ECLI:NL:GHAMS:2013:BZ9173

GERECHTSHOF AMSTERDAM Kenmerk 12/00109 18 april 2013 uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X], wonende te [Z], belanghebbende, tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 11/2163 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst Limburg/kantoor Buitenland Heerlen, de inspecteur. 1. Ontstaan en loop van het geding 1.1. Bij beschikking van 9 november 2010 heeft de inspecteur afwijzend beslist op een verzoek van belanghebbende en [A NV] (hierna: de werkgever) tot toepassing van de bewijsregel bedoeld in de voor het jaar 2010 geldende tekst van artikel 9c van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: de 30%-regeling). 1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 8 maart 2011, de beschikking gehandhaafd. 1.3. Bij uitspraak van 15 december 2011 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard. 1.4. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 24 januari 2012, aangevuld bij brief van 17 februari 2012. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 maart 2013. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’): “2.1. Eiseres is geboren op 12 januari 1983 te [stad] in [land]. Zij heeft zowel de […] als de […] nationaliteit. Zij is een Qualified Chartered Accountant. 2.2. Eiseres is vanuit het buitenland aangeworven door [B BV] en aldaar met ingang van 19 januari 2009 tewerkgesteld. In verband met deze tewerkstelling heeft eiseres verzocht om toepassing van de 30%-regeling ingevolge artikel 15a, eerste lid, aanhef en onderdeel j, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB). 2.3. Verweerder heeft op 23 februari 2009 aan eiseres een beschikking toepassing 30%-regeling afgegeven met ingangsdatum 1 januari 2009 en een looptijd tot en met 31 december 2018. 2.4. Eiseres heeft met ingang van 5 september 2009 haar tewerkstelling bij [B BV] vrijwillig beëindigd. 2.5. In de periode 1 september 2009 tot en met 30 juni 2010 heeft eiseres gestudeerd aan de [Universiteit] en deze studie afgerond met een ‘degree of Master of Science’. 2.6. Eiseres heeft in totaal 120 uren werkzaamheden verricht als student research assistant bij [C] met ingang van 22 maart 2010 (en niet langer dan tot 1 juli 2010) tegen een loon van € 11,71 per uur. 2.7. Met ingang van 1 september 2009 tot en met 30 juni 2010 heeft eiseres voorts in dienstbetrekking gedurende 8 uren per week werkzaamheden als mantelzorger verricht, waarvoor zij loon heeft genoten. 2.8. Op 7 mei 2010 is eiseres een arbeidsovereenkomst aangegaan voor de duur van 12 maanden en ingaande op 1 juli 2010 met [A NV] (hierna: de bank). Eiseres is geworven als Assistant Controller binnen de Finance Department van de bank.” Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. 4.1. Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of belanghebbende op de voet van het bepaalde in artikel 9c, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 in aanmerking komt voor (voortgezette) toepassing van de 30%-regeling. 4.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en daarbij het volgende overwogen: “4.1. Artikel 9c, eerste lid, van het Ublb (tekst 2010) luidt: “Indien een ingekomen werknemer tijdens de looptijd een andere inhoudingsplichtige krijgt, blijft op gezamenlijk verzoek van de werknemer en de nieuwe inhoudingsplichtige de bewijsregel gedurende de resterende looptijd van toepassing, mits de periode tussen het einde van de tewerkstelling door de oude inhoudingsplichtige en de aanvang van de tewerkstelling door de nieuwe inhoudingsplichtige niet langer is dan drie maanden.” 4.2. Met betrekking tot de driemaandsperiode in artikel 9c, eerste lid, Ublb overweegt de Hoge Raad in het arrest van 28 april 2006, nr. 40.217 (LJN: AW4057) onder verwijzing naar de Nota van toelichting bij het besluit het volgende. “Blijkens deze toelichting heeft de besluitgever met het slot van lid 1 tot uitdrukking gebracht dat de werknemer niet meer voor toepassing van de bewijsregel in aanmerking komt ‘indien (hij) er langer dan drie maanden over heeft gedaan een nieuwe dienstbetrekking te vinden’, omdat in zo'n geval aangenomen moet worden dat zijn deskundigheid minder schaars is. Aldus strekt het slot van het lid 1 ertoe buiten discussie te stellen dat de (ingevolge artikel 9c, lid 2, van het Besluit nog steeds vereiste) schaarse specifieke deskundigheid van de werknemer in ieder geval niet meer aanwezig is bij overschrijding van de termijn van drie maanden. Het zwaartepunt van deze bepaling is derhalve niet gelegen in de omstandigheid dat er een tewerkstelling door een nieuwe werkgever moet zijn (dat ligt reeds besloten in de aard van de bewijsregel, die immers op de loonbelasting betrekking heeft), maar in de termijn van drie maanden als toetssteen voor het afwezig zijn van de vereiste specifieke deskundigheid.” 4.3. De tekst van artikel 9c Ublb biedt, mede gelet op de daarbij horende toelichting en het aangehaalde arrest van de Hoge Raad, geen basis voor een andere conclusie dan dat de termijn van drie maanden tussen dienstverbanden met verschillende inhoudingsplichtigen een fatale termijn is, waarbij ervan wordt uitgegaan dat bij overschrijding er geen sprake meer is van de vereiste specifieke deskundigheid. 4.4. Eiseres heeft zich echter op het standpunt gesteld dat vorengenoemd arrest ziet op de situatie dat een ingekomen werknemer er niet in slaagt om binnen drie maanden een nieuwe dienstbetrekking te vinden en om die reden kennelijk niet langer over schaarse deskundigheid beschikt. In het geval van eiseres daarentegen is geen sprake van een situatie waarin zij er niet in is geslaagd om binnen drie maanden een nieuwe dienstbetrekking te vinden, maar heeft zij bewust haar loopbaan onderbroken om een studie te volgen. Na afronding van de studie op 30 juni 2010 is eiseres aansluitend per 1 juli 2010 een dienstbetrekking aangegaan met de bank. Onder die omstandigheden is, aldus nog steeds eiseres, de eis van drie maanden niet van toepassing en vormt deze geen beletsel om per 1 juli 2010 nog immer als ingekomen werknemer met schaarse specifieke deskundigheid te worden aangemerkt en de 30%-regeling te kunnen continueren voor de resterende tijd. Eiseres ontleent argumenten voor haar standpunt aan een vraag van de VVD-fractie naar aanleiding van de publicatie van het concept UBLB en het antwoord daarop van de staatssecretaris van Financiën (opgenomen in Vakstudie Nieuws Belastingplan 21e eeuw, V-N BP21 2001/22.5) luidende: “Vraag VVD-fractie: Artikel 9c van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting (slotzin) maakt voor de 30%-regeling een uitzondering als de werknemer er langer dan drie maanden over heeft gedaan om een nieuwe dienstbetrekking te vinden. De VVD-fractie vraagt zich af of dit geen belemmering vormt voor moderne verschijnselen als loopbaanonderbreking, sabbatical leave e.d. Antwoord staatssecretaris: Een oorspronkelijk uit het buitenland gekomen werknemer die gedurende langere tijd werkloos is en vervolgens een nieuwe dienstbetrekking aanvaardt, onderscheidt zich te weinig van ‘gewone’ in Nederland wonende werknemers om nog te kunnen worden gezien als een vanwege zijn schaarse specifieke deskundigheid naar ons land gekomen werknemer. Omdat het begrip ‘gedurende langere tijd’ naar zijn aard arbitrair is, is dit vertaald in een periode van drie maanden. Deze periode werd ook onder de oude 35%-regeling gehanteerd, waarmee een praktische handreiking aan de uitvoeringspraktijk is gegeven. Dit staat naar mijn indruk buiten verschijnselen als loopbaanonderbreking, sabbatical leave en dergelijke.” 4.5. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat uitsluitend een loopbaanonderbreking binnen een bestaand dienstverband de continuering van de 30%-regeling niet belemmert. 4.6. De beantwoording van de door de VVD-fractie gestelde vraag wettigt niet de conclusie dat de besluitgever bedoeld heeft de termijn van drie maanden niet van toepassing te laten zijn in geval de dienstbetrekking met de ingekomen werknemer wordt beëindigd in verband met verschijnselen als loopbaanonderbreking of sabbatical leave, dan wel voor het volgen van een opleiding. Een andersluidend oordeel zou tot een met de bedoeling van de regeling moeilijk verenigbaar gevolg leiden. Immers iedere ingekomen werknemer die zijn werkzaamheden in Nederland bij een werkgever beëindigt en die vervolgens voor een periode, die niet aan enige termijn is gebonden, in Nederland verblijft zonder een nieuwe dienstbetrekking te aanvaarden en die na afloop van die periode een dienstbetrekking aanvaardt, zou alsdan nog steeds als ingekomen werknemer in de zin van artikel 15a van de Wet LB moeten worden beschouwd. Indien het standpunt van eiser zou worden gevolgd zou de termijn van drie maanden in de praktijk feitelijk niet kunnen worden gehandhaafd. Het begrip ‘loopbaanonderbreking’ is immers niet nader gedefinieerd. Dan is voor verweerder bij een overschrijding van de termijn van drie maanden niet controleerbaar of een ‘ingekomen werknemer’ niet in staat is een nieuwe dienstbetrekking te vinden (en aldus geacht wordt zijn schaarse specifieke deskundigheid te hebben verloren), dan wel of hij bewust heeft gekozen voor een loopbaanonderbreking. De rechtbank ziet derhalve geen aanleiding voor de ruime uitleg die eiseres aan het antwoord van de staatssecretaris van Financiën meent te kunnen ontlenen. [4.7.] Gelet op al het vorenoverwogene heeft verweerder voortzetting van de toepassing van de 30%-regeling ten aanzien van eiseres terecht geweigerd en dient het beroep ongegrond te worden verklaard.” Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, P.F. Goes en E. van Waaijen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 18 april 2013 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Gelet op de onder 2 vermelde feiten en nu belanghebbende in hoger beroep geen feiten of omstandigheden heeft aangevoerd die - indien zij zouden komen vaststaan - een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen, is het Hof van oordeel dat de rechtbank terecht en op goede gronden heeft beslist dat de inspecteur voortzetting van de toepassing van de 30%-regeling ten aanzien van belanghebbende terecht heeft geweigerd. Het Hof maakt deze beslissing en de daartoe door de rechtbank gebezigde gronden tot de zijne. Daarbij merkt het Hof ter aanvulling nog op dat de vraag of belanghebbende (nog) kan worden aangemerkt als ingekomen werknemer met specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt schaars aanwezig is, beoordeeld dient te worden naar de datum van totstandkoming van de desbetreffende nieuwe arbeidsovereenkomst (vergelijk Hoge Raad, 28 april 2006, nr. 41502, LJN AW4065). In casu is de nieuwe arbeidsovereenkomst tot stand gekomen op 7 mei 2010; deze datum ligt meer dan drie maanden na beëindiging van de oude dienstbetrekking. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. 6. Kosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.