ECLI:NL:GHAMS:2004:AS3477

1.1. Op 14 maart 2002 is bij de Douanekamer van het Gerechtshof te Am-ster-dam (hierna: de Douanekamer) een beroepschrift ingekomen van K en mr. J ingediend namens E N.V. te H, belanghebbende. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van het hoofd van de Belastingdienst/ Douane district R (hierna: de inspecteur) van 31 januari 2002, ken-merk 01-427-2081 t/m 2088-143, waarbij het bezwaar van belanghebbende van 21 september 2001 tegen acht aan haar verstrekte, bindende tariefinlichtingen werd afgewezen. 1.2. Van belanghebbende is een griffierecht van € 218,-- geheven. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Op 8 juli 2002 is van belanghebbende een conclusie van repliek ingekomen; de inspecteur heeft daarop gereageerd bij conclusie van dupliek van 29 augustus 2002. 1.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden tijdens de zitting van de Douanekamer op 17 februari 2004. Daar zijn verschenen namens belanghebbende K en mr. J, tot bijstand vergezeld van A en E, beiden werkzaam bij belanghebbende. Namens de inspecteur is verschenen mr. J, tot bijstand vergezeld van P, mr. J en C. Beide partijen hebben een pleitnota overgelegd en voorgelezen. 1.4. Het dossier bevat de navolgende gedingstukken, welke als bijlagen bij deze uitspraak worden gevoegd: A het beroepschrift van 13 maart 2002 met als bijlage: A.1) de uitspraak op bezwaar van 31 januari 2002, kenmerk 01-427-2081 t/m 2088-143. B. de nadere motivering van het beroepschrift, gedateerd 24 april 2002, met als bijlagen: B.1) zie A1. B.2) - bindende tariefinlichting NL19950327-945-0074-0 van 28 april 1995; - bindende tariefinlichting NL19950322-945-0069-0 van 28 april 1995; - bindende tariefinlichting NL19950327-945-0072-0 van 28 april 1995; - bindende tariefinlichting NL19950322-945-0070-0 van 28 april 1995. B.3) een brief van de inspecteur van 21 mei 2001 met kenmerk 01/427/BTI/278. B.4.1) een brief van de gemachtigde van 20 juni 2001 met: B.4.2) acht aanvraagformulieren voor een bindende tariefinlichting. B.4.3) een kopie van de uitspraak van de Tariefcommissie, nr. 13 013 van 10 maart 1995 zoals gepubliceerd in UTC 1995/39. B.4.4) een Engelstalige brochure met het opschrift “... All Terrain Vehicles”. B.5) de nadere motivering van het bezwaarschrift, gedateerd 22 oktober 2001. B.6) een brief van inspecteur van 5 december 2001 met voornemen tot afwijzing van het bezwaarschrift. B.7) een brief van de gemachtigden, gedateerd 12 december 2001. B.8) Verordening (EG) nr. 883/94 van de Commissie van 20 april 1994 (Pb EG nr. L 103). B.9) idem als B.4.3. B.10) Verordening (EG) nr. 2518/98 van de Commissie van 23 november 1998 (Pb EG L 315). C. het verweerschrift met als bijlagen: C.1) acht bindende tariefinlichtingen, afgegeven op 21 augustus 2001 met kenmerk - NL-RTD-2001-001599 - NL-RTD-2001-001669 - NL-RTD-2001-001671 - NL-RTD-2001-001675 - NL-RTD-2001-001680 - NL-RTD-2001-001682 - NL-RTD-2001-001683 - NL-RTD-2001-001685 C.2.) zie A.1. C.3.) hoorverslag van 4 januari 2002. D. de conclusie van repliek van 5 juli 2002. E. de conclusie van dupliek van 29 augustus 2002. F. de pleitnota van belanghebbende van 17 februari 2004. G. de pleitnota van de inspecteur van 17 februari 2004. 2.1. Op 20 juni 2001 heeft belanghebbende bij de inspecteur acht aanvraag-formulieren voor een bindende tariefinlichting ingediend voor verschillende typen voertuigen, die alle worden aangeduid met “... All Terrain Vehicle”. In de aanvraagformulieren heeft belanghebbende voor elk van de voertuigen de door haar be-oogde indeling in het Gemeenschappelijk douanetarief (GDT) vermeld. Op 21 augustus 2001 heeft de inspecteur acht bindende tariefinlichtingen ver-strekt, waarbij alle typen voertuigen - anders dan belanghebbende had voorgesteld - zijn ingedeeld in post 8703 21 10 van het GDT. In de hieronder opgenomen tabel zijn de verschillende typen voertuigen vermeld met de bijbehorende, door belanghebbende beoogde, tariefindeling alsmede de bijbehorende verstrekte tariefinlichting met kenmerk van de beschikking. Type Beoogde indeling Tariefinlichting Kenmerk KLF 220 8701 90 11 8703 21 10 NL-RTD-2001-001599 KLF 300 8701 90 11 8703 21 10 NL-RTD-2001-001669 KLF 300 4x4 8701 90 11 8703 21 10 NL-RTD-2001-001671 KVF 300 8701 90 11 8703 21 10 NL-RTD-2001-001675 KVF 300 4x4 8701 90 11 8703 21 10 NL-RTD-2001-001680 KVF 400 8701 90 20 8703 21 10 NL-RTD-2001-001682 KVF 400 4x4 8701 90 20 8703 21 10 NL-RTD-2001-001683 KVF 650 4x4 8701 90 20 8703 21 10 NL-RTD-2001-001685 2.2. Belanghebbende heeft eerder tot in hoogste instantie geprocedeerd over de tariefindeling van soortgelijke voertuigen. Aanleiding voor deze procedure vormde een in opdracht van belanghebbende in 1992 gedane invoer-aangifte, waarbij de douane de aangegeven tariefpost corrigeerde in post 8703 21 10 van het GDT. De Tariefcommissie heeft in haar uitspraak van 10 maart 1995, nr. 13 013 (UTC 1995/39) geoordeeld dat de ... All Terrain Vehicles van de typen KLF300-B5, KLF300-C3 en KLF400-B1 moeten worden ingedeeld onder post 8701 90 11. Op 28 april 1995 heeft de Nederlandse douane aan belanghebbende vier bin-dende tariefinlichtingen verstrekt waarbij deze voertuigen overeenkomstig de uitspraak van de Tariefcommissie zijn ingedeeld in post 8701 90 11 van het GDT. Op 21 mei 2001 is door de inspecteur aan belanghebbende meegedeeld dat deze bindende tariefinlichtingen op 28 april 2001 hun geldigheid hebben verloren in verband met het verstrijken van een termijn van zes jaar. Daarop heeft belanghebbende de sub 2.1 vermelde aanvragen gedaan. 2.3. Belanghebbende heeft bij het beroepschrift documentatie met technische gegevens van de voertuigen alsmede een brochure met beschrijvingen en foto’s over-gelegd. Op grond van hetgeen in deze stukken over de kenmerken en eigen-schap-pen van de voertuigen is vermeld alsmede op grond van hetgeen partijen in de geding-stukken naar voren hebben gebracht en ter zitting hebben aange-vuld, is over de goederen het volgende komen vast te staan. Het gaat om nieuwe voertuigen met vier wielen, voorzien van een ééncilinder-viertaktzuigermotor met vonkontsteking; de cilinderinhoud, maximaal motorvermogen, de afmetingen (lengte, breedte, hoogte), en het gewicht per model zijn als volgt: Type Cil. Inhoud vermogen Afmetingen (l/b/h) in mm Gewicht in kg KLF 220 215 cc 12,5 kW 1745 x 1120 x 1040 185 KLF 300 290 cc 14,3 kW 1910 x 1160 x 1065 229 KLF 300 4x4 290 cc 14,7 kW 1860 x 1210 x 1105 263 KVF 300 290 cc 15,4 kW 2065 x 1205 x 1145 257 KVF 300 4x4 290 cc 15,4 kW 2065 x 1205 x 1145 275 KVF 400 391 cc 21,3 kW 2065 x 1205 x 1150 265 KVF 400 4x4 391 cc 21,3 kW 2065 x 1205 x 1150 275 KVF 650 4x4 633 cc 30,9 kW 2155 x 1170 x 1150 274 De voertuigen worden aangedreven door middel van een cardanas. De aan-duiding “4x4” wil zeggen dat het betreffende model is uitgerust met vierwielaandrijving. De voertuigen van het type KLF 220 en KLF 300 beschikken over vijf versnellingen vooruit met automatische koppeling en één versnelling achteruit. De KLF 300 4x4 beschikt over hetzelfde aantal versnellingen als de KLF 300, met automatische koppeling en tevens hoog/laag reductie. Verder heeft dit voertuig één versnelling achteruit De voertuigen van het type KVF 400, KVF 400 4x4 en KVF 650 4x4 beschikken over een zogeheten hoog/laagreductie Continue variable transmissie (CVT). De koppeling geschiedt eveneens automatisch. Alle typen beschikken over een versnelling achteruit. De voertuigen hebben zowel op de voor- als op de achterwielen een remsysteem. Het voertuig van het type KLF 220 is op alle vier de wielen met trommelremmen uitgerust; de voertuigen van het type KLF 300, KLF 300 4x4, KVF 300, KVF 300 4x4, KVF 400 en KVF 400 4x4 hebben schijfremmen op de voorwielen en trommelremmen op de achterwielen; het voertuig van het type KVF 650 4x4 heeft schijfremmen op de voorwielen en op de achterwielen een zogeheten “oliebad-reminstallatie”. Het besturen van het voertuig geschiedt door middel van twee handgrepen. De bedieningsorganen zijn op deze handgrepen gemonteerd. De maximumsnelheid van de voertuigen is 70 km per uur. De motor is speciaal ontwikkeld voor gebruik op moeilijk begaanbare terreinen en is geschikt om op die terreinen bij lage toeren voldoende trekkracht te leveren voor aangekoppelde apparatuur. De trekkracht van het voertuig van het type KLF 220 bedraagt 740 kg; het voertuig van het type KLF 300 beschikt over een trekkracht van 916 kg; de andere voertuigen hebben een trekkracht van meer dan 1.000 kg. De banden hebben een grof profiel speciaal voor gebruik in onverhard terrein. Alle voertuigen zijn voorzien van schokdempers voor en achter. De enige zitplaats van het voertuig is die voor de bestuurder, die bestaat uit een zadel dat vergelijkbaar is met zadels die bij motorrijwielen aanwezig zijn. De voertuigen zijn verder standaard uitgerust met bagagerekken en een trekoog op de achteras. Het maximaal draagvermogen van de bagagerekken, die zijn gemonteerd vóór op het voertuig, bedraagt 20 kilogram bij het lichtste type voertuig tot 40 kilogram bij het zwaarste type voertuig. Het maximaal draagvermogen van de bagagerekken achter is 30 kilogram respectievelijk 70 kilogram. In geding is of de voertuigen moeten worden ingedeeld onder post 8701 90 11 of 8701 90 20 van het GDT, zoals belanghebbende voorstaat, dan wel onder post 8703 21 10, hetgeen de inspecteur verdedigt. Deze posten luiden als volgt: Posten 8701 90 11 en 8701 90 20 “8701 Tractors (trekkers), andere dan die bedoeld bij post 8709: (…) 8701 90 - andere: -- landbouwtractors en tractors voor de bosbouw (met uitzondering van motoculteurs), op wielen: --- nieuwe, met een motorvermogen: 8701 90 11 ---- van niet meer dan 18 kW 8701 90 20 ---- van meer dan 18 kW doch niet meer dan 37 kW”. Post 8703 21 10 “8703 Automobielen en andere motorvoertuigen hoofdzakelijk ontworpen voor personenvervoer (andere dan die bedoeld bij post 8702), motorvoertuigen van het type “station-wagon” of “break” en racewagens daaronder begrepen: (…) - andere voertuigen met een motor met vonkontsteking en met op- en neergaande zuigers: 8703 21 -- met een cilinderinhoud van niet meer dan 1 000 cm³: 8703 21 10 --- nieuwe”. GS-Aantekening 2 op hoofdstuk 87 en de GS-Toelichting op de posten 8701 en 8703 zijn mede in de beschouwing betrokken en luiden als volgt: GS-Aantekening 2 op hoofdstuk 87: “Voor de toepassing van dit hoofdstuk worden als “tractors (trekkers)”, aangemerkt, motorvoertuigen speciaal gemaakt om andere werktuigen, voertuigen of lasten te trekken of voort te duwen, ook indien zij voorzien zijn van een bergplaats of laadplaats van bijkomstige betekenis voor het vervoer van gereedschap, zaad, meststoffen, enz., mits dit vervoer verband houdt met het voornaamste gebruik van de tractor.”. Explanatory notes HS heading 8701 “For the purposes of this heading, tractors means wheeled or track-laying vehicles constructed essentially for hauling or pushing another vehicle, appliance or load. They may contain subsidiary provision for the transport, in connection with the main use of the tractor, of tools, seeds, fertilisers or other goods, or provision for fitting with working tools as a subsidiary function. (...) The tractors of this heading are not fitted with coachwork although they may have seats for the crew or a driving cab. They may be equipped with a tool box, with provision for raising and lowering agricultural implements, with a coupling device for trailers or semi-trailers (e.g., on mechanical horses and similar tractive units), or with a power take-off for driving machines such as threshers and circular saws.”. Notes explicatives SH position 8701 “On entend par tracteurs, au sens de la présente position, les véhicules moteurs à roues ou à chenilles conçus essentiellement puor tirer ou pousser d’autres engins, véhicules ou charges. Ils peuvent cependant comporter un plateau accessoire ou en dispositif analogue, permettant le transport, en corrélation avec leur usage prinicipal, d’outils, de semences, d’engrais, etc., ou également des aménagements accessoiers pour recevoir des organes de travail.”. (...) Les véhicules repris ici sont dépourvus de carrosserie, mais ils peuvent être munis d’une cabine de conduite ou de sièges pour les servants. Ils peuvent d’autre part être équipés d’un coffre à outils, d’un dispositif permettant de relever ou d’abaisser les outils de travail, d’un dispositif de remorquage pour remorques ou semi-remorques (notamment sur les tracteurs et engins similaires) ou d’une prise de force permettant de transmettre la force du moteur à diverses machines (batteuses, scies circulaires, etc.).”. Explanatory notes HS heading 8703 “This heading covers motor vehicles of various types (including amphibious motor vehicles) designed for the transport of persons; it does not, however, cover the motor vehicles of heading 87.02. The vehicles of this heading may have any type of motor (internal combustion piston engine, electric motor, gas turbine, etc.) (...) The heading also includes: 1. Motor cars (e.g., saloon cars, hackney carriages, sports cars and racing cars). (...) 4. Vehicles specially designed for travelling on snow (e.g., snowmobiles). 5. Golf cars and similar vehicles. 6. Four-wheeled motor vehicles with tube chassis, having a motor-car type steering system (e.g., steering system based on the Ackerman principle). (...).”. Notes explicatives SH position 8703 “A l’exception des véhicules automobiles pour le transport des personnes visés sous le nº 87.02, le présente position comprend les voitures automobiles de tous types, y compris les véhicules automobiles amphibies pour le transport des personnes, quel que soit le moteur qui les actionne (moteur à piston à allumage par étincelles ou par compression, électrique, turbine à gaz, etc.) (...) Relèvent notamment de la présente position: 1. Les voitures de tourisme, de place ou de sport (voitures de course). (...) 4. Les véhicules spécialement conçus pour se déplacer sur la neige (autoneiges, motoneiges, par exemple). 5. Les véhicules spéciaux pour le transport des personnes sur les terrains de golf et véhicules similaires. 6. Les véhicules à quatre roues, à châssis tubulaire, munis d’un système de direction du type automobile, par exemple reposant sur le principe Ackerman. (...).”. In casu is ook van belang Verordening (EG) nr. 2518/98 van 23 november 1998, Pb EG nr. L 315, waarin de Commissie de volgende tariefindeling heeft vastgesteld. Voorzover hier van belang luidt de Verordening: "Omschrijving: Nieuwe vierwielige terreinvoertuigen, met vierwielaandrijving, met een eencilinder 395 cm³ vier-taktzuigermotor met vonkontsteking, een versnellingsbak met vijf versnellingen vooruit en één achteruit en dubbele hydraulische remmen op de voorwielen. De voertuigen zijn voorzien van een enkele zitplaats voor de bestuurder en de bedieningsorganen zijn gemonteerd op de stuurhendels. De stuurinrichting is gebaseerd op het Ackermanprincipe. Deze voertuigen zijn uitgerust met bagagerekken en een trekhaak en zijn geschikt voor het trekken van lasten tot 880 kg (geremd). Zij zijn verder uitgerust met een urenteller, een oliekoeler en een slipdifferentieel. De afmetingen zijn (lengte, breedte, hoogte): 1 944 mm, 1 156 mm, 1 080 mm, en het leeggewicht be-draagt 249 kg. Zie foto (*) Indeling GN-code: 8703 21 10 7.1. De Douanekamer verzoekt het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen uitspraak te doen over de volgende vragen: 1. Is Verordening (EG) nr. 2518/98 van de Commissie van 23 november 1998 (Pb EG L 315) tot indeling van bepaalde goederen in de gecombineerde nomenclatuur geldig, voorzover de onder punt 5 van de bijlage omschreven nieuwe, vierwielige terreinvoertuigen worden ingedeeld als een voertuig omtworpen voor personenvervoer als bedoeld in post 8703 21 van het GDT? 2. Indien de verordening ongeldig is, kan het GDT dan zo worden uitgelegd dat de onderhavige goederen kunnen worden ingedeeld onder één der onderverdelingen van post 8701 90 van het GDT? 7.2. De Douanekamer houdt iedere verdere beslissing aan en schorst het geding totdat het Hof van Justitie uitspraak zal hebben gedaan over deze vraag. Aldus vastgesteld op 28 december 2004 door mr. F.H.M. Possen, voorzitter, mr. E.M. Vrouwenvelder en mr. E.N. Punt, leden, in tegenwoordigheid van mr. R.M.C.G. van Aalst, griffier. De voertuigen, die zowel geschikt zijn voor het vervoer van personen in moeilijk begaanbaar terrein (bv. voor ontspanningsdoeleinden) als voor het trekken of voortduwen van andere voertuigen, werktuigen of lasten, voldoen niet aan de voorwaarden van aantekening 2 op hoofdstuk 87, omdat zij niet speciaal zijn gemaakt om andere voertuigen, werktuigen of lasten te trekken of voort te duwen.”. In mei 1999 heeft het Harmonized System Committee van de World Customs Organization tijdens de 23e zitting de volgende indelingsbeslissing genomen: “Four wheel-driven All Terrain Vehicle (“A.T.V.”), with tube chassis, equipped with motorcycle-type saddle, handlebars for steering, and off-road balloon tyres. Steering is achieved by turning the two front wheels and is based on a motor-car-type steering system (Ackerman principle). The vehicle is fitted with a five-speed dual range transmission with one reverse gear, front-wheel dual drum brakes and rear-wheel single drum brakes. It is powered by a four-stroke single cylinder engine of a cylinder capacity of 386 cc, the power being transmitted to the rear and front wheels by shafts. It is fitted with cargo racks to carry goods (total load capacity of 120 kg, excluding the driver) and a trailer hitch, and has a towing capacity of 410 kg (the vehicle itself has a weight of 273 kg). Classification: 8703.21”. Dit indelingsadvies is door de Commissie bekend gemaakt in het Publicatie-blad EG nr. C 44 van 17 februari 2000. 4. Het standpunt van belanghebbende 4.1. De onderhavige voertuigen zijn ontworpen voor het duwen en trekken van lasten. Zij hebben de mogelijkheid om andere voertuigen of werktuigen aan te koppelen. Standaard zijn zij uitgerust met een trekoog op het achterhuis. De achteras is speciaal geconstrueerd voor het trekken van lasten; sommige model-len hebben een trekkracht van meer dan 1.000 kilogram. De voertuigen zijn voorzien van spatborden, extra afdichtingen tegen water en vuil alsmede een speciaal geconstrueerd inlaatsysteem. De motor is speciaal ontwikkeld om bij lage toeren veel trekkracht te leveren. De aandrijving geschiedt door middel van een cardanas. Indien de voertuigen uitsluitend waren bestemd voor personenvervoer, dan had kunnen worden volstaan met een kettingaandrijving. Sport utility vehicles (zogeheten “Sport Quads”) bijvoorbeeld worden met een ketting aangedreven, omdat zij meer op snelheid zijn ontwikkeld. De voertuigen hebben een automatische koppeling, waardoor zij in de versnelling met een draaiende motor kunnen worden achtergelaten en de bestuurder zodoende de handen vrij heeft voor iets anders. Zowel aan de voor- als aan de achterzijde zijn bagagerekken aangebracht. Tevens kunnen alle modellen worden uitgerust met een stokhouder zodat een mestvork of spade kan worden meegenomen. Met name in Engeland, Schotland, Frankrijk en Zweden worden de voertuigen gebruikt in combinatie met werktuigen of aanhangers. De combinaties doen daar dienst in moeilijk begaanbaar terrein zoals drassige percelen en heuvelachtig gebied voor agrarische doeleinden en in de bosbouw. Het ontwerp, de constructie en het type band maken hoge snelheden in moeilijk begaanbaar terrein vrijwel onmogelijk. De inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat de voertuigen in het bijzonder geschikt zijn gemaakt voor het vervoer van personen. Er kan maar één persoon, de bestuurder, worden vervoerd. Dit is van ondergeschikte betekenis bij dit soort voertuigen. 4.2. Voertuigen die zijn gemaakt met het oog op duwen en trekken, vol-doen aan Aantekening 2 op Hoofdstuk 87 en worden onder post 8701 ingedeeld. De Tariefcommissie heeft eerder in de sub. 2.2. vermelde uitspraak het feitelijk oordeel uitgesproken dat het voertuig van het type KLF 300 - een voertuig dat ook in deze procedure onderwerp van geschil is - in hoofdzaak een duw- en trekfunctie heeft voor moeilijk begaanbaar terrein. De indelingsverordening van de Commissie ziet op voertuigen, die niet speciaal zijn gemaakt om andere voertuigen, werktuigen of lasten te trekken of voort te duwen. 4.3. Belanghebbende heeft ter zitting aangegeven dat de voertuigen met name in Engeland, Schotland, Zweden en Frankrijk worden verkocht aan agrarische bedrijven, omdat zij als een goed en goedkoper alternatief voor een gangbare tractor worden beschouwd. De werktuigen die kunnen worden aangekoppeld (maaiapparatuur en dergelijke) worden door andere bedrijven vervaardigd; zij worden echter ook door belanghebbende verkocht. Belanghebbende verkoopt de voertuigen binnen heel Europa. De Engelstalige brochure, die is overgelegd, wordt gebruikt voor het verschaffen van informatie over het product. De voertuigen zijn niet bestemd voor gebruik op de openbare weg. Doelgroep is de agrarische industrie. Zogeheten Sport Quads worden voor de pleziermarkt geproduceerd. Dit is een andere tak van industrie. Een ander belangrijk verschil met Sport Quads is dat die niet met een cardanaandrijving zijn uitgerust. Anders dan de in punt 5 van de indelingsverordening omschreven voertuigen zijn de onderhavige voertuigen uitgerust met een lage gearing (versnelling). Nog een ander verschil is dat de onderhavige voertuigen een remsysteem op alle wielen hebben. Bovendien is van een aantal modellen de trekkracht flink groter. Het Ackerman-principe bij een stuurmechanisme houdt in dat bij het maken van een bocht naar rechts het rechter voorwiel langzamer draait dan het linker voorwiel. Dit is eigen aan elke tractor. De gemachtigde kan niet aangeven wat het verschil is tussen een “lage gearing” en een “slipdifferentieel” zoals dit laatstgenoemde begrip in de indelingsverordening wordt genoemd. De voertuigen komen qua uiterlijk wel overeen met het voertuig, dat op de foto onder punt 5 van de indelingsverordening wordt getoond. Mocht de Douanekamer van oordeel zijn dat de indelingsverordening ook op de onderhavige voertuigen ziet, dan pleit belanghebbende ervoor de rechtsgeldigheid van de verordening door het Hof van Justitie te laten toetsen. 5. Het standpunt van de inspecteur 5.1. De indelingsverordening is van toepassing. Het gaat hier om nagenoeg het-zelfde voertuig als die in de verordening wordt omschreven. Ook de onderhavige voertuigen zijn voorzien van bagagerekken en een trekhaak; ook zij zijn geschikt voor het trekken van lasten. De all terrain vehicles zijn niet alleen geschikt voor het trekken en voortduwen van andere voertuigen, werktuigen of lasten, maar ook voor het vervoer van personen in moeilijk begaanbaar terrein. Anders dan belanghebbende betoogt vervullen de bagagerekken geen duw- of trekfunctie, maar zijn zij aangebracht voor het dragen van lasten. Ook de omstandigheid dat de voertuigen een bijzondere constructie hebben, is onvoldoende om te concluderen dat de voer-tuigen speciaal zijn gemaakt om te duwen of te trekken. Die bijzondere constructie maakt dat de voertuigen geschikt zijn voor gebruik in moeilijk begaanbaar terrein, ongeacht of dat gebeurt in de recreatieve sfeer dan wel in het kader van agrarische werkzaamheden. 5.2. Nu de voertuigen niet enkel zijn gemaakt om andere voertuigen, werktuigen, of lasten te trekken of voort te duwen, voldoen zij niet aan GS-Aantekening 2 op Hoofdstuk 87 en zijn zij daarom niet vatbaar voor indeling in post 8701. De uitspraak van de Tariefcommissie, waarop belanghebbende zich beroept, is door de indelingsverordening achterhaald. 5.3. Ook het HS-comité van de WDO heeft beslist dat een voertuig, dat qua eigenschappen en kenmerken overeenkomt met de onderhavige auto’s, moet worden ingedeeld in post 8703 21. 5.4. Ter zitting heeft de inspecteur aangevoerd dat een lage gearing en een slipdifferentieel één en dezelfde functie vervullen. Dat de voertuigen met een automatische koppeling zijn uitgerust vormt geen wezenlijk verschil met het voertuig vermeld in de verordening.