ECLI:NL:GHAMS:2017:4034

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 17/00018 29 augustus 2017 uitspraak van de meervoudige douanekamer op het hoger beroep van [X] B.V. gevestigd te [Z], belanghebbende, gemachtigde: mr. A.M. van Lent (Customs Knowledge B.V.) tegen de uitspraak van 1 december 2016 in de zaak met kenmerk HAA 15/4744 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Douane, de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 9 januari 2015 aan belanghebbende een uitnodiging tot betaling (UTB) van € 192.951,30 aan douanerechten uitgereikt. 1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak van 21 september 2015 de UTB gehandhaafd. 1.3. De rechtbank heeft het beroep tegen de uitspraak op bezwaar bij uitspraak van 1 december 2016 ongegrond verklaard. 1.4. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof op 10 januari 2017 ontvangen en aangevuld bij brief van 21 februari 2017. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 juli 2017. Van het verhandelde ter zitting is proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 2.1. De rechtbank heeft in haar uitspraak – waarin belanghebbende en de heffingsambtenaar telkens zijn aanduid als ‘eiseres’ en ‘verweerder – de navolgende feiten vastgesteld: “1. Eiseres is opgericht op 30 december 1992. De bedrijfsactiviteiten van eiseres bestaan onder meer uit het vervaardigen van chocoladeproducten uit suikerwerk. Aan eiseres zijn door het Hoofdproductschap Akkerbouw (hierna: HPA) vergunningen actieve veredeling, in de vorm van het systeem inzake schorsing, met de modaliteit equivalentieverkeer met voorafgaande uitvoer verleend. 2. Vergunning NL/T11/11 houdt onder meer in: “(…) 6. Geldigheidsduur van de vergunning a) 15 juni 2011 …………………………….. (datum inwerkingtreding) b) 14 december 2011 …………………………………… (vervaldatum) 7. Onder de douaneregeling te plaatsen goederen GN-code 1701.9910 Omschrijving witte suiker (…) 8. Veredelingsproducten Hoofdveredelingsproducten GN-codes: 1704 9099, 1806 9060 en 2016 9098 Omschrijvingen: Witte chocoladepasta, Chocoladepasta en Carobepasta (…) 13. Aanzuiveringstermijn (maanden) 6 maanden (…) 18. Equivalente goederen GN-code: 1701.9910 Omschrijving: Witte Suiker EEC no. 2 kwaliteit 19. Voorafgaande uitvoer EX-IM/ 3 maanden (…) 21. Aanvullende toelichting (…) - Binnen een maand na afloop van de aanzuiveringstermijn wordt een schriftelijke opgave verstrekt, waarin ten minste de volgende gegevens zijn opgenomen: - de hoeveelheid onder de regeling geplaatste goederen en de hoeveelheden be- of verwerkte goederen; - de verkregen veredelingsproducten, resten en afvallen; - de hoeveelheden veredelingsproducten, resten en afvallen met hun onderscheidenlijke douanebestemming (…)” 3. Vergunning NL/T11/22 is gelijkluidend aan vergunning NL/T11/11, behoudens de navolgende rubriek: “6. Geldigheidsduur van de vergunning a) 15 december 2011 (datum inwerkingtreding) b) 14 juni 2012 (vervaldatum)” 4. Vergunning NL/T12/12 is gelijkluidende aan vergunning NL/T11/11, behoudens de navolgende rubrieken: “6. Geldigheidsduur van de vergunning a) 15 juni 2012 ……………………………… (datum inwerkingtreding) b) 14 december 2012 …………………………………… (vervaldatum)” “13. Aanzuiveringstermijn (maanden) 3 maanden EX-IM / 6 maanden IM-EX” 5. Vergunning NL/T12/25 is gelijkluidend aan vergunning NL/T12/12, behoudens de navolgende rubriek: “6. Geldigheidsduur van de vergunning a) 15 december 2012 ………………………………… (datum inwerkingtreding) b) 14 juni 2013 ……………………………………………. (vervaldatum)” 6. Vergunning MO/13/020 is gelijkluidend aan vergunning NL/T12/12, behoudens de navolgende rubriek: “6 Geldigheidsduur van de vergunning: 6 maanden 6a Ingangsdatum:15 juni 2013 6b Vervaldatum:14 december 2013” 7. Een brief van 13 november 2012 van de douane aan eiseres houdt onder meer in: “(...) De douane is voornemens bij [X] BV een administratieve controle in te stellen in het kader van de aan u verleende vergunningen: Vergunningnr Vergunningcode Omschrijving (…) (…) verg. domicilieringsproc uitvoer (elektr aangifte) (…) (…) verg. toegelaten afzender (…) (...) (…) toegelaten exporteur factuurverklaring/zelfafgifte eur.1 (…) (…) elektronische aangever (uitvoer) (…)” 8. Het naar aanleiding van deze administratieve controle opgemaakte rapport is gedagtekend 18 maart 2013 en houdt onder meer in: “1 Controleopdracht Dit rapport betreft een initieel onderzoek naar de opzet, het bestaan en waar mogelijk de werking van de administratieve organisatie en interne beheersmaatregelen van [X] B.V. te [Z] (hierna: [X]) betreffende de aan [X] verleende douane vergunningen. Eveneens is gekeken naar de zekerheid stelling betreffende de door het Hoofd Produktschap voor de Akkerbouw (hierna: HPA) aan [X] verleende vergunningen voor de actieve veredeling van ruwe suiker. (…) 3Actieve veredeling (…) 3.5 Equivalentieverkeer met voorafgaande uitvoer Equivalentieverkeer met voorafgaande uitvoer, ook wel EX/IM genoemd, biedt de vergunninghouder de mogelijkheid de uit equivalente goederen verkregen veredelingsproducten uit te voeren, voordat de invoer van invoergoederen heeft plaatsgevonden. De compenserende invoer moet plaatsvinden binnen de in de vergunning genoemde termijn. Voor het vaststellen van die termijn wordt rekening gehouden met de tijd die nodig is voor de bevoorrading en het vervoer van de invoergoederen in de EU. Deze termijn is maximaal 3 maanden. Naast de aan de vergunning actieve veredeling en het equivalentieverkeer verbonden voorwaarden kan van deze variant pas gebruik worden gemaakt nadat hiervoor schriftelijk toestemming is gevraagd en ontvangen van het HPA. De mogelijkheid gebruik te maken van EX/IM wordt opgenomen in de vergunning actieve veredeling. (…) 3.8 Gebruik van de vergunning door [X] BV [X] maakt gebruik van de modaliteit equivalentieverkeer met voorafgaande uitvoer. Als [X] een zending chocoladepasta heeft geëxporteerd onder de uitvoerregelingcode 11 stuurt zij het afgetekende formulier INF5 aan de Suiker Unie BV. Op grond van de uitvoer met equivalentie verkeer met voorafgaande uitvoer ontstaat er een recht om binnen de in de vergunning van het HPA vermelde termijn een hoeveelheid niet communautaire ruwe suiker in te voeren zonder verschuldigdheid van rechten. Van dit ontstane recht wordt nu gebruik gemaakt van de Suiker Unie BV. [X] doet dus niet op eigennaam en/of eigen rekening aangifte tot plaatsing onder de regeling actieve veredeling. Hoewel het HPA de vergunning afgeeft op naam van [X], plaatst [X] de invoer goederen niet zelf onder de regeling actieve verdeling maar draagt dit recht over aan derden. Of de wijze van het gebruik van de door het HPA aan [X] verleende vergunning binnen de door het HPA gestelde kaders valt is niet ter beoordeling van de douane. De douane behandelt enkel de aangifte tot plaatsing en aanzuivering, de invoer en uitvoer van goederen die onder de regeling actieve veredeling zijn gebracht en vervult dus de taken van het kantoor van plaatsing en het kantoor van aanzuivering. Daarnaast moet de zekerheid voor het schorsen van de invoerrechten bij de douane worden gesteld. Het HPA is belast met het verlenen van de vergunning en met de administratieve uitvoering van de regeling. Het HPA vervult de taken van het controlekantoor. (…) 8Recapitulatie van het onderzoek (…) De controle heeft verder niet geleid tot navordering.” 9. In de onderhavige utb is een bedrag van € 171.689,45 begrepen ter zake van het te laat indienen van de aanzuiveringsafrekeningen.” 2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. 3.1. Evenals bij de rechtbank is in hoger beroep in geschil of de UTB, voor zover deze haar grondslag vindt in het te laat indienen van de aanzuiveringsafrekeningen (€ 171.689,45) terecht is opgelegd. De overige in de UTB begrepen correcties (€ 21.261,85) zijn tussen partijen niet in geschil. 3.2. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding. Voor hetgeen partijen ter zitting hebben aangevoerd wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting. De rechtbank heeft omtrent het geschil als volgt overwogen en beslist: “Aanzuiveringstermijn 19. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de aanzuiveringstermijn zes maanden bedraagt. In de vergunningen NL/T11/11 en Nl/T11/22 staat in rubriek 13 dat de aanzuiveringstermijn zes maanden bedraagt zonder dat een onderscheid wordt gemaakt tussen IM-EX en EX-IM. In de andere drie vergunningen wordt dat onderscheid wel gemaakt. Er kan geen discussie over zijn dat voor de aanzuivering van de invoeraangiften een termijn van zes maanden geldt, want dat is de termijn die geldt nadat de te veredelen goederen zijn geïmporteerd. Bij die aanzuiveringstermijn van zes maanden dient 30 dagen te worden opgeteld voor het indienen van de aanzuiveringsafrekening. Op twee aangiften na zijn alle aanzuiveringsafrekeningen binnen die termijn ingediend. 20. Verweerder stelt zich op het standpunt dat blijkens de verschillende vergunningen de aanzuiveringstermijn EX-IM drie maanden bedraagt. Dat in de vergunningen NL/T11/11 en NL/T11/22 in rubriek 13 bij aanzuiveringstermijn zes maanden staat, kan eiseres niet baten aangezien in rubriek 19 wel drie maanden staat bij EX-IM. Eiseres moet ook op de hoogte zijn van die termijn van drie maanden, want in slechts enkele gevallen is die termijn niet gehaald. De kennis bij eiseres was aanwezig dat zes maanden een algemene termijn is, maar dat de specifieke regeling van drie maanden aanzuivering EX-IM in rubriek 19 staat. Als er al sprake zou zijn van een vergissing in rubriek 13 dan is die kenbaar voor eiseres, aldus verweerder. 21. De rechtbank stelt vast dat in de aan eiseres verleende vergunningen NL/T11/11 en NL/T11/22 in rubriek 13 een ‘aanzuiveringstermijn’ van zes maanden staat vermeld. In rubriek 19 ‘voorafgaande uitvoer’ is ingevuld ‘EX-IM 3 maanden’. In de meest recent verstrekte drie vergunningen is in rubriek 13 de aanzuiveringstermijn bij EX-IM bepaald op drie maanden. Hieruit volgt dat eiseres vanaf de eerste exportdatum drie maanden de tijd heeft om equivalente goederen in te voeren. Uit artikel 543 TCDW vloeit voort dat bij toepassing van de regeling actieve veredeling met voorafgaande uitvoer de termijn waarbinnen de niet-communautaire goederen voor de regeling moeten worden aangegeven, niet langer mag zijn dan drie maanden voor onder een gemeenschappelijke marktordening vallende goederen; voor deze goederen kan deze termijn niet worden verlengd. Omdat sprake is van goederen die onder een gemeenschappelijke marktordening vallen, geldt op grond van voormelde bepaling een aanzuiveringstermijn van drie maanden. Nog daargelaten of voornoemde bepalingen in de vergunningen bij eiseres tot verwarring hebben geleid of hebben kunnen leiden, kan dit eiseres reeds niet baten omdat het om een dwingendrechtelijke bepaling gaat die rechtstreeks toepasselijk is in de lidstaten en niet door een bepaling in een vanwege de autoriteiten verstrekte vergunning opzij kan worden gezet. Deze grief faalt. Ontbreken fiscaal risico 22. Eiseres stelt zich voorts op het standpunt dat er geen douaneschuld kan ontstaan, omdat er bij de regeling actieve veredeling met equivalentieverkeer en voorafgaande uitvoer geen fiscaal risico is. Dat is ook de reden dat er geen zekerheid hoeft te worden gesteld. De aanzuiveringsafrekening is in dit feitencomplex slechts een administratieve vastlegging. 23. Verweerder stelt zich op het standpunt dat hij het in algemene zin wel eens is met de gedachte dat bij de regeling actieve veredeling met voorafgaande uitvoer geen fiscaal/financieel risico aanwezig is. Bij het niet voldoen aan de vergunningsvoorwaarden is er echter wel een controlerisico en het niet voldoen aan de bij de regeling passende verplichtingen is formeel voldoende voor het uitreiken van een utb. 24. Het standpunt van eiseres leidt niet tot het door haar gewenste resultaat op grond van hetgeen het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) in zijn arrest van 6 september 2012, zaak C-262/10 (Döhler Neuenkirchen GmbH) heeft overwogen: “40 In herinnering moet worden gebracht dat de regeling actieve veredeling in de vorm van het schorsingssysteem een uitzonderlijke maatregel vormt die ertoe strekt de afwikkeling van bepaalde economische activiteiten vlotter te laten verlopen. Deze regeling veronderstelt de aanwezigheid, op het douanegebied van de Unie, van niet-communautaire goederen waarvoor een risico bestaat dat zij in het economische circuit van de lidstaten terechtkomen zonder te zijn ingeklaard (zie arrest van 15 juli 2010, DSV Road, C-234/09, Jurispr. blz. I-7333, punt 31). 41 Aangezien deze regeling voor de hand liggende risico’s inhoudt voor de juiste toepassing van de douanevoorschriften van de Unie en voor de inning van de douanerechten, moeten de begunstigden ervan de daaruit voortvloeiende verplichtingen strikt nakomen. De gevolgen die zij ondergaan bij niet-nakoming van hun verplichtingen moeten dus eveneens strikt worden uitgelegd (zie arrest van 14 januari 2010, Terex Equipment e.a., C-430/08 en C-431/08, Jurispr. blz. I-321, punt 42). 42 Zoals de advocaat-generaal in punt 50 van zijn conclusie heeft benadrukt, is het dus door de beëindiging van de regeling actieve veredeling op basis van de daarbij behorende aanzuiveringsafrekening dat, in afwijking van de algemene regeling, het uiteindelijke lot van de ingevoerde goederen wordt bepaald. De afrekening vormt dus een kerndocument voor de werking van de regeling actieve veredeling in de vorm van het schorsingssysteem, dat van bijzonder belang is voor het douanetoezicht in het kader van deze douaneregeling, wat ook blijkt uit de gedetailleerde gegevens die deze afrekening volgens artikel 521, lid 2, van de uitvoeringsverordening moet bevatten en de verplichting om ze binnen 30 dagen na afloop van de aanzuiveringstermijn in te dienen, zoals bepaald in artikel 521, lid 1, eerste alinea, eerste streepje, van de uitvoeringsverordening. 43 Bijgevolg vormt in omstandigheden zoals die van het hoofdgeding, het ontstaan van een douaneschuld geen strafmaatregel, maar moet het worden beschouwd als het gevolg van het niet voldoen aan de voorwaarden voor de verkrijging van het voordeel dat voortvloeit uit de regeling actieve veredeling in de vorm van het schorsingssysteem. Deze regeling houdt immers de toekenning in van een voorwaardelijk voordeel waarop geen aanspraak bestaat indien niet is voldaan aan de desbetreffende voorwaarden, in welk geval de schorsing niet meer geldt en de heffing van douanerechten bijgevolg gerechtvaardigd is. 44 Bovendien heeft het Hof geoordeeld dat artikel 859 van de uitvoeringsverordening een regelmatig tot stand gekomen uitputtende regeling van de verzuimen in de zin van artikel 204, lid 1, sub a, van het douanewetboek behelst, die „zonder werkelijke gevolgen zijn gebleven voor de juiste werking van de tijdelijke opslag of de betrokken douaneregeling” (arrest van 11 november 1999, Söhl & Söhlke, C-48/98, Jurispr. blz. I-7877, punt 43). In het hoofdgeding heeft de verwijzende rechter zijn prejudiciële vraag geformuleerd op basis van de veronderstelling dat niet is voldaan aan de voorwaarden van voornoemd artikel 859. 45 Bijgevolg moet worden vastgesteld dat de schending van een met de regeling actieve veredeling in de vorm van het schorsingssysteem verbonden verplichting, waaraan na de beëindiging van de betrokken douaneregeling moet worden voldaan, in casu de verplichting om de aanzuiveringsafrekening binnen de door artikel 521, lid 1, eerste alinea, eerste streepje, van de uitvoeringsverordening voorgeschreven termijn van 30 dagen in te dienen, voor alle aan te zuiveren goederen een douaneschuld doet ontstaan met toepassing van artikel 204, lid 1, sub a, van het douanewetboek tenzij is voldaan aan de voorwaarden van artikel 859, punt 9, van de uitvoeringsverordening.” Uit vorenstaande overwegingen blijkt dat het niet nakomen van de met een regeling actieve veredeling in de vorm van het schorsingssysteem samenhangende verplichtingen in beginsel een douaneschuld doet ontstaan op grond van artikel 204, eerste lid, sub a, van het CDW zodat niet gezegd kan worden dat er geen financieel belang is. Of sprake is van een situatie als bedoeld in artikel 859, negende lid, van de TCDW wordt hierna beoordeeld. Verzuim zonder gevolgen 25. Eiseres stelt zich daarnaast op het standpunt dat sprake is van een verzuim zonder werkelijke gevolgen als bedoeld in artikel 859 van de TCDW. Er is geen sprake van duidelijke nalatigheid van de zijde van eiseres. Zij heeft immers binnen zes maanden en 30 dagen de aanzuiveringsafrekening ingestuurd en dat is binnen de door haar gestelde termijn. Bovendien is de regeling actieve veredeling met equivalentieverkeer en voorafgaande import of export een complexe regeling en eiseres is geen specialist op dit terrein. Zij heeft voorts contact gezocht met het HPA en afgestemd waaraan de vergunning moest voldoen. Zij was en is geheel te goeder trouw. Verder valt niet in te zien waarom de termijn voor de aanzuiveringsafrekening niet zou zijn verlengd als dit tijdig was aangevraagd en overigens kan de inspecteur de termijn ambtshalve verlengen. 26. Verweerder stelt zich op het standpunt dat sprake is van nalatigheid van de vergunninghouder aangezien er sprake is van het jarenlang veelvuldig overschrijden van de termijn voor het indienen van de aanzuiveringsafrekening. Er is geen sprake van een incidenteel te pardonneren verzuim. 27. De rechtbank stelt vast dat verweerder in 25 gevallen heeft nagevorderd in verband met het overschrijden van de aanzuiveringstermijn van drie maanden. Omdat op grond van artikel 543, tweede lid, van de TCDW de aanzuiveringstermijn is bepaald op drie maanden en deze termijn niet is, en blijkens dit artikel evenmin kan worden verlengd, kan aan een situatie als bedoeld in artikel 859, negende lid, van de TCDW niet worden toegekomen. Verweerder heeft de utb derhalve terecht uitgereikt. Bij deze stand van zaken kan het geschilpunt omtrent de vraag of sprake is van ‘kennelijke nalatigheid’ onbesproken blijven. Vertrouwensbeginsel 28. Eiseres betoogt voorts dat haar een beroep toekomt op het vertrouwensbeginsel zoals vastgelegd in het Handvest van Grondrechten van de EU en artikel 220, tweede lid, aanhef en onder b, van het CDW. Verweerder heeft gedurende jaren nagelaten om de door eiseres ingediende aanzuiveringsafrekeningen te controleren, terwijl de ‘douaneaangifte’ alle voor de toepassing van de betrokken regeling vereiste feitelijke gegevens bevatte. Afzien van een controle leidt tot een actieve gedraging. Bovendien heeft eiseres in het kader van de aanvraag van de vergunning overleg gehad met het HPA en er is op geen enkel moment door de ambtenaren aangegeven dat sprake was van een mogelijk verzuim bij het indienen van de aanzuiveringsafrekening. Ook niet nadat verweerder een controle heeft uitgevoerd op de werking van de regeling actieve veredeling bij eiseres. 29. Verweerder stelt zich op het standpunt dat er geen tussentijdse controleplicht bestaat. De door de douane uitgevoerde controle zag niet op de aan eiseres verleende vergunningen actieve veredeling (schorsingssysteem) omdat die controle (thans) bij de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland ligt. 30. Het HvJ heeft in zijn arrest van 1 april 1993 met nummer C-250/91 (Hewlett Packard France) onder meer het volgende overwogen: “(…) 19 Wat de omstandigheid betreft dat de bevoegde autoriteiten geen bezwaar hebben gemaakt tegen de tariefindeling van de goederen door de belastingschuldige in zijn douaneaangifte, volgt uit het arrest Foto-Frost (reeds aangehaald, r.o. 24) [22 oktober 1987, C-341/85], dat er in een dergelijk geval sprake is van een vergissing van de bevoegde douaneautoriteiten indien de douaneaangifte van de belastingschuldige alle voor de toepassing van de betrokken regeling vereiste feitelijke gegevens bevatte, zodat een latere controle waartoe de bevoegde instanties eventueel zouden overgaan, geen nieuwe gegevens aan het licht kan brengen. 20 Dit is met name het geval, wanneer alle door de belastingschuldige ingediende douaneaangiften volledig waren in die zin, dat zij met name, naast de aangegeven tariefpost, de beschrijving van de goederen volgens de specificaties van de nomenclatuur bevatten, en wanneer gedurende een betrekkelijk lange periode een groter aantal importen heeft plaatsgevonden, zonder dat er met betrekking tot de tariefpost ooit bezwaar is gemaakt. (…)” 31. De rechtbank is van oordeel dat geen sprake is van een vergissing van de douaneautoriteiten waaraan eiseres het gewettigd vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat zij de aanzuiveringsafrekeningen tijdig heeft ingediend dan wel dat aan de niet tijdige indiening van de aanzuiveringsafrekeningen geen gevolgen zouden worden verbonden. Er is naar het oordeel van de rechtbank niet voldaan aan de voorwaarden van artikel 220, tweede lid, aanhef en onder b, van het CDW zodat verweerder terecht tot een boeking achteraf is overgegaan. Anders dan eiseres veronderstelt, heeft verweerder in dit verband geen controleverplichting. Van een actieve gedraging is geen sprake, omdat de controle die verweerder begin 2013 heeft uitgevoerd blijkens de aankondigingsbrief van de controle en het controlerapport geen betrekking heeft op de vergunning(en) AV/S. In onderdeel 3.8 van het controlerapport staat uitdrukkelijk vermeld dat het HPA beoordeelt of het gebruik van de vergunning(en) binnen de kaders valt en dat het HPA is belast met de administratieve uitvoering van de regeling. Er is in het rapport geen aanwijzing te vinden dat de regeling AV/S is gecontroleerd en de aanzuivering van de regeling is afgewikkeld. Voor zover eiseres veronderstelt dat sprake is van een passieve gedraging zoals bedoeld in het arrest C-250/91 van het HvJ (Hewlett Packard France) volgt de rechtbank eiseres evenmin. In dergelijke gevallen is enkel sprake van een vergissing als voldaan is aan de specifieke voorwaarden zoals vermeld in voormeld arrest. Het moet dan gaan om een passief optreden van de douane gedurende langere tijd terwijl bij een simpele vergelijking van de relevante gegevens het onmiddellijk duidelijk moet zijn dat de gegevens niet juist kunnen zijn. Omdat eiseres de aanzuiveringsafrekeningen niet steeds te laat heeft ingediend, is het negeren van de termijnoverschrijding in enkele gevallen onvoldoende om te kunnen spreken van gewekt vertrouwen. Hierbij is van belang dat eiseres een professionele marktdeelnemer is van wie mag worden gevraagd dat zij, in geval van twijfel over de juiste toepassing van de bepalingen waarvan de niet-uitvoering of niet-naleving een douaneschuld kan doen ontstaan, zich informeert en onderzoek verricht opdat de betrokken bepalingen niet worden overtreden. Zij kan zich daarbij niet verschuilen achter een medewerker die zij met de uitvoering van de regeling heeft belast en van wie zij zelf beweert dat die onvoldoende materiedeskundig is. De door eiseres nader overgelegde stukken maken dit, voor zover van belang, niet anders. 32. Gelet op al het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.” 5Wettelijk kader Artikel 89 CDW 1. Een economische schorsingsregeling wordt beëindigd wanneer de onder deze regeling geplaatste goederen of, in voorkomend geval, de onder deze regeling verkregen veredelings- of behandelde produkten een nieuwe toegestane douanebestemming krijgen. Artikel 115 CDW 1. Wanneer is voldaan aan de voorwaarden van lid 2, staan de douaneautoriteiten, onder voorbehoud van lid 4, toe dat: a. a) de veredelingsprodukten uit equivalente goederen worden verkregen; b) de uit equivalente goederen verkregen veredelingsprodukten uit de Gemeenschap worden uitgevoerd alvorens de invoer van invoergoederen is geschied. 2. (…) 3. Bij toepassing van lid 1 bevinden de invoergoederen zich in de douanesituatie van de equivalente goederen en deze laatste in de douanesituatie van de invoergoederen. (…) Artikel 118 CDW 1. De douaneautoriteiten stellen de termijn vast waarbinnen de veredelingsprodukten uitgevoerd of wederuitgevoerd moeten zijn of een andere douanebestemming moeten hebben gekregen. Bij de vaststelling van deze termijn wordt rekening gehouden met de tijd die nodig is voor het verrichten van de veredelingshandelingen en de afzet van de veredelingsprodukten. 2. De termijn gaat in op de datum waarop de niet-communautaire goederen onder de regeling actieve veredeling zijn geplaatst. De douaneautoriteiten kunnen deze termijn verlengen op met redenen omkleed verzoek van de vergunninghouder. (…) 3. In geval van toepassing van artikel 115, lid 1, onder b), stellen de douaneautoriteiten de termijn vast waarbinnen de niet-communautaire goederen voor de regeling moeten worden aangegeven. Deze termijn gaat in op de datum van aanvaarding van de aangifte ten uitvoer van de veredelingsprodukten die uit de betrokken equivalente goederen zijn verkregen. 4. Volgens de procedure van het Comité kunnen voor bepaalde veredelingshandelingen of voor bepaalde goederen specifieke termijnen worden vastgesteld. Artikel 204, lid 1, CDW 1. Een douaneschuld bij invoer ontstaat: a. a) indien niet wordt voldaan aan een van de verplichtingen welke ten aanzien van aan rechten bij invoer onderworpen goederen voortvloeien uit de tijdelijke opslag van deze goederen of uit het gebruik van de douaneregeling waaronder zij zijn geplaatst, of b) indien een van de voorwaarden die zijn gesteld voor de plaatsing van de goederen onder deze regeling of voor de toekenning van een verlaagd recht bij invoer of van een nulrecht uit hoofde van het gebruik van de goederen voor bijzondere doeleinden, niet in acht is genomen, in andere gevallen dan die bedoeld in artikel 203, tenzij vaststaat dat dit verzuim zonder werkelijke gevolgen is gebleken voor de juiste werking van de tijdelijke opslag of de betrokken douaneregeling. Artikel 521, lid 1, TCDW 1. Uiterlijk bij afloop van de aanzuiveringstermijn, ook indien de globalisatie overeenkomstig artikel 118, lid 2, tweede alinea, van het Wetboek wordt toegepast, - wordt, bij actieve veredeling (schorsingssysteem) of behandeling onder douanetoezicht, de aanzuiveringsafrekening binnen 30 dagen bij het controlekantoor ingediend; (…) Indien dit in bijzondere omstandigheden gerechtvaardigd is, kunnen de autoriteiten de termijn verlengen, zelfs wanneer deze reeds is verstreken. Artikel 542, lid 1 TCDW 1. In de vergunning is de aanzuiveringstermijn vermeld. Wanneer de omstandigheden dit rechtvaardigen kan deze termijn worden verlengd, zelfs indien de oorspronkelijke termijn is verstreken. Artikel 543 TCDW 1. Bij voorafgaande uitvoer wordt in de vergunning vermeldt binnen welke termijn de niet-communautaire goederen voor de regeling moeten worden aangegeven, waarbij rekening moet worden gehouden met de tijd die nodig is voor de aanschaf en het vervoer van de goederen naar de Gemeenschap. 2. De in lid 1 bedoelde termijn mag niet langer zijn dan: a. a) drie maanden voor onder een gemeenschappelijke marktordening vallende goederen; b) zes maanden voor alle andere goederen. De in de eerste alinea onder b), bedoelde termijn van zes maanden kan evenwel op een met redenen omkleed verzoek van de vergunninghouder worden verlengd, doch uiterlijk tot twaalf maanden. Wanneer de omstandigheden dit rechtvaardigen kan de termijn zelfs na het verstrijken van de oorspronkelijke termijn worden verlengd.” Artikel 545 TCDW 1. Voor equivalente goederen die overeenkomstig artikel 115 van het Wetboek voor de veredeling worden gebruikt, behoeven geen formaliteiten voor plaatsing onder de regeling te worden vervuld. 2. (…) 3. Bij voorafgaande uitvoer: - worden de veredelingsproducten bij aanvaarding van de aangifte ten uitvoer niet-communautaire goederen, mits de in te voeren goederen onder de regeling worden geplaatst; - worden de invoergoederen communautaire goederen wanneer zij onder de regeling worden geplaatst. Artikel 859, aanhef en onder 9, TCDW: “De volgende vormen van verzuim worden beschouwd als zijnde zonder werkelijke gevolgen voor de juiste werking van de tijdelijke opslag of van de betrokken douaneregeling in de zin van artikel 204, lid een, van het Wetboek voor zover: - zij geen poging tot onttrekking van de goederen aan het douanetoezicht inhouden, - zij geen duidelijke nalatigheid van de zijde van de belanghebbende inhouden, en - alle formaliteiten voor het regulariseren van de situatie van de goederen alsnog worden vervuld: (…) 9. in het kader van de regeling actieve veredeling en behandeling onder douanetoezicht, het overschrijden van de termijn waarbinnen de aanzuiveringsafrekening moest worden ingediend, mits deze termijn zou zijn verlengd indien hiervoor tijdig een aanvraag was ingediend; (…) Het Hof: - vernietigt de uitspraak van de rechtbank; - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vermindert de UTB met een bedrag van € 101.633,07 tot € 91.318,23; - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 3.708; - gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 331 (beroep bij de rechtbank) en € 503 (hoger beroep bij het Hof), in totaal € 834 te vergoeden. De uitspraak is gedaan door mrs. B.A. van Brummelen, voorzitter van de douanekamer, C.J. Hummel en A. Bijlsma, leden van de douanekamer, in tegenwoordigheid van mr. C. Lambeck als griffier. De beslissing is op 29 augustus 2017 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 6.1. Aan belanghebbende zijn vergunningen verleend voor het gebruik van de regeling actieve veredeling, waarbij – naast reguliere actieve veredeling (IM-EX) – ook is voorzien in de mogelijkheid van equivalentieverkeer en voorafgaande uitvoer (EX-IM). Bij deze variant van de douaneregeling actieve veredeling worden met gebruikmaking van equivalente EU-goederen verkregen veredelingsproducten uitgevoerd vóórdat de invoergoederen onder de douaneregeling actieve veredeling zijn geplaatst. De vergunninghouder heeft na uitvoer van de veredelingsproducten het recht, maar niet de plicht, om op een later tijdstip alsnog invoergoederen onder de douaneregeling actieve veredeling te plaatsen. Indien van dit recht gebruik gemaakt wordt krijgen de invoergoederen direct de EU-status op het moment dat zij onder de douaneregeling actieve veredeling worden geplaatst (artikel 115, lid 3, CDW en artikel 545, lid 3, TCDW) en kunnen deze goederen aldus zonder betaling van douanerechten in het vrije verkeer worden gebracht. 6.2. Belanghebbende heeft met toepassing van voormelde vergunningen diverse soorten pasta (broodbeleg) vervaardigd uit (equivalente) EU-suiker en uitgevoerd naar derde landen. Daarna is, onder verwijzing naar de voorafgaande uitvoer van pasta, suiker uit derde landen (hierna ook: de invoersuiker) onder de regeling actieve veredeling geplaatst en aldus, met toepassing van voormelde artikelen 115, lid 3, CDW en 545, lid 3, TCDW, zonder betaling van douanerechten in het vrije verkeer gebracht. Omdat het kantoor van aanzuivering niet hetzelfde is als het kantoor van plaatsing (driehoeksverkeer) is bij de uitvoeraangiften een informatieformulier INF 5 overgelegd, als bedoeld in artikel 523, aanhef en onder b, sub iii, en bijlage 71 TCDW, welke formulieren ook ter visering zijn overgelegd bij de aangiften tot plaatsing van de invoersuiker onder de regeling actieve veredeling. 6.3. Het Hof stelt voorop dat, anders dan belanghebbende heeft betoogd, ook bij actieve veredeling met voorafgaande uitvoer het risico bestaat dat goederen in het economische circuit van de Unie terechtkomen zonder dat daarover de verschuldigde douanerechten zijn betaald. Dit blijkt reeds uit de onderwerpelijke UTB, die haar grond deels (voor een totaalbedrag van € 12.444,84) vindt in de omstandigheid dat bij een controle van de door belanghebbende ingediende aanzuiveringsafrekeningen is gebleken dat in vier gevallen meer suiker is ingevoerd dan was verwerkt in de daaraan voorafgaand uitgevoerde pasta, welke correctie tussen partijen overigens niet in geschil zijn. Bij genoemde controle is tevens vastgesteld dat in een aantal gevallen de aanzuiveringsafrekeningen te laat zijn ingediend, hetgeen heeft geleid tot de heffing van een totaalbedrag van € 171.689,45 op de voet van artikel 204 van het CDW. Belanghebbende betwist dat zij dit bedrag wettelijk verschuldigd is. Zij heeft daartoe aangevoerd dat zij de aanzuiveringsafrekeningen, gelet op het bepaalde in de vergunning, tijdig heeft ingediend en dat, zo zij de afrekeningen toch te laat zou hebben ingediend, sprake is van een verzuim zonder werkelijke gevolgen als bedoeld in artikel 204, lid 1, CDW, gelezen in samenhang met artikel 859, lid 9, TCDW. Mochten voormelde stellingen falen, dan stelt belanghebbende zich meer subsidiair op het standpunt dat artikel 220, lid 2, letter b, van het CDW aan navordering in de weg staat, voor zover de zuiveringsafrekeningen zijn ingediend na 18 maart 2013, zijnde de datum van het door de rechtbank onder punt 8 aangehaalde controlerapport (zie 2.1). Termijn indienen aanzuiveringsafrekening 6.4. Tussen partijen is niet in geschil dat aanzuiveringsafrekeningen waarop de bestreden UTB betrekking heeft niet zijn ingediend binnen drie maanden en 30 dagen na de voorafgaande uitvoer van de pasta waarin de equivalente suiker is verwerkt. Belanghebbende heeft zich primair op het standpunt gesteld dat zij haar aanzuiveringsafrekeningen desalniettemin tijdig heeft ingediend, omdat zij, na de uitvoer van de pasta, zes maanden en 30 dagen de tijd had om haar aanzuiveringsafrekeningen in te dienen. Zij heeft de afrekeningen in alle gevallen (op één na: INF 5 nr. 108296, fiscaal belang € 689,67) binnen deze termijn ingediend. Belanghebbende betwist niet dat haar, na de uitvoer van de pasta, een termijn van drie maanden ter beschikking stond om invoersuiker onder de regeling actieve veredeling te plaatsen, maar deze termijn is – naar belanghebbende stelt – irrelevant voor de bepaling van de indieningstermijn van de aanzuiveringsafrekening. De inspecteur heeft deze stelling weersproken en zich op het standpunt gesteld dat de aanzuiveringsafrekening bij actieve veredeling met voorafgaande uitvoer moet worden ingediend binnen 30 dagen na het verstrijken van de voornoemde termijn van drie maanden. Het Hof overweegt ter zake als volgt. 6.5. Ingevolge artikel 521, lid 1, TCDW dient de aanzuiveringsafrekening uiterlijk bij afloop van de aanzuiveringstermijn binnen 30 dagen bij het controlekantoor te worden ingediend. 6.6. De ‘normale’ regeling actieve veredeling, ook wel aangeduid als IM-EX, vangt aan met plaatsing van de invoergoederen onder de regeling en wordt beëindigd wanneer de daaruit vervaardigde veredelingsprodukten een nieuwe toegestane douanebestemming krijgen. (artikel 89 CDW). De wetgever heeft in artikel 542 TCDW bepaald dat in een vergunning voor de regeling actieve veredeling een aanzuiveringstermijn dient te worden vermeld, zijnde de termijn waarbinnen de invoergoederen worden veredeld en vervolgens een toegestane douanebestemming dienen te krijgen. Deze termijn gaat in op de datum waarop de invoergoederen onder de regeling actieve veredeling worden geplaatst (artikel 118, lid 2, CDW). In punt 13 van de aan belanghebbende verstrekte vergunningen is deze termijn telkens vastgesteld op zes maanden, zodat de termijn voor het indienen van de aanzuiveringsafrekening in dat geval zes maanden en 30 dagen bedraagt (art. 521, lid 1, TCDW), te rekenen vanaf de datum van plaatsing van de invoergoederen onder de regeling. Naar belanghebbende ter zitting heeft verklaard heeft zij nooit gebruik gemaakt van de ‘normale’ regeling actieve veredeling (IM-EX), zodat de hier beschreven situatie zich in casu niet voordoet. 6.7. De regeling actieve veredeling met equivalentie en voorafgaande uitvoer eindigt met plaatsing van de invoergoederen onder de regeling. De aangiften tot plaatsing van de invoersuiker onder de regeling actieve veredeling worden aangezuiverd door de aangiften ten uitvoer die in het verleden reeds zijn gedaan voor de pasta die is vervaardigd uit equivalente EU-suiker. Voor de equivalente suiker die voor de veredeling wordt gebruikt behoeven geen formaliteiten voor plaatsing onder de regeling actieve veredeling te worden vervuld (artikel 545, lid 1, TCDW) en de aangiften ten uitvoer voor de veredelingsproducten behoeven evenmin aanzuivering: belanghebbende heeft wel het recht, maar niet de plicht, om vervangende suiker zonder betaling van douanerechten in te voeren. Van een “aanzuiveringstermijn” als bedoeld onder 6.6 is bij equivalentieverkeer met voorafgaande uitvoer (EX-IM) derhalve geen sprake. Wel is in artikel 543 TCDW bepaald dat, als voorafgaande uitvoer wordt toegestaan, in de vergunning dient te worden vermeld binnen welke termijn de invoergoederen voor de regeling actieve veredeling moeten worden aangegeven. 6.20. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren, de uitspraak van de inspecteur vernietigen en de UTB verminderen met € 101.633,07 tot een bedrag van € 91.318,23. 7Proceskosten Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief voor de bezwaarfase op 2 [bezwaarschrift+hoorgesprek] x € 246 x 1,5 (wegingsfactor) = € 738 en voor beroep en hoger beroep op 4 x [beroepschrift+ zitting rechtbank+hogerberoepschrift+zitting Hof] x € 495 x 1,5 (wegingsfactor) = € 2.970. In punt 19 van de aan belanghebbende verleende vergunningen is deze termijn telkens vastgesteld op drie maanden, zijnde het wettelijke maximum voor onder een gemeenschappelijke marktordening vallende goederen, zoals suiker (artikel 543, lid 2, aanhef en onder a, TCDW). 6.8. Uit de artikelen 118 CDW en 542 en 543 TCDW, in onderlinge samenhang bezien, volgt – naar niet voor redelijke twijfel vatbaar is – dat bij de variant voorafgaande uitvoer (EX-IM) de aanzuiveringsafrekening uiterlijk bij afloop van de voormelde termijn van drie maanden binnen 30 dagen bij het controlekantoor moet worden ingediend. Weliswaar is genoemde termijn strikt genomen geen aanzuiveringstermijn (zie r.o. 6.7), maar artikel 521, lid 1, TCDW kan niet anders worden begrepen dan dat de wetgever heeft beoogd een termijn van 30 dagen te stellen, te rekenen vanaf de datum waarop de veredelingsprocedure uiterlijk dient te zijn beëindigd. 6.9. Gelet op het vorenoverwogene kunnen de termijn van zes maanden en de termijn van drie maanden, anders dan belanghebbende voorstaat, niet gelijktijdig van toepassing zijn op dezelfde veredelingshandelingen: de onder 6.6 (IM-EX) en 6.7 (EX-IM) genoemde varianten sluiten elkaar uit. Nu belanghebbende gebruik heeft gemaakt van de modaliteit met equivalentie en voorafgaande uitvoer (6.7) stond haar na de datum van de voorafgaande uitvoer een termijn van drie maanden ter beschikking om – desgewenst – invoersuiker onder de regeling actieve veredeling te plaatsen en beschikte zij vanaf genoemde datum over een termijn van drie maanden en 30 dagen om een aanzuiveringsafrekening in te dienen. Het hoger beroep van belanghebbende faalt in zoverre. Verzuim zonder werkelijke gevolgen 6.10. De omstandigheid dat belanghebbende een aantal aanzuiveringsafrekeningen te laat heeft ingediend brengt met zich dat een douaneschuld is ontstaan op de voet van artikel 204 CDW, tenzij vast komt te staan dat deze verzuimen zonder werkelijke gevolgen zijn gebleven voor de juiste werking van de douaneregeling actieve veredeling. In artikel 859 TCDW is een limitatieve opsomming gegeven van dergelijke verzuimen (HvJ 11 november 1999, C-48/98, Firma Söhl & Söhlke, punt 43). In het kader van de regeling actieve veredeling wordt, ingevolge lid 9 van voormeld artikel, als verzuim zonder werkelijke gevolgen beschouwd “het overschrijden van de termijn waarbinnen de aanzuiveringsafrekening moest worden ingediend, mits deze termijn zou zijn verlengd indien hiervoor tijdig een aanvraag was ingediend”. Voorwaarde is wel dat dit verzuim: - geen poging tot onttrekking van de goederen aan het douanetoezicht inhoudt; - geen duidelijke nalatigheid van de zijde van de belanghebbende inhoudt, en dat alle formaliteiten voor het regulariseren van de situatie van de goederen alsnog worden vervuld. 6.11. Daarnaar gevraagd hebben partijen ter zitting verklaard dat tussen hen enkel in geschil is of sprake is van “duidelijke nalatigheid”; niet in geschil is derhalve dat aan alle overige in artikel 859, aanhef en lid 9, TCDW gestelde voorwaarden is voldaan. 6.12. Belanghebbende betwist dat sprake is van duidelijke nalatigheid. Zij heeft aangevoerd dat zij geen specialist is op het gebied van dit soort complexe douanematerie en geen ervaring met deze douaneregeling had, omdat dit haar eerste vergunningen voor de regeling actieve veredeling waren. Belanghebbende heeft tevens aangevoerd dat zij veelvuldig contact heeft gehad met de instantie die namens de inspecteur de vergunningen heeft afgegeven (het Hoofdproductschap Akkerbouw, hierna: HPA, per 1 januari 2014 opgevolgd door de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland), omdat zij er naar streefde de vergunning correct ten uitvoer te leggen. De tekst van de vergunningen heeft haar op het verkeerde been gezet; zo dit niet voor alle vergunningen geldt, dan toch zeker voor de eerste twee vergunningen, omdat daarin onder punt 13 als aanzuiveringstermijn enkel een termijn van zes maanden wordt genoemd en onder punt 21 is vermeld dat de aanzuiveringsafrekening moet worden ingediend “binnen een maand na afloop van de zuiveringstermijn”. De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende een ervaren marktdeelnemer is, van wie mag worden verwacht dat zij zich terdege van de ins en outs van de regeling op de hoogte stelt. In de vergunningen staat onder punt 19 duidelijk dat de termijn voor de invoer van suiker bij EX-IM drie maanden bedraagt en belanghebbende was zich van deze termijn bewust, zo leidt de inspecteur af uit de omstandigheid dat belanghebbende deze termijn in vrijwel alle gevallen (op twee na) in acht heeft genomen. Uit het door belanghebbende genoemde veelvuldige contact met het HPA blijkt volgens de inspecteur juist dat belanghebbende wél kennis had van de werking van de regeling. Het Hof overweegt ter zake als volgt. 6.13. Uit het onder 6.10 aangehaalde arrest Söhl & Söhlke, punt 45 tot en met 50 volgt dat de term “duidelijke nalatigheid” in artikel 859 TCDW dezelfde betekenis heeft als de term “klaarblijkelijke nalatigheid” in artikel 239 CDW. Uit punt 56 van dat arrest volgt dat voor de beoordeling of sprake is van een dergelijke nalatigheid met name rekening moet worden gehouden met de (1) complexiteit van de bepalingen waarvan de niet-uitvoering de douaneschuld heeft doen ontstaan en met (2) de beroepservaring en (3) de zorgvuldigheid van de ondernemer. 6.13.1. Naar ’s Hofs oordeel dienen de bepalingen betreffende de regeling actieve veredeling met equivalentie en voorafgaande uitvoer als zeer ingewikkeld te worden gekwalificeerd. Dit blijkt genoegzaam uit hetgeen hiervoor is overwogen onder 6.1 tot en met 6.9. 6.13.2. Wat de beroepservaring van de betrokken ondernemer betreft moet worden nagegaan of het al dan niet om een ondernemer gaat waarvan de beroepsactiviteit hoofdzakelijk in- en uitvoer omvat, en of hij in dat soort transacties reeds een zekere ervaring had verworven (arrest Söhl & Söhlke, punt 57). Getoetst aan dit criterium kwalificeert belanghebbende niet als ervaren marktdeelnemer: haar beroepsactiviteit omvat niet hoofdzakelijk in- en uitvoer en zij had vóór de onderwerpelijke vergunningen aan haar werden verleend, naar zij onweersproken heeft gesteld, geen ervaring met de toepassing van de regeling actieve veredeling met equivalentie en voorafgaande uitvoer. De omstandigheid dat belanghebbende, naar zij onweersproken heeft gesteld, veelvuldig contact heeft gehad met het HPA over de tenuitvoerlegging van haar vergunningen, vormt een bevestiging van de stelling van belanghebbende dat zij zelf niet over kennis en ervaring beschikte omtrent het gebruik van de vergunningen. Het Hof verwerpt de stelling van de inspecteur dat uit deze veelvuldige contacten juist zou volgen dat belanghebbende wel over deskundigheid beschikte; niet valt in te zien waarom belanghebbende telkens een beroep zou moeten doen op het HPA indien zij zelf over de benodigde kennis en ervaring beschikte over het gebruik en de werking van de aan haar verleende vergunningen. 6.13.3. Wat de zorgvuldigheid van de ondernemer betreft, heeft het Hof van Justitie erop gewezen dat een ondernemer, in geval van twijfel over de juiste toepassing van de bepalingen waarvan de niet-uitvoering een douaneschuld kan doen ontstaat, zich dient te informeren en de zaak zo grondig mogelijk dient te onderzoeken, zodat de betrokken bepalingen niet worden overtreden (arrest Söhl & Söhlke, punt 58). Naar ’s Hofs oordeel behoefde bij belanghebbende na kennisneming van de bewoordingen van de eerste twee aan haar verleende vergunningen (NL/T 11/11 en NL/T 11/22) geen twijfel als voornoemd te rijzen. In beide vergunningen is onder punt 21 vermeld dat belanghebbende “binnen een maand na afloop van de zuiveringstermijn” haar aanzuiveringsafrekening moet indienen, terwijl onder punt 13 is vermeld “Aanzuiveringstermijn - 6 maanden”. Alsdan hoefde belanghebbende, als onervaren marktdeelnemer, er niet aan te twijfelen dat haar een termijn van zes maanden en 30 dagen ter beschikking stond om haar aanzuiveringsafrekeningen in te dienen, ook niet indien in ogenschouw wordt genomen dat onder punt 19 van deze vergunningen is vermeld “Voorafgaande uitvoer – EX-IM / 3 maanden”. Dit ligt anders voor de drie daaropvolgende vergunningen (NL/T 12/12, NL/T 12/25 en MO/13/020), nu in deze vergunningen onder punt 13 is vermeld: “Aanzuiveringstermijn: 3 maanden EX-IM / 6 maanden IM-EX”. Na kennisneming van deze tekst had ook bij een onervaren marktdeelnemer twijfel moeten rijzen of de tot dan toe gehanteerde termijn van zes maanden (+ 30 dagen) wel juist was en had belanghebbende – zo een en ander haar niet reeds duidelijk was – navraag behoren te doen om vast te stellen over welke termijn zij beschikte voor het indienen van de aanzuiveringsafrekeningen. Door dit na te laten heeft belanghebbende niet de zorgvuldigheid betracht die van haar verwacht mocht worden, zodat in zoverre sprake is van “duidelijke nalatigheid” in de zin van artikel 859 TCDW. 6.14. Gelet op het vorenoverwogene is sprake van een verzuim zonder werkelijke gevolgen, voor zover het te laat indienen van aanzuiveringsafrekeningen heeft plaatsgevonden onder de werking van de vergunningen NL/T 11/11 en NL/T 11/22 en is geen sprake van een verzuim zonder werkelijke gevolgen voor zover het aanzuiveringsafrekeningen betreft die te laat zijn ingediend onder de werking van de vergunningen NL/T 12/12, NL/T 12/25 en MO/13/020. Dit leidt tot een vermindering van de UTB met een bedrag van € 101.633,07, welk bedrag als volgt is gespecificeerd: Vergunning NL/T 11/11 Vergunning NL/T 11/22 Aangifte AV [fiscaalnummer] INF 5 nr. bedrag Aangifte AV [fiscaalnummer] INF 5 nr. bedrag [xxx] 107510 € 15.453,14 [xxx] 107537 € 2.141,09 107511 € 1.304,35 [xxx] 107538 € 3.695,58 107512 € 8.367,43 [xxx] 108105 € 10.234,91 107513 € 8.315,47 Totaal € 16.071,58 107514 € 8.377,91 107515 € 6.999,40 [xxx] 107534 € 8.775,12 [xxx] 107535 € 3.351,58 [xxx] 107536 € 24.617,09 Totaal € 85.561,49 6.15. Belanghebbende heeft ook een beroep gedaan op artikel 859, lid 1, TCDW. Genoemde bepaling ziet op het overschrijden van termijnen binnen welke de onder een douaneregeling geplaatste goederen een douanebestemming dienen te volgen. Van een dergelijke situatie is in casu geen sprake, zodat deze grief faalt. Vertrouwensbeginsel – artikel 220, lid 2, letter b, CDW 6.16. Belanghebbende heeft betoogd dat de bestreden UTB dient te worden vernietigd voor zover deze betrekking heeft op aanzuiveringsafrekeningen welke zijn ingediend na vaststelling van het door de rechtbank onder punt 8 aangehaalde controlerapport van 18 maart 2013, omdat het bepaalde in artikel 220, lid 2, letter b, van het CDW in zoverre aan belastingheffing in de weg staat. Het met deze stelling gemoeide bedrag bedraagt € 29.570,51, welk bedrag als volgt is gespecificeerd: Vergunning NL/T 12/25 Vergunning MO/13/020 Aangifte AV [fiscaalnummer] INF 5 nr. bedrag Aangifte AV [fiscaalnummer] INF 5 nr. bedrag [xxx] 111197 € 3.552,28 [xxx] 113524 € 2.693,75 [xxx] 113357 € 3.081,75 113527 € 3.166,38 Totaal € 6.634,03 [xxx] 113528 € 13.316,66 113529 € 1.784,94 [xxx] 113530 € 1.534,80 113531 € 439,95 Totaal € 22.936,48 6.17. Artikel 220, lid 1, van het CDW luidt, voor zover hier van belang: 1. Indien het bedrag aan rechten dat voortvloeit uit een douaneschuld, niet is geboekt overeenkomstig de artikelen 218 en 219 of wanneer een lager bedrag is geboekt dan het wettelijk verschuldigde bedrag, dient de boeking van het in te vorderen of aanvullend in te vorderen bedrag aan rechten te geschieden binnen een termijn van twee dagen te rekenen vanaf de datum waarop de douaneautoriteiten deze situatie hebben vastgesteld en het wettelijk verschuldigde bedrag kunnen berekenen en zij de schuldenaar kunnen aanwijzen (boeking achteraf). 6.18. In het onderwerpelijke geval is de invoersuiker telkens op regelmatige wijze onder de douaneregeling actieve veredeling geplaatst. Eerst bij een controle achteraf is door het controlekantoor vastgesteld dat een deel van de aanzuiveringsafrekeningen te laat is ingediend, waardoor in die gevallen telkens een douaneschuld is ontstaan op het tijdstip waarop de termijn voor het indienen van de desbetreffende aanzuiveringsafrekening verstreek (artikel 204, lid 2, CDW). Een dergelijke douaneschuld dient ingevolge het bepaalde in artikel 218, lid 3, van het CDW te worden geboekt binnen een termijn van twee dagen, te rekenen vanaf de datum waarop de douaneautoriteiten in staat zijn: a) het bedrag van de desbetreffende rechten te berekenen, en b) de schuldenaar aan te wijzen. De inspecteur heeft dienovereenkomstig gehandeld. In casu is derhalve geen sprake van een “boeking achteraf” als bedoeld in artikel 220, lid 1, CDW, maar van een primaire boeking van een douaneschuld op de voet van artikel 218, lid 3, CDW. Hieruit volgt dat artikel 220 CDW toepassing mist, zodat de grief van belanghebbende reeds om die reden faalt. 6.19. Overigens is het Hof met de rechtbank van oordeel dat in genoemd controlerapport expliciet tot uitdrukking is gebracht dat de wijze waarop belanghebbende gebruik maakte van de door het HPA aan haar verleende vergunning actieve veredeling, geen onderwerp van controle is geweest, zodat aan dit rapport niet het vertrouwen kan worden ontleend dat de inspecteur in kon stemmen met de door belanghebbende gehanteerde termijnen voor de indiening van aanzuiveringsafrekeningen.