t/m 31 maart 2016 nihil HAA 17/3593 19/01331 [***] 1 april 2016 t/m 31 december 2016 nihil HAA 17/3594 19/01332 [***] 1 oktober 2016 t/m 31 december 2016 nihil 1.2. De daartegen gemaakte bezwaren heeft de inspecteur bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 23 juni 2017 afgewezen. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroepen ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft in haar uitspraak van 22 juli 2019 als volgt op de beroepen beslist (belanghebbende en de inspecteur worden in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiseres’ respectievelijk ‘verweerder’): “De rechtbank: - verklaart de beroepen ongegrond;- veroordeelt verweerder tot betaling aan eiseres van een bedrag van € 1.896,55 aan vergoeding van immateriële schade; - veroordeelt de Minister tot betaling aan eiseres van een bedrag van € 603,45 aan vergoeding van immateriële schade; - veroordeelt verweerder in de helft van de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 384; - veroordeelt de Minister in de helft van de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 384; - draagt verweerder op de helft van het betaalde griffierecht, zijnde een bedrag van € 166,50, aan eiseres te vergoeden;- draagt de Minister op de helft van het betaalde griffierecht, zijnde een bedrag van € 166,50 aan eiseres te vergoeden.” 1.4. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 30 augustus 2019. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 mei 2021. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 2.1. De rechtbank heeft de feiten als volgt vastgesteld. “1. Eiseres is een stichting die zich als doel heeft gesteld het inzamelen van fondsen en daarmee het ondersteunen van de gezondheid van kinderen in de derde wereld. Zij richt zich daarbij volledig op Bangladesh. Dit doet zij via de zogenoemde “ [projectnaam] ” aanpak. Eiseres voorziet door middel van projecten haar doelgroep van waterputten en pompen ten behoeve van schoon drinkwater, motiveert de lokale bevolking om latrines aan te schaffen, traint de gebruikers om de voorzieningen te kunnen onderhouden en verzorgt opleidingen en trainingen aan de lokale bevolking op het gebied van gezonde voeding en veilig moederschap. Eiseres heeft vestigingen in Amsterdam en in Dhaka (Bangladesh). 2. Voor het kunnen uitvoeren van haar activiteiten werkt eiseres samen met lokale partnerorganisaties (PNGO’s) in Bangladesh. Eiseres sluit met de PNGO’s overeenkomsten waarin de verschillende wederzijdse verplichtingen zijn opgenomen. Zij is verantwoordelijk voor het algehele management van de projecten en de contacten met donoren. Ze verstrekt aan de PNGO’s overeengekomen bedragen. De PNGO’s zijn verplicht de projecten onder de overeengekomen voorwaarden uit te voeren en hierover tezamen met de financiële verantwoording op juiste wijze te rapporteren aan eiseres. De PNGO’s hebben zich verplicht om het logo van eiseres te voeren op geprinte materialen die betrekking hebben op de projecten. 3. Om de betrokkenheid van de lokale bevolking te waarborgen vormt eiseres ‘community based organisations” (CBO’s). Voor de samenstelling van een CBO geeft zij richtlijnen. De rol van een CBO houdt onder meer in dat zij goedkeuring moet geven met betrekking tot de vereisten ten aanzien van de voorzieningen. Ook ziet zij toe op de kwaliteit van de aangelegde voorzieningen. 4. De lokale afnemers van de verschillende voorzieningen zoals de waterputten en de latrines, te weten CBO’s, scholen en individuele huishoudens, betalen voorafgaand aan de verstrekking van de voorzieningen een verplichte vergoeding daarvoor. De vergoedingen bedragen 5% tot 40% van de kosten van een voorziening dan wel de totale kosten. Het doel is daarmee de betrokkenheid van de lokale bevolking bij de projecten te waarborgen. De vergoedingen worden aan de PNGO’s betaald. De bedragen die een PNGO ontvangt verrekent eiseres met hetgeen zij uit hoofde van de overeenkomst met die PNGO aan de PNGO dient over te maken. 5. In september 2009 hebben 189 landen, waaronder Nederland, de zogenoemde “Millennium Verklaring van de Verenigde Naties” aangenomen. Op basis van deze Verklaring hebben de Verenigde Naties een actieplan ontwikkeld met betrekking tot armoedebestrijding. Dit plan bestaat uit acht Millennium Development Goals (hierna: MDG’s) die in 2015 moeten zijn gerealiseerd. De Nederlandse overheid heeft deze MDG’s in haar nationale ontwikkelingsbeleid geïmplementeerd. 6. Op 8 augustus 2012 heeft eiseres een subsidie van het Ministerie van Buitenlandse Zaken (BuZa) toegezegd gekregen op basis van het door eiseres ingediende 4-jarenrapport “ [projectnaam] in Bangladesh”. Eiseres ontving een toezegging ter waarde van maximaal € 3.000.000 onder de voorwaarde dat eiseres eenzelfde bedrag aan fondsen voor haar projecten ophaalt uit de private sector. In de schriftelijke vastlegging daarvan is onder meer opgenomen dat eiseres verantwoordelijk is voor veilig drinkwater en sanitair in bepaalde gebieden van Bangladesh, dat zij de intellectuele eigendom van alles wat zij produceert ter beschikking stelt aan de Nederlandse Staat, dat BuZa de mogelijkheid heeft om aanwijzingen te geven aan eiseres over hoe de projecten moeten worden geïmplementeerd bij bepaalde wijzigingen van omstandigheden, dat eiseres periodiek op voorgeschreven wijze moet rapporteren over de projecten en besteding van de subsidie en ten slotte dat als eiseres niet voldoet aan haar verplichtingen betaling wordt opgeschort of terugbetaling kan worden geëist. 7. Bij brief van 28 januari 2014 verzoekt eiseres verweerder om het nultarief toe te passen op haar gerealiseerde omzet, waarbij volledig recht op aftrek van voorbelasting bestaat. Naar aanleiding hiervan heeft verweerder zich in een brief van 17 juni 2014 op het standpunt gesteld dat eiseres niet als ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) kan worden aangemerkt. 8. Op voorstel van verweerder zijn aan eiseres vanaf 2014 aangiftebiljetten uitgereikt, dit om eiseres in de gelegenheid te stellen een bezwaarprocedure te voeren. Eiseres heeft middels zeven aangiftebiljetten over de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2016 de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting (voorbelasting) in aftrek gebracht als bedoeld in artikel 15, eerste lid, van de Wet OB en dientengevolge om teruggaaf verzocht.” 2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. In aanvulling hierop voegt het Hof nog het volgende toe. 2.3. Tot de gedingstukken behoort een voorbeeld van een Partnership Agreement. Het betreft Partnership Agreement for Project Nr: 39. Daarin is, voor zover hier van belang, bepaald: “B. For the joint undertaking with parameters described below: Parameters In this agreement defined as Donor [Stichting X] (…) [Stichting X] Partner NGO [PNGO] PARTNER (…) GRANT GRANT by [Stichting X] 1.2 (…) PARTNER, (…) is responsible for ensuring that funds are spent in accordance with the Project budget, undertaking the field work (…) 3.1 [Stichting X] will assume responsibility for the overall management of the project and for liaison with the other donors. 4.2 The PARTNER shall implement the project (…) 4.13 The PARTNER shall bear all kind responsibility for their staff employed (…) 4.16 The PARTNER shall report four times per year (…). 4.19 The PARTNER shall follow the visibility toolkit to ensure the visibility of [Stichting X] (…) 5.1 The entire GRANT AMOUNT is designated for the approved action. The approved budget cannot be changed without prior discussion and approval from the [Stichting X] . (…) 5.6 If the PARTNER under-spends by more than 15% within a financial quarter, [Stichting X] reserves the right to reduce the following payment by the amount of the unspent amount. (…) 5.7 Any over-expenditure by PARTNER on any budget line (…) shall not be reimbursed without prior written agreement (…). 5.11 PARTNER shall allow [Stichting X] (…) full access to the PARTNER accounts for the purpose of examination, verification of expenditure Reports or Audits. (…) 5.14 [Stichting X] shall be entitled, (…), to defer payment (…) until the PARTNER has fulfilled to [Stichting X] ’s satisfaction all its prior obligations under this Agreement. 5.15 PARTNER shall return all unspent Project funds to [Stichting X] (…). 6.1 [Stichting X] shall provide the PARTNER with capital expenditure in accordance with Project Budget necessary to purchase equipment and inputs for use by the PARTNER for Project-specific purposes.(…)’ 6.2. (…) PARTNER shall provide indemnity to [Stichting X] and its donors regarding water options those once handed over to the users, [Stichting X] (…) will not be responsible by any means to the quality of water or any legal issues that could come in the future. 7.1 The visibility of the project shall be maintained. For all items, goods, documents; identity should be hold the authorised and approved project and [Stichting X] logo. (…) The partner NGO shall take all necessary steps to publicise the fact that [Stichting X] (…) has financed the project.” Ingevolge het bepaalde onder 10 is ‘subcontracting’ door de ‘PARTNER’ (PNGO) niet toegestaan. 2.4. In een memo van het Ministerie van Financiën van 25 november 2011 inzake de toepassing van de resolutie BTW-283 is vermeld: “Aan de andere kant dient te worden geconstateerd dat in de situatie waarop BTW-283 doelt (vóór MFS II), BuZa weliswaar de opdrachten voor het uitvoeren van ontwikkelingsprojecten geeft maar het belang van BuZA in feite hetzelfde is; BuZa acht het wenselijk dat een bepaald ontwikkelingsproject wordt gerealiseerd en verstrekt daartoe de benodigde fondsen. Bij welke partij het initiatief ligt en onder welke benaming de gelden ter beschikking worden gesteld lijkt dan van ondergeschikt belang. Waar de hulporganisaties voorheen het nultarief konden toepassen zou dat in de huidige situatie niet anders moeten zijn.” 2.5. In een door de Staatssecretaris van Financiën voor akkoord geparafeerde notitie van 24 februari 2012 van het Directoraat-Generaal van de Belastingdienst is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld: “1. Kern Indien het ministerie van BuZa aan Nederlandse organisaties op het gebied van ontwikkelingssamenwerking opdracht geeft om in ontwikkelingslanden ter plaatse projecten uit te voeren, kan op basis van een resolutie uit (oorspronkelijk) 1983 het btw-nultarief (met aftrek voorbelasting) worden toegepast op de in dat kader door die organisaties aan BuZa in rekening gebrachte kosten. (…) 2Beslispunten a. Gaat u akkoord met een actualisatie van genoemde resolutie, zodanig dat de MFS II structuur daaronder valt en dat ook andere noodzakelijke aanpassingen worden verwerkt? b. Zo ja, gaat u ermee akkoord dat vooruitlopend op die actualisatie, Nederlandse hulporganisaties in het kader van MFS II projecten richting BuZa het nultarief kunnen toepassen en daartoe geen facturen hoeven uit te reiken? (…) 3Toelichting (…) BTW Binnen de MFS II structuur kan worden gesteld dat de penvoerder en de mede-indieners (nog steeds) ieder afzonderlijk presteren richting BuZa en dus ieder afzonderlijk een beroep kunnen doen op de resolutie. Er wordt dan als het ware door de alliantie heen gekeken. Dat is ook conform doel en strekking van de resolutie, waar het gaat om toepassing van het nultarief ten aanzien van projecten die in ontwikkelingslanden worden uitgevoerd, zoals ook onder MFS II het geval is. Indien uitsluitend de penvoerder richting BuZa een beroep op de resolutie kan doen zou dat betekenen dat de mede-indieners als gevolg van een praktische beleidswijziging bij BuZa het nultarief niet meer kunnen toepassen terwijl ze dat voorheen, op basis van (overwegend) dezelfde werkzaamheden, wel konden. De mede-indieners zouden dan facturen met btw aan de penvoerder moeten sturen. De penvoerder kan die btw weliswaar in aftrek brengen maar dient deze wel voor te financieren. Bovendien gaat een en ander gepaard met extra administratieve lasten. Bij bovenstaande handelwijze lijkt het niet bezwaarlijk indien de uitgebreide financiële verantwoording die de penvoerder aan BuZa verstrekt, compleet met accountantsverklaringen per mede-indiener, wordt aangemerkt als facturering door de mede-indieners richting BuZa. Dit mede gezien het feit dat materieel geen btw in rekening wordt gebracht en aparte facturering door de mede-indieners niet strookt met de gedachte om door de alliantie heen te kijken. Actualisatie resolutie Genoemde resolutie (BTW-283) dateert uit 1983 en is laatstelijk in 1990 aangepast. Sindsdien heeft Financiën door middel van brieven de toepassing ervan toegelicht c.q. uitgebreid, onder andere voor wat betreft de mogelijkheid dat andere departementen dan BuZa opdracht kunnen geven tot de ontwikkelingsprojecten. Voorts kan het begrip ‘ontwikkelingsland’ in de loop der jaren zijn gewijzigd en is de resolutie op andere punten eveneens verouderd. Bij een actualisatie van de resolutie zullen ook deze aspecten worden meegenomen, zulks mede gezien het feit dat ook de Europese Commissie daar recentelijk op heeft aangedrongen. Daarbij zal in overleg worden getreden met BuZa. Omdat een dergelijke meer omvattende aanpassing van de resolutie enige tijd zal vergen (naar verwachting ongeveer een maand of 5) verzoekt [Hof: naam gelakt] de tussentijd om duidelijkheid voor haar leden. Indien de resolutie zodanig zal worden aangepast dat het nultarief ook van toepassing zal zijn op MFS II subsidies, kan worden gedacht aan een daarop vooruitlopende mededeling richting [Hof: naam gelakt] dat ontwikkelingshulporganisaties het nultarief ook in het kader van MFS II kunnen toepassen en daartoe geen facturen aan BuZa hoeven uit te reiken, Daarbij kan een voorbehoud worden gemaakt ten aanzien van de uiteindelijke definitieve inhoud van de resolutie.” 2.6. Op 7 april 2014 heeft een gesprek plaatsgevonden tussen de Staatssecretaris van Financiën en de Minister van Buitenlandse Handel en Ontwikkelingssamenwerking. Het verslag behoort tot de gedingstukken. De Staatssecretaris van Financiën heeft onder meer opgemerkt dat om Resolutie Btw-283 te kunnen toepassen, sprake moet zijn van ondernemerschap en dat de uitkomst van geval tot geval kan verschillen, omdat dit sterk afhangt van de concrete feiten en omstandigheden. Voorts heeft de Staatssecretaris van Financiën opgemerkt dat onder MFS II niet snel sprake is van een relatie opdrachtgever/opdrachtnemer tussen BuZa en de hulporganisatie. In het verslag staat dat de Minister en de vertegenwoordigers van BuZa dit beamen. 2.7. Ter zitting van het Hof van 18 mei 2021 is namens belanghebbende onder meer het volgende verklaard: “Belanghebbende koopt de hardware, zoals de waterputten, in.” “Als er iets niet goed is met de hardware, is belanghebbende er verantwoordelijk voor dat er een nieuw onderdeel wordt geleverd.” 3.1. In geschil is of belanghebbende recht heeft op teruggaaf van de voorbelasting over de in het geding zijnde tijdvakken. De hoogte van de bedragen die belanghebbende heeft teruggevraagd is niet in geschil. 3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal. Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, B.A. van Brummelen en W.M.C. Schipper, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 10 juni 2021 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Zie onderdeel B (parameters) waarin de “Local contribution (by beneficiairies)” is vastgelegd. Resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 5 januari 1990, nr. VB 89/2161, punt 1 (Resolutie Btw-283) en voor latere periodes op grond van het Besluit van 21 september 2015, nr. BLKB/2015/76M. De rechtbank heeft als volgt overwogen en beslist. “Ondernemerschap 12. Volgens artikel 7, eerste lid, van de Wet OB is ondernemer een ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent. De bepaling moet overeenkomstig het communautaire recht worden uitgelegd. Als belastingplichtige wordt ingevolge artikel 9, eerste lid, van de Richtlijn 2006/112/EG (btw-richtlijn) beschouwd eenieder die, ongeacht op welke plaats, zelfstandig één van de in de tweede alinea van artikel 9, eerste lid vermelde economische activiteiten verricht, ongeacht het oogmerk of resultaat daarvan. Blijkens die tweede alinea wordt met economische activiteiten gedoeld op alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, en onder andere de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Van een economische activiteit is enkel sprake wanneer een activiteit tot gevolg heeft dat een van de belastbare feiten als bedoeld in artikel 2 van de btw-richtlijn zich voordoet. Daarvan is sprake bij onder meer de leveringen van goederen of diensten onder bezwarende titel. Een prestatie wordt enkel ‘onder bezwarende titel’ in de zin van die bepaling verricht, wanneer tussen de verrichter en de ontvanger een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld, en de ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor de aan de ontvanger verleende prestatie. Er moet een rechtstreeks verband bestaan tussen de prestatie enerzijds en een werkelijk ontvangen tegenprestatie anderzijds. Het enkele feit dat sprake is van een onder bezwarende titel verrichte prestatie volstaat niet om vast te stellen dat sprake is van een economische activiteit. Alle omstandigheden waaronder de prestatie plaatsvindt moeten worden onderzocht, zoals de omvang van de clientèle en het bedrag van de opbrengsten (vergelijk punten 21 tot en met 31 van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) van 12 mei 2016, C-520/14, Gemeente Borsele, ECLI:EU:C:2016:334 (het arrest Borsele)). 13. Eiseres stelt (primair) dat zij diensten verleent aan de lokale afnemers van de verschillende voorzieningen en daarvoor via de PNGO’s van de lokale afnemers een vergoeding ontvangt. Het handelen van de PNGO’s moet aan eiseres worden toegerekend, omdat alle prestaties en verrichtingen rondom het programma [projectnaam] op naam en voor rekening en risico van eiseres worden verricht. De lokale partnerorganisaties dienen in dit kader te worden vergeleken met onderaannemers. Verweerder stelt naar aanleiding hiervan dat de PNGO’s de vergoeding bedingen en dat dit niet kan worden toegerekend aan eiseres. Mogelijk is sprake van een prestatie onder bezwarende titel door de PNGO’s jegens de lokale afnemers, maar dit raakt eiseres niet. Ook is er geen sprake van een economisch belang omdat de bijdrage enkel in rekening wordt gebracht om een “commitment” van de lokale bevolking aan de verstrekte projecten te bewerkstelligen. Eiseres is een ontwikkelingsorganisatie, waarbij het aspect vrijgevigheid centraal staat, aldus verweerder. 14. De rechtbank wijst het (primaire) standpunt van eiseres af. In dit verband wordt verwezen naar de feiten onder 1 tot en met 4. Het verplichte karakter van de vergoedingen die de lokale afnemers betalen aan de PNGO’s wijst erop dat sprake is van een rechtstreeks verband met een dienstverlening in het kader van de projecten door eiseres aan die lokale afnemers. Voorts vormt de verrekening door eiseres met de door de PNGO’s geinde bedragen een aanwijzing dat de betalingen aan eiseres moeten worden toegerekend. Hieruit zou kunnen worden afgeleid dat eiseres jegens de lokale afnemers diensten onder bezwarende titel verricht als bedoeld in artikel 2, eerste lid, onder c, van de btw-richtlijn. De rechtbank acht het echter niet aannemelijk dat sprake is van economische prestaties. Uit het dossier en uit het door partijen gestelde volgt dat de hoogte van de vergoeding die de lokale afnemers betalen, aanzienlijk lager is dan de werkelijke tegenwaarde van de (gestelde) diensten door eiseres. Daaraan doet niet af dat geen sprake is van een symbolische vergoeding, er een procentueel verband is met de werkelijke tegenwaarde en de hoogte van de vergoeding voor de afnemers een kennelijk aanzienlijke bijdrage vormt. Niet in geschil is voorts dat de vergoedingen worden bedongen met het oog op de binding van de lokale afnemers aan de projecten. Verder is van belang de ideële doelstelling van eiseres. Eiseres ontwikkelt haar projecten kennelijk omwille van humanitaire redenen. Gelet op deze omstandigheden in onderling verband en samenhang bezien is geen sprake van ondernemerschap. 15. Eiseres stelt (subsidiair) voorts dat zij presteert tegen vergoeding jegens BuZa. Zij is verplicht op basis van de toekenning een dienst te verlenen en voert opdrachten uit die BuZa anders zelf had moeten uitvoeren. Er is echter tegen 0% omzetbelasting verschuldigd vanwege het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 5 januari 1990, nr. VB 89/2161 (Resolutie Btw-283). Verweerder heeft dit bestreden door te stellen dat BuZa geen opdracht aan eiseres geeft, zodat geen sprake is van een opdrachtgever-opdrachtnemer relatie. 16. De rechtbank wijst ook dit standpunt van eiseres af. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat vanwege de vergoeding die zij van BuZa ontvangt sprake is van een economische activiteit. De projecten die eiseres uitvoert, leiden niet tot verbruik aan de zijde van BuZa. Weliswaar onderschrijft Nederland de MDG’s en vormt structurele armoedebestrijding een speerpunt in het beleid op het gebied van ontwikkelingssamenwerking, maar van verbruik van concrete, individualiseerbare prestaties is geen sprake. De projecten van eiseres dienen het algemene belang in Bangladesh, en nog globaler het algemene belang van de wereldgemeenschap. Dat Nederland het doel dat met de projecten wordt beoogd, steunt, levert geen verbruik op. Voorts keurt BuZa slechts een plan goed en verstrekt daarvoor een subsidie, doch heeft BuZa over de daadwerkelijke keuze en invulling van de projecten binnen het plan geen directe zeggenschap. De schriftelijke vastlegging van de toezegging en de daaruit voortvloeiende verplichtingen van eiseres jegens BuZa maken dit niet anders. De mogelijkheid dat BuZa voor de subsidieverstrekking bindende aanwijzingen geeft en eiseres regelmatig moet rapporteren aan BuZa zijn immers slechts voorwaarden voor de subsidieverkrijging. Het betekent niet dat sprake is van een prestatie tegen vergoeding, doch van een voorwaardelijke, onverplichte betaling door BuZa aan eiseres. Het rechtstreekse verband ontbreekt dan ook. Vertrouwensbeginsel 17. Eiseres stelt dat zij het vertrouwen kan ontlenen dat zij ondernemer is en recht heeft op aftrek van voorbelasting op grond van Resolutie Btw-283 (met ingang van 1 oktober 2015 vervangen door het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 21 september 2015, nr. BLKB/2015/76M, Stcrt 2015 nr. 32147); het memo van het Ministerie van Financiën van 25 november 2011 inzake de toepassing van de Resolutie Btw-283 (het memo van 25 november 2011); de notitie van het Directoraat-Generaal Belastingdienst van 24 februari 2012, nr. DGB/2012/1226 (de notitie van 24 februari 2012), en een e-mail van 7 april 2014 met onderwerp “ gesprek stas-Ploumen, 7 april 2014 (…)” (e-mail van 7 april 2014). Verweerder heeft naar aanleiding hiervan gesteld dat geen sprake is van gewekt vertrouwen omdat in de tekstbronnen waar eiseres zich op beroept wordt uitgegaan van een situatie waarin door BuZa een opdracht is verstrekt en er ondernemerschap in de zin van de Wet OB aanwezig is. 18. De rechtbank verwerpt het beroep van eiseres op Resolutie Btw-283. Deze resolutie is geschreven voor een specifiek omschreven situatie, namelijk die waarin sprake is van een opdracht van BuZa aan een instelling werkzaam op het gebied van ontwikkelingssamenwerking om een project of een werk uit te voeren. 5.1. Belanghebbende voert primair aan dat zij ondernemer is in de zin van de Wet OB, omdat zij tegen een vergoeding - die bestaat uit ‘the Local contibution by beneficiaries’ (hierna: de eigen bijdrage) - voorzieningen levert (bijvoorbeeld een waterput) aan de beneficiaries (hierna: de lokale afnemers). Zij voert in haar beroepschrift in eerste aanleg aan: ‘Belanghebbende zelf gaat zodoende een rechtsbetrekking aan met de verschillende (…) lokale afnemers, waarbij de vergoeding rechtstreeks ziet op en de werkelijke tegenwaarde vormt voor de levering van de verschillende voorzieningen (…)’. 5.2. Het Hof stelt voorop dat belanghebbende, die recht op vooraftrek claimt, de feiten en omstandigheden dient te stellen en bij betwisting aannemelijk dient te maken, die het oordeel rechtvaardigen dat zij op de voet van artikel 15 van de Wet OB dat recht op vooraftrek heeft. 5.3. De rechtbank heeft ten aanzien van de primaire stelling van belanghebbende als volgt overwogen: ‘Ondernemerschap (…) 14. (…) Het verplichte karakter van de vergoedingen die de lokale afnemers betalen aan de PNGO’s wijst erop dat sprake is van een rechtstreeks verband met een dienstverlening in het kader van de projecten door eiseres aan die lokale afnemers. Voorts vormt de verrekening door eiseres met de door de PNGO’s geinde bedragen een aanwijzing dat de betalingen aan eiseres moeten worden toegerekend. Hieruit zou kunnen worden afgeleid dat eiseres jegens de lokale afnemers diensten onder bezwarende titel verricht als bedoeld in artikel 2, eerste lid, onder c, van de btw-richtlijn. (…)’ 5.4. Het Hof onderschrijft dit oordeel niet. Ter toelichting dient het volgende. Belanghebbende sluit Partnership agreements met lokale PNGO’s, waarin afspraken worden gemaakt voor het realiseren van lokale voorzieningen. Daarvoor stelt zij een zogenoemde ‘GRANT’ ter beschikking aan de PNGO alsmede de ter zake benodigde ‘hardware’ (naar het Hof begrijpt: materialen). De PNGO’s zijn zelfstandige, van belanghebbende te onderscheiden lokale (rechts)personen die de marketing voor belanghebbende verzorgen, contacten leggen met (vertegenwoordigers van) de lokale afnemers en, indien daarover overeenstemming is bereikt, zorg dragen voor het factureren en innen van de ‘eigen bijdrage’ alsook het contracteren van lokale ondernemers ter realisering van de voorziening. Het factureren van de ‘eigen bijdrage’ (variërend van 10 tot 40% van de kostprijs en afhankelijk van het inkomen) berust op een afspraak tussen belanghebbende en de PNGO die is vastgelegd in de ‘Partnership Agreement’. De eigen bijdrage wordt, aldus belanghebbende, in rekening gebracht om de betrokkenheid van de lokale bevolking bij het project te vergroten. De eigen bijdrage die de PNGO in rekening brengt aan (en ontvangt van) de lokale afnemers, verrekent belanghebbende met de fondsen die zij uit hoofde van de overeenkomst aan de PNGO dient over te maken. 5.5. Anders dan de rechtbank kennelijk heeft aangenomen, rechtvaardigen deze feiten en omstandigheden niet het oordeel dat de oplevering van de lokale voorzieningen aan de lokale afnemers voor de toepassing van de Wet OB kunnen worden toegerekend aan belanghebbende. Weliswaar stelt belanghebbende de ter zake benodigde hardware/materialen ter beschikking, maar deze materialen gaan op in de oplevering van de voorziening (zoals een waterput) door de lokale aannemer die – onder gebruikmaking van de ter beschikking gestelde materialen - een nieuwe (onroerende) zaak heeft vervaardigd. Deze oplevering moet worden aangemerkt als een levering als bedoeld in art. 3, lid 1, onderdeel c, Wet OB (art. 14, lid 3, van de Btw-richtlijn). Dit oordeel zou mogelijk anders zijn als tussen belanghebbende en de lokale afnemers sprake zou zijn van een rechtsbetrekking op basis waarvan kan worden aangenomen dat de voorziening door belanghebbende tegen vergoeding (de eigen bijdrage) wordt geleverd aan de lokale afnemers. Voor het aannemen van een dergelijke rechtsbetrekking biedt hetgeen door belanghebbende is aangevoerd, met name hetgeen is vermeld in de Partnership Agreement, onvoldoende aanknopingspunten. 5.6. Uit de Partnership Agreement volgt naar ’s Hofs oordeel veeleer dat de rol van belanghebbende primair is gelegen in het ter beschikking stellen van fondsen voor het doen realiseren, door de PNGO’s, van de aangewezen projecten. Zij verstrekt de ter zake benodigde fondsen aan de PNGO’s onder voorwaarden die moeten garanderen dat de fondsen ook daadwerkelijk voor de aangewezen projecten worden gebruikt. De rol van belanghebbende als sponsor vindt steun in de gehanteerde terminologie in de Partnership Agreement, waarin belanghebbende wordt aangeduid als “Donor” die aan de PNGO - onder voorwaarden - een “GRANT” versterkt (zie 2.3 onder B). 5.7. Dat bij wanprestatie belanghebbende aansprakelijk kan worden gesteld door de lokale afnemers, zoals belanghebbende stelt, volgt niet uit de door belanghebbende overgelegde stukken. Veeleer acht het Hof op basis van die stukken aannemelijk dat de PNGO degene is die het project uitvoert en die bij wanprestatie aansprakelijk is. Dit leidt het Hof in het bijzonder af uit het bepaalde in 6.2 van de Partnership Agreement waarin is vermeld: ‘(…) PARTNER shall provide indemnity to [Stichting X] and its donors regarding water options those once handed over to the users, [Stichting X] (…) will not be responsible by any means to the quality of the water or any legal issues that could come in the future’. 5.8. Voorts vindt dit oordeel steun in de omstandigheid dat op de facturen die door de PNGO worden uitgereikt aan de lokale afnemers wordt vermeld ‘Bill paid to Vendor (…)’. Het Hof acht aannemelijk dat met ‘Vendor’ [verkoper] wordt gedoeld op de PNGO, die de factuur heeft uitgereikt en int, en niet op belanghebbende. 5.9. Aan dit oordeel doet niet af dat belanghebbende in artikel 7.1 van de Partnership Agreement heeft bedongen dat de PNGO alle nodige maatregelen moet nemen om bekendheid te geven aan het feit dat belanghebbende het project heeft gefinancierd. Daarin ziet het Hof veeleer de bevestiging van zijn oordeel dat de rol van belanghebbende is beperkt tot die van een financier/sponsor. In elk geval maakt die vermelding niet dat op basis daarvan kan worden aangenomen dat de PNGO handelt in naam en voor rekening en risico van belanghebbende. 5.10. Dat belanghebbende, blijkens 3.1 van de Partnership Agreement, aansprakelijk is voor het ‘overall management’ van de projecten, ziet naar ’s Hofs oordeel niet op de verantwoordelijkheid voor de uitvoering van de in geding zijnde voorzieningen, maar op het management op een hoger en abstracter niveau: de realisatie van de doelen van belanghebbende door het aangaan van overeenkomsten met PNGO’s. Ook in deze bepaling ziet het Hof geen aanleiding voor een ander oordeel. 5.11. Vorenstaande brengt mee dat, ook indien - anders dan door de rechtbank is geoordeeld - wordt aangenomen dat de ‘eigen bijdrage’ kan worden aangemerkt als een vergoeding voor een prestatie, deze bijdrage niet de vergoeding vormt voor een door belanghebbende verrichte prestatie. Reeds daarom faalt de primaire stelling. Ten overvloede merkt het Hof op dat, indien er veronderstellenderwijs van wordt uitgegaan dat de in geding zijnde prestaties wel zijn verricht door belanghebbende, de rechtbank in r.o. 14 terecht heeft overwogen dat ook in dat geval geen sprake is van economische prestaties in de zin van de Wet OB. Anders dan belanghebbende aanvoert, is er onvoldoende grond - met name omdat de eigen bijdrage afhankelijk is van het inkomen van de afnemers - om aan te nemen dat de vergoeding rechtstreeks ziet op en de werkelijke tegenwaarde vormt voor de levering van de voorzieningen. 5.17. Gelet op het vorenoverwogene is de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is. 6Proceskosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet. Indien het de in het kader van de feitelijke uitvoering van bedoelde werken of projecten jegens BuZa verrichte diensten betreft, mag de instelling het nultarief toepassen (paragraaf 1.1.). Indien het de in paragraaf 1.2. beschreven diensten betreft op het gebied van het verzorgen en beoordelen van aanvragen, zorg voor de (mede)financiering en controle en verslaglegging, wordt goedgekeurd dat de instelling een vrijstelling toepast zonder recht op aftrek. In Resolutie Btw-283 kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden gelezen dat iedere instelling op het gebied van ontwikkelingssamenwerking die feitelijk projecten uitvoert in een ontwikkelingsland, altijd als ondernemer wordt aangemerkt en aanspraak kan maken op toepassing van het nultarief. Er moet sprake zijn van het verstrekken van een opdracht door BuZa om bepaalde werken of projecten uit te voeren respectievelijk te realiseren. Hiervan is in het geval van eiseres geen sprake, zodat zij aan dit besluit niet het door haar gestelde vertrouwen kan ontlenen. 19. Het memo van 25 november 2011 leidt niet tot een ander oordeel. Dit memo bevat een voorstel om de Resolutie Btw-283 in het licht van nieuwe ontwikkelingen, in het bijzonder het Medefinancieringsstelsel II ( MFS II, zie ook hierna), te bespreken met Buza en aansluitend overeenkomstig aan te passen. Het vormt geen informatie waaraan het door eiseres gestelde vertrouwen kan worden ontleend. 20. De rechtbank verwerpt ook het beroep op de notitie van 24 februari 2012. Daarin is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld: “1. Kern Indien het ministerie van BuZa aan Nederlandse organisaties op het gebied van ontwikkelingssamenwerking opdracht geeft om in ontwikkelingslanden ter plaatse projecten uit te voeren, kan op basis van een resolutie uit (oorspronkelijk) 1983 het btw-nultarief (met aftrek voorbelasting) worden toegepast op de in dat kader door die organisatie aan BuZa in rekening gebrachte kosten. (…) Waar de MFS II structuur niet zonder meer onder de werking van de resolutie valt dient te worden beoordeeld of Nederlandse hulporganisaties desondanks onverminderd aanspraak kunnen maken op het nultarief. Het lijkt wenselijk de resolutie zodanig te actualiseren dat dat het geval is. Een dergelijke actualisatie omvat echter meer dan MFS II en vereist overleg met BuZa. Omdat daarmee enige tijd gemoeid zal zijn is het wenselijk richting de branche duidelijkheid te verschaffen of en hoe op die actualisatie kan worden geanticipeerd. 2. Beslispunten a. Gaat u akkoord met een actualisatie van genoemde resolutie, zodanig dat de MFS II structuur daaronder valt en dat ook andere noodzakelijk aanpassingen worden verwerkt? b. Zo ja, gaat u ermee akkoord dat vooruitlopend op die actualisatie, Nederlandse hulporganisaties in het kader van MFS II projecten richting BuZa het nultarief kunnen toepassen en daartoe geen facturen hoeven uit te reiken? (…)” Voor beide “beslispunten” heeft de staatssecretaris van Financiën voor akkoord een paraaf aangebracht. Gelet daarop is de staatssecretaris van Financiën akkoord met uitbreiding van de werking van Resolutie Btw-283 naar instellingen die in alliantieverband in het kader van MFS II projecten of werken uitvoeren. In dit kader is van belang dat het MFS II een financieringsstelsel van BuZa is voor de uitvoering van projecten door zogenoemde “mede financieringsorganisaties” (MFO’s) in ontwikkelingslanden, gericht op duurzame armoedebestrijding. Met ingang van 2001 vindt de financiering van MFO’s plaats op grond van een subsidiebeschikking. Vanaf 2010 hanteert BuZa het MFS II, waarbij alleen subsidies worden verstrekt aan hulporganisaties die werken in alliantieverband, met een gezamenlijk projectplan en een aangewezen penvoerder. De resolutie is ook van toepassing op dergelijke instellingen. Eiseres heeft echter verklaard dat zij geen MFO is en ook geen MFS II-subsidie ontvangt. Dat de werking van Resolutie Btw-283 niet langer is beperkt tot opdrachten van BuZa aan instellingen werkzaam op het gebied van ontwikkelingssamenwerking om projecten of werken uit te voeren, is voorts niet in de notitie of de toelichting daarop te lezen. 21. Ten slotte wordt ook het beroep van eiseres op de e-mail van 7 april 2014 afgewezen. Daarin staat dat door BuZa is gepleit voor een ruimere toepassing van het nultarief ingevolge Resolutie Btw-283. De staatssecretaris van Financiën heeft naar aanleiding daarvan verklaard dat er weinig of geen ruimte is om een nadere invulling te geven aan het ondernemerschap voor de btw en dat sprake moet zijn van ondernemerschap voor de toepassing van de Resolutie Btw-283. Het vertrouwen dat eiseres als ondernemer moet worden aangemerkt, is hiermee niet gewekt. 22. Gelet op het voorgaande zal de rechtbank de beroepen van eiseres ongegrond verklaren. Immateriële schadevergoeding 23. Uit de arresten van de Hoge Raad van 10 juni 2011 (ECLI:NL:HR:2011:BO5046) en van 19 februari 2016 (ECLI:NL:HR:2016:252), volgt dat de rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel dat aan artikel 6 van het EVRM mede ten grondslag ligt, ertoe noopt dat ook de beslechting van belastinggeschillen binnen een redelijke termijn plaats dient te vinden. Een overschrijding van die termijn leidt, behoudens bijzondere omstandigheden, in de regel tot spanning en frustratie. 24. Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. In deze termijn is de duur van de bezwaarfase inbegrepen. In gevallen waarin de bezwaar- en beroepsfase tezamen onredelijk veel tijd in beslag hebben genomen heeft als regel te gelden dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een half jaar overschrijdt en de beroepsfase voor zover deze meer dan anderhalf jaar in beslag neemt. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per halfjaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. 25. Tussen partijen is niet in geschil dat de redelijke termijn is aangevangen op 26 februari 2015 en eindigt met de datum van de uitspraak van de rechtbank, 22 juli 2019. Verweerder heeft niet gesteld en het is de rechtbank ook niet gebleken dat bij het bepalen van de overschrijding een bepaalde periode buiten beschouwing moet blijven. Er is een tijdsverloop van afgerond 4 jaren en 5 maanden, totaal 53 maanden. De redelijke termijn is derhalve met 29 maanden overschreden. Daarmee correspondeert een vergoeding van immateriële schade van € 2.500. 26. Van voornoemd tijdsverloop dient een periode vanaf de datum van de uitspraak op bezwaar van 23 juni 2017 tot de datum van de uitspraak van de rechtbank van 22 juli 2019, derhalve een tijdsverloop van afgerond 25 maanden, te worden toegerekend aan de beroepsfase. Een tijdsverloop van afgerond (53 – 25 =) 28 maanden moet worden toegerekend aan de bezwaarfase. Van de overschrijding van de redelijke termijn dient een periode van (28 – 6 =) 22 maanden aan verweerder te worden toegerekend en een periode van (25 – 18 =) 7 maanden aan de Minister. Verweerder dient daarom van de schadevergoeding van € 2.500 te vergoeden € 1.896,55 (22/29e deel van € 2.500) en de Minister € 603,45 (7/29e deel van € 2.500). Proceskosten 27. De door eiseres gevraagde vergoeding van integrale proceskosten wijst de rechtbank af, omdat de daartoe benodigde bijzondere omstandigheden ontbreken. Zoals belanghebbende heeft aangevoerd, vormt de eigen bijdrage primair een middel om de betrokkenheid van de lokale bevolking bij het project te vergroten. 5.12. Subsidiair voert belanghebbende aan dat zij ondernemer is omdat zij presteert tegen vergoeding jegens het Ministerie van Buitenlandse zaken (hierna: BuZa), welke prestatie belastbaar is tegen 0%, gelet op het bepaalde in Resolutie BTW-283. Belanghebbende heeft op basis van de met BuZa gesloten overeenkomst zich ertoe verbonden een specifieke dienst jegens BuZa te verrichten tegen een gespecificeerde vergoeding, zo stelt zij. De toekenning van de gelden heeft rechtstreeks betrekking op de verrichte dienst. De inspecteur heeft dit bestreden en aangevoerd dat BuZa geen opdracht aan belanghebbende geeft, zodat geen sprake is van een opdrachtgever-opdrachtnemer relatie. 5.13. De rechtbank heeft deze stelling in r.o. 16 van haar uitspraak verworpen. Het Hof is van oordeel dat de rechtbank in zoverre op goede gronden tot een juist oordeel is gekomen. In aanvulling daarop overweegt het Hof dat geen rechtstreeks verband bestaat tussen de subsidie en de projecten die belanghebbende laat uitvoeren, omdat BuZa over de daadwerkelijke keuze en invulling van de projecten binnen het plan geen directe zeggenschap heeft. De subsidie (van € 3.000.000 over een periode van 4 jaren) dekt maar een deel van de uitgaven, omdat deze is verstrekt onder de voorwaarde dat belanghebbende eenzelfde bedrag aan fondsen genereert uit de private sector. Dat BuZa voorwaarden stelt aan de toekenning van de subsidie zoals verwoord in 4.11 van het hogerberoepschrift brengt niet mee dat BuZa ook zeggenschap heeft over de concrete aanleg van de voorzieningen. Dat de subsidie wordt verstrekt voor specifieke [door belanghebbende gekozen] doelen, brengt evenmin mee dat belanghebbende een specifieke opdracht daartoe zou hebben gekregen van BuZa. Aan toepassing van het nultarief op grond van het bepaalde in Resolutie BTW-283 wordt daarom niet toegekomen. Ook het beroep op onderdeel 3 van deze Resolutie wordt verworpen. Anders dan belanghebbende aanvoert, kan zij daaraan niet het vertrouwen ontlenen dat zij als ondernemer wordt aangemerkt voor de projecten die zij in ontwikkelingslanden uitvoert. 5.14. Meer subsidiair voert belanghebbende aan dat zij op grond van het vertrouwensbeginsel recht heeft op de door haar geclaimde voorbelasting. Belanghebbende stelt aan meerdere stukken, die genoemd zijn onder 2.4, 2.5 en 2.6, het vertrouwen te ontlenen dat zij als ondernemer kan worden aangemerkt. Uit Resolutie BTW-283 zou, zo stelt zij, blijken dat het ondernemerschap in gevallen als de onderhavige, ‘gegeven is’. Daarenboven, zo voert zij aan, volgt uit het memo van het Ministerie van Financiën van 25 november 2011 inzake de toepassing van Resolutie BTW-283 (zie 2.4) dat het nultarief voor die prestaties nog steeds geldt. Nergens blijkt dat het nultarief slechts kan worden toegepast voor zover projecten worden uitgevoerd in het kader van ‘een opdracht’ van BuZa. Dit vindt, zo stelt nog steeds belanghebbende, ook steun in de voor akkoord door de Staatssecretaris geparafeerde notitie van 24 februari 2012 van het DG Belastingdienst (zie 2.5) alsook de door belanghebbende bijgevoegde mail van 7 april 2014 (zie 2.6). 5.15. De rechtbank heeft deze stelling in r.o. 18 tot en met 21 van haar uitspraak verworpen. Het Hof is van oordeel dat de rechtbank in zoverre op goede gronden tot een juist oordeel is gekomen. In aanvulling daarop overweegt het Hof dat het uit de parafering van de twee beslispunten in de notitie van 24 februari 2012 afleidt dat de Staatssecretaris akkoord is met uitbreiding van de werking van Resolutie BTW-283 naar instellingen die in alliantieverband onder MFS II projecten of werken uitvoeren. Dat de werking van Resolutie BTW-283 niet langer is beperkt tot gevallen waarin opdrachten van BuZa worden verstrekt aan instellingen werkzaam op het gebied van ontwikkelingssamenwerking om projecten of werken uit te voeren, is niet in de notitie te lezen. Het Hof leest de door belanghebbende bepleite meer omvattende uitbreiding niet in de notitie. Ook in de overige door belanghebbende ingebrachte stukken is niet te lezen dat de activiteiten van belanghebbende tot haar ondernemerschap voor de omzetbelasting leiden. 5.16. Al hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd, leidt evenmin tot een ander oordeel.