ECLI:NL:GHAMS:2018:2602

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 15/00725 5 juli 2018 uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X B.V.] te [Z], belanghebbende, tegen de uitspraak van 17 juli 2015 in de zaak met kenmerk AMS 14/1928 van de rechtbank Amsterdam (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de heffingsambtenaar van de gemeente Amsterdam, Stadsdeel West, de heffingsambtenaar. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 5 december 2013 aan belanghebbende een aanslag legesheffing opgelegd ten bedrage van € 171.740 voor het in behandeling nemen van een aanvraag voor een omgevingsvergunning (€ 168.740 ter zake van het bouwen van een bouwwerk, € 3.000 ter zake van afwijken van het bestemmingsplan). 1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak, gedagtekend 26 februari 2014, de aanslag verminderd tot een bedrag van € 170.240 (€ 168.740 voor het in behandeling nemen van een omgevingsvergunning voor het bouwen van een bouwwerk, € 1.500 voor de in die vergunning begrepen afwijking van het bestemmingsplan). 1.3. De rechtbank heeft het daartegen ingestelde beroep in haar uitspraak van 17 juli 2015 ongegrond verklaard. 1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 28 augustus 2015. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Op 15 maart 2016 is bij het Hof een nader stuk van belanghebbende ingekomen. 1.6. Een eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 maart 2016, alwaar de zaak is aangehouden in afwachting van de beantwoording van de prejudiciële vragen die bij tussenuitspraak van 5 juni 2015 in zaaknummer 13/03931 (ECLI:NL:HR:2015:1467) door de Hoge Raad aan het Hof van Justitie van de Europese Unie zijn gesteld. Het proces-verbaal van deze zitting is aan partijen toegezonden. 1.7. Van belanghebbende is op 25 april 2018 een nader stuk ingekomen. 1.8. Het onderzoek ter zitting is voortgezet op 5 juni 2018. Namens belanghebbende is verschenen [A]. Namens de heffingsambtenaar zijn verschenen mrs. N. Smit, H. Oderkerk en G. van der Zee. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.1. Nu de uitspraak van de rechtbank geen afzonderlijke vaststelling van de feiten bevat, stelt het Hof de feiten als volgt vast. 2.2. Op 31 juli 2013 heeft belanghebbende bij Stadsdeel West van de gemeente Amsterdam een omgevingsvergunning aangevraagd voor de bouw van appartementen aan de [B-weg] te [Z]. Zij heeft daarbij als geschatte bouwkosten opgegeven een bedrag van € 5.250.000, exclusief BTW, welk bedrag door de heffingsambtenaar is gebruikt als heffingsgrondslag voor de bestreden legesheffing. 2.3. Tot de gedingstukken behoort de tarieventabel behorende bij de Legesverordening West 2013, waarin voor zover hier van belang het volgende is opgenomen: 3.1.2 - BOUWEN Het tarief bedraagt voor het in behandeling nemen van een aanvraag voor een omgevingsvergunning als bedoeld in artikel 2.1, eerste lid onder a van de Wabo (bouwen) 3.1.2.1 schijf 1 - bouwkosten tot € 50.000 - 2,96% van de bouwkosten 3.1.2.2 schijf 2 - bouwkosten van € 50.000 tot € 500.000 - 3,88% van de bouwkosten 3.1.2.3 schijf 3 - bouwkosten van € 500.000 tot € 5.000.000 - 3,19% van de bouwkosten 3.1.2.4 schijf 4 - bouwkosten van € 5.000.000 tot € 50.000.000 - 2,5% van de bouwkosten 3.1.2.5 schijf 5 - bouwkosten vanaf € 50.000.000 - 1,50% van de bouwkosten 3.1.2.6 met een minimum van 250,00 en 3.1.10 ALGEMENE BEPALINGEN OMGEVINGSVERGUNNING (…) 3.1.10.6 Onder bouwkosten wordt verstaan een opgave van de aannemingssom – als bedoeld in paragraaf 1, eerste lid, van de Uniforme Administratieve Voorwaarde[n] voor uitvoering van werken (UAV 2012) – voor het uit te voeren werk dan wel voorzover deze ontbreekt, een raming van de bouwkosten als bedoeld in het normblad NEN 2631; 2.4. Ter zitting van het Hof hebben partijen zich erop verenigd dat de aannemingssom (uiteindelijk) € 5.170.000 heeft bedragen.

3.1. Evenals voor de rechtbank is voor het Hof in geschil of de aanslag naar het juiste bedrag is vastgesteld, voor zover deze de legesheffing voor het in behandeling nemen van de aanvraag voor een omgevingsvergunning voor de activiteit ‘bouwen’ betreft. De legesheffing voor het in behandeling nemen van de aanvraag voor een vergunning voor afwijking van het bestemmingsplan (na bezwaar: € 1.500) is tussen partijen niet in geschil. 3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.

De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil als volgt overwogen (belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiseres’ en de heffingsambtenaar als ‘verweerder’). “1. Op 31 juli 2013 heeft eiseres een omgevingsvergunning aangevraagd. De daarbij behorende bouwsom is vastgesteld op € 5.250.000. 2. Op 5 december 2013 is de omgevingsvergunning verleend. Tevens is bij besluit van 5 december 2013 voor het in behandeling nemen van de aanvraag leges geheven, van € 171.740 (€ 168.740 voor het bouwen van een bouwwerk en € 3.000 voor het afwijken van het bestemmingsplan). 3. Bij de bestreden uitspraak heeft verweerder het bezwaar deels gegrond verklaard. De leges op het onderdeel afwijken van het bestemmingsplan zijn te hoog vastgesteld, het bedrag aan leges wordt dan ook met € 1500 verlaagd, het totale bedrag komt dan uit op € 170.240. 4. In beroep heeft eiseres aangevoerd dat het bedrag aan leges bij een groot bouwproject als het onderhavige niet in verhouding staat tot de door de gemeente daarvoor werkelijk gemaakte kosten. Uit het Kostprijsonderzoek Omgevingsvergunning 2012 volgt dat de gemiddelde kosten bij de behandeling van vergelijkbare vergunningaanvragen met een bouwsom tussen de 5 miljoen en 50 miljoen, zoals hiervan sprake is, € 18.265,04 bedraagt. Dit houdt in dat in het geval van eiseres het bedrag aan leges minimaal 9,30 maal de werkelijk gemaakt kosten is. Volgens eiseres maakt verweerder winst. De tariefstelling is in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, met name het evenredigheidbeginsel. Temeer nu kleine bouwvergunningen 19% van de gemeentelijke kosten middels legesheffing hoeven te betalen, hierdoor wordt bij grote bouwvergunningen 85 keer zoveel van de kosten in rekening gebracht dan [Hof: lees: als] bij kleine vergunningen. De gemeente maakt gebruik van de bevoegdheid om retributies te heffen op een wijze die in strijd is met het doel waarvoor deze bevoegdheid is verleend. Eiseres heeft ter onderbouwing van haar standpunt gewezen op de conclusie van de A-G bij het Parket van de Hoge Raad van 20 september 2013 (ECLI:NL:PHR:2013:978) naar aanleiding van het beroep in cassatie in de zaak 12/05118. Daarin is geconcludeerd dat een legesheffing waarbij geen enkele redelijke verhouding is tussen de hoogte van de bouwleges en de ter zake gemaakte kosten niet in stand kan blijven. De verschillen tussen de leges en de gemeentelijke kosten, alsmede de verschillen in legesheffing tussen grote en kleine bouwwerken zijn in het arrest zelfs minder groot dan in onderhavige zaak, aldus eiseres. 5. De rechtbank begrijpt de beroepsgrond van eiseres aldus dat zij stelt dat sprake is van een onredelijk en willekeurig tarief, omdat het tarief voor het in behandeling nemen van een aanvraag voor een omgevingsvergunning gerelateerd is aan de hoogte van de bouwkosten. Bij een hoge bouwsom als die van eiseres leidt dit tot een aanslag die onevenredig veel hoger is dan de kosten die gemoeid zijn met de aanvraag. 6. De rechtbank verwijst voor de beoordeling van de hoogte van het tarief naar het arrest van de Hoge Raad dat is gewezen in de door eiser genoemde zaak van 4 april 2014 (ECLI:NL:HR:2014:780). Hierin heeft de Hoge Raad - voor zover hier van belang - het volgende overwogen: “Ingevolge artikel 219, lid 2, van de Gemeentewet en de daarop door de wetgever gegeven toelichting, kunnen gemeenten behoudens het verbod op het hanteren van draagkracht als verdelingsmaatstaf en de in de wet gegeven nadere regelen, zelf invulling geven aan de in de belastingverordeningen op te nemen heffingsmaatstaven voor de gemeentelijke belastingen en rechten. Het staat hun in beginsel vrij die heffingsmaatstaven op te nemen die zich het beste verstaan met het gemeentelijke beleid en de praktijk van de belastingheffing (Kamerstukken II 1989/90, 21 591, nr. 3, blz. 65-67 en 77-78). Het hanteren van een vast, bescheiden percentage van de bouwkosten van 2,25 percent, zoals dat op grond van de Verordening geldt voor de bouwkosten boven € 250.000, kan niet worden aangemerkt als onredelijk of willekeurig (vgl. HR 14 augustus 2009, nr. 43120, ECLI:NL:HR:2009:BI1943). De heffing naar lagere percentages van de bouwkosten beneden (...), leidt niet tot schending van het gelijkheidsbeginsel. Die percentages zij[n] immers bij de vermelde bouwkosten zonder onderscheid van toepassing op alle belastingplichtigen.” 7. In de Legesverordening West 2013 (de verordening) is bepaald dat de leges worden geheven volgens de maatstaven en de tarieven die zijn opgenomen in de bij de verordening behorende tabel. Die tarieventabel vermeldt, voor zover hier van belang: 3.1.2 - BOUWEN Het tarief bedraagt voor het in behandeling nemen van een aanvraag voor een omgevingsvergunning als bedoeld in artikel 2.1, eerste lid onder a van de Wabo (bouwen) 3.1.2.1 schijf 1 - bouwkosten tot € 50.000 - 2,96% van de bouwkosten 3.1.2.2 schijf 2 - bouwkosten van € 50.000 tot € 500.000 - 3,88% van de bouwkosten 3.1.2.3 schijf 3 - bouwkosten van € 500.000 tot € 5.000.000 - 3,19% van de bouwkosten 3.1.2.4 schijf 4 - bouwkosten van € 5.000.000 tot € 50.000.000 - 2,5% van de bouwkosten 3.1.2.5 schijf 5 - bouwkosten vanaf € 50.000.000 - 1,50% van de bouwkosten 3.1.2.6 met een minimum van 250,00 8. In het verweerschrift heeft verweerder toegelicht dat omgerekend eiseres een legesheffing van 3,21% van de bouwsom is opgelegd. Naar het oordeel van de rechtbank kan ook bij dit tarief, dat weliswaar enigszins hoger is dan het tarief uit bovenvermeld arrest, nog steeds worden gesproken van een vast, bescheiden percentage van de bouwkosten. De rechtbank acht de in de Tarieventabel gehanteerde tarieven niet onredelijk of willekeurig. De stelling van eiseres dat de gemeente op de onderhavige aanslag een winst behaalt - wat hier overigens ook van zij -, kan eiseres niet baten, nu gemeenten, behoudens het verbod op toepassing van het draagkrachtbeginsel en het ontbreken van strijdigheid met de rechtsbeginselen en het karakter van de heffing, zelf invulling mogen geven aan de in de Legesverordening op te nemen heffingsmaatstaven. Bovendien is tussen de hoogte van de geheven leges enerzijds en de omvang van de ter zake van gemeentewege verstrekte diensten dan wel de door de gemeente gemaakte kosten anderzijds, geen rechtstreeks verband vereist (Hoge Raad, 24 december 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA3345). Deze stelling van eiseres slaagt daarom niet. Voor zover eiseres bedoeld heeft te stellen dat sprake is van ongelijke behandeling vanwege de verschillen in legesheffing tussen grote en kleine bouwwerken, kan deze grond niet slagen. De percentages zijn immers zonder onderscheid van toepassing op alle belastingplichtigen (vgl. HR 10 december 2004, nr. 36776, ECLI:NL:HR:2004:AF7505, BNB 2005/102). De omstandigheid dat bij hogere bouwkosten wordt geheven naar een ander percentage levert niet een ongelijke behandeling van gelijke gevallen op. 9. Eiseres heeft voorts aangevoerd dat de tarieventabel onjuist is toegepast. De vastgestelde bouwsom is € 5.250.000. zodat de omgevingsvergunning volgens eiseres in zijn geheel onder schijf 4 valt. De leges zouden dan ook 2,5% van € 5.250.000 moeten bedragen, hetgeen resulteert in een bedrag van € 131.250. 10. In het verweerschrift en op zitting heeft verweerder toegelicht dat de tarieventabel van de verordening een degressief schijvenstelsel is. Dit betekent dat de bouwsom in gedeeltes wordt gebroken. Elke schijf betreft een bepaald gedeelte van de vastgestelde bouwkosten. Per gedeelte van de bouwsom wordt een percentage geheven. Het totaal van het legesbedrag is de optelsom van de aldus berekende bedragen per schijf. 11. Naar het oordeel van de rechtbank blijkt uit de tekst van de tarieventabel van de verordening afdoende dat sprake is van een degressief stelsel als samengevat onder overweging 10. Gelet hierop is de aanslag juist berekend. 12. Gelet op het voorgaande zal de rechtbank het beroep ongegrond verklaren.

5.1. Belanghebbende heeft zich in hoger beroep primair op het standpunt gesteld dat de tarieventabel, behorend bij de Legesverordening West 2013, onverbindend is voor zover daarin wordt verwezen naar het Besluit vaststelling Uniforme administratieve voorwaarden voor de uitvoering van werken en van technische installatiewerken 2012 (Besluit UAV 2012) en het normblad van het Nederlands Normalisatie-instituut met nummer NEN 2631, omdat het Besluit UAV 2012 en het normblad door de gemeente niet bekend zijn gemaakt, terwijl artikel 139 van de Gemeentewet zulks wel voorschrijft. Het Hof overweegt ter zake als volgt. 5.2. De artikelen 139 en 217 van de Gemeentewet stellen eisen aan de kenbaarheid van de maatstaven waarnaar gemeentebelastingen worden geheven. Aan deze eisen is voor wat betreft het Besluit UAV 2012 voldaan, nu dit besluit is bekend gemaakt door publicatie in de Staatscourant (Stcrt. 2012, 1567). Naar ’s Hofs oordeel kon de gemeente onder deze omstandigheden volstaan met een verwijzing naar het Besluit UAV 2012 en was zij niet gehouden dit besluit zelf (nogmaals) bekend te maken. De stelling van belanghebbende dat de tarieventabel onverbindend is voor zover daarin wordt verwezen naar het Besluit UAV 2012, faalt derhalve. 5.3. Nu in het onderwerpelijke geval de aannemingssom als bedoeld in paragraaf 1, eerste lid, van het Besluit UAV 2012 bekend is (€ 5.170.000), wordt niet toegekomen aan de in de tarieventabel onder 3.1.10.6 (zie 2.3) genoemde uitzonderingsbepaling, inhoudende dat – bij afwezigheid van een aanneemsom – als heffingsmaatstaf voor de legesberekening wordt uitgegaan van een raming van de bouwkosten conform normblad NEN 2631 (vgl. Hoge Raad 19 juni 2015, nr. 14/00520, ECLI:NL:HR:2015:1669, BNB 2015/168, r.o. 2.3.3 en 2.3.4). In het midden kan daarom blijven of het normblad NEN 2631 op juiste wijze bekend is gemaakt. Wel volgt uit het vorenoverwogene dat de leges dienen te worden berekend over een heffingsmaatstaf van € 5.170.000 in plaats van de door de heffingsambtenaar gehanteerde heffingsmaatstaf van € 5.250.000, hetgeen resulteert in een verdere vermindering van de bestreden aanslag met € 2.000 tot een bedrag van € 168.240. Het hoger beroep slaagt in zoverre. 5.4. Belanghebbende heeft in hoger beroep haar door de rechtbank verworpen stelling herhaald dat de onderwerpelijke legesheffing in strijd is met het bepaalde in artikel 219, lid 2, Gemeentewet, omdat (1) de heffing afhankelijk is gesteld van de draagkracht van de vergunningaanvrager, (2) sprake is van onredelijke en willekeurige belastingheffing en (3) het gelijkheidsbeginsel wordt geschonden. Het Hof verenigt zich te dezen met de onder 4, punten 5 tot en met 8, weergegeven beslissing van de rechtbank en de gronden waarop deze beslissing berust en maakt deze tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Uit de rechtspraak van de Hoge Raad (laatstelijk Hoge Raad 30 juni 2017, nr. 16/05127, ECLI:NL:HR:2017:1174, BNB 2017/173) volgt dat gemeenten een grote vrijheid toekomt om zelf de in de belastingverordeningen op te nemen heffingsmaatstaven te kiezen voor de gemeentelijke belastingen en rechten. Anders dan belanghebbende heeft betoogd is de gemeente niet gehouden daarbij een zodanige tariefstelling te hanteren dat slechts sprake is van het verhaal van de daadwerkelijke kosten. Met de onderwerpelijke tariefstelling, die voor belanghebbende resulteert in een tarief van circa 3,2%, heeft de gemeente de grenzen van de haar toekomende keuzevrijheid niet overschreden. 5.5. Het beroep van belanghebbende op het bepaalde in artikel 13, lid 2, van de Europese Dienstenrichtlijn (Richtlijn 2006/123/EG van het Europees Parlement en de Raad van 12 december 2006 betreffende diensten op de interne markt, Pb EU 2006, L 376/36) faalt, reeds omdat genoemde richtlijn niet van toepassing is op omgevingsvergunningen. Blijkens overweging 9 van de preambule is de Dienstenrichtlijn niet van toepassing op voorschriften inzake ruimtelijke ordening en daarenboven is sprake van een (vergunning)verplichting die dienstverrichters bij de uitoefening van hun economische activiteiten op dezelfde wijze in acht dienen te nemen als particulieren, zodat de Dienstenrichtlijn ook op die grond toepassing mist (vgl. Hoge Raad 5 juni 2015, nr. 13/03931, ECLI:NL:HR:2015:1467, BNB 2015/184, r.o. 4.5.2). 5.6. Belanghebbende heeft tot slot gesteld dat uit de bewoordingen van onderdeel 3.1.2 van de tarieventabel volgt dat zij over de gehele heffingsmaatstaf een tarief van 2,5% verschuldigd is, zodat de aanslag verder dient te worden verminderd tot een bedrag van ({€ 5.170.000 x 2,5/100} + € 1.500 =) € 130.750. Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. Gelet op het (herhaald) gebruik van de term “schijf” kan voornoemd onderdeel van de tarieventabel in redelijkheid niet anders worden begrepen dan dat sprake is van een schijventarief en niet van tariefklassen.

5.7. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en dat de aanslag dient te worden verminderd op de onder 5.3 genoemde wijze. 6Kosten Kosten die op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking zouden komen, zijn niet gesteld of gebleken.

Het Hof: - vernietigt de uitspraak van de rechtbank; - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vermindert de aanslag tot op € 168.240 (€ 166.740 bouwen + € 1.500 afwijken bestemmingsplan); - gelast de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 328 (beroep bij de rechtbank) en € 497 (hoger beroep bij het Hof), in totaal € 825 te vergoeden. De uitspraak is gedaan door mrs. B.A. van Brummelen, voorzitter, J. den Boer en H.E. Kostense, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 5 juli 2018 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.