ECLI:NL:GHAMS:1999:AA8119

98/3331 GERECHTSHOF TE AMSTERDAM Derde Meervoudige Belastingkamer UITSPRAAK op het beroep van X B.V. te Z, belanghebbende, tegen een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst te Y, de inspecteur. 1. Loop van het geding Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 17 juli 1998, ingediend door A als haar gemachtigde, en aangevuld bij schrijven van 14 september 1998. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur met dagtekening 30 juni 1998 betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1991. De aanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van f x en is bij de bestreden uitspraak gehandhaafd. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en primair tot vernietiging van de aanslag, dan wel tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van, subsidiair, f y dan wel, meer subsidiair, f z. De inspecteur heeft een vertoogschrift ingezonden en concludeert primair tot bevestiging van de bestreden uitspraak en subsidiair en meer subsidiair tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ? z respectievelijk ? w. Ter zitting van 14 april 1999 zijn verschenen de gemachtigde, tot zijn bijstand vergezeld van B en C, alsmede de inspecteur, tot zijn bijstand vergezeld van D. De door belanghebbende ingestelde beroepen betreffende de aanslagen in de vennootschapsbelasting voor de jaren 1992 en 1993, bij het Hof bekend onder de kenmerken 98/3332 en 98/3333, zijn op verzoek van partijen door het Hof gevoegd met de onderhavige zaak behandeld. De tot die procedures behorende stukken worden geacht ook in dit geding te zijn ingebracht; de tot dit geding behorende stukken worden geacht in die procedures te zijn ingebracht. Beide partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. De inspecteur heeft voorts overgelegd een schrijven van het International Bureau of Fiscal Documentation te Amsterdam van 21 oktober 1997 (met bijlagen) en een schrijven van de inspecteur van 16 november 1998 (met bijlagen). De wederpartij heeft van de door de inspecteur overgelegde stukken kennis kunnen nemen en heeft zich daarover kunnen uitlaten. 2. Tussen partijen vaststaande feiten 2.1. Belanghebbende is een in 1989 opgerichte houdster-maatschappij van binnen- en buitenlandse deelnemingen. Haar moedermaatschappij is Z S.A. gevestigd te Q, Frankrijk (hierna: de SA). 2.2. In 1990 heeft belanghebbende twee Nederlandse dochter-maatschappijen, tezamen met een Nederlandse kleindochter-maatschappij, verworven. De koopsom van in totaal f... werd voor een bedrag van f ... gefinancierd met een lening van de SA; het restant ad f ... werd uit eigen vermogen gefinancierd. Met de drie aangekochte (klein-)dochtermaatschappijen vormt belanghebbende sinds 1 januari 1991 een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet). 2.3.1. De directie over belanghebbende werd sinds 1989 aanvankelijk gevoerd door E Trust N.V. te Z (hierna: E Trust). 2.3.2. Tot de gedingstukken (bijlage 7 bij het beroepschrift) behoort het verslag d.d. 4 april 1997 van een bij belang-hebbende in januari 1997 ingesteld boekenonderzoek. Dit verslag luidt -voor zover van belang- als volgt: "(...) Vorig onderzoek, discussiepunten: (...) Het ingestelde onderzoek was gericht op de wijze van financiering van door [belanghebbende] verworven binnenlandse en buitenlandse deelnemingen, gedurende de periode 1989 tot en met 1992. (...) De uitkomsten van het onderzoek leidden tot een discussie over de fiscale aanvaardbaarheid van de wijze van financiering van de [Hof: onder 2.2. bedoelde] binnenlandse deelnemingen en de aftrekbaarheid van de daarmee samenhangende intrestlasten. Na de fiscale voeging trad winstdrainage op: de bedrijfswinsten van beide genoemde vennoot-schappen worden in belangrijke mate verminderd door de Blijkens bijlagen bij de aangiften vennootschaps-belasting van belanghebbende over de jaren 1991 tot en met 1993 zijn bestuurder(s) van belanghebbende: tot 4 december 1991, E Trust (Amsterdam) en G (Parijs, Frankrijk); vanaf 4 december 1991, H (Parijs, Frankrijk). Gedurende 1992 en 1993 was H enig bestuurder. 2.4.1. Voor het onderhavige jaar heeft belanghebbende aangifte gedaan van een belastbare winst van f ... Na aftrek van nog te verrekenen verliezen ad f .... resteert volgens de aangifte een belastbaar bedrag van nihil. De inspecteur heeft de rentelasten van belanghebbende gecorrigeerd met een bedrag van f .... en het belastbare bedrag, na verliesverrekening, vastgesteld op f .... 2.4.2. In de beroepsfase heeft belanghebbende alsnog aftrek geclaimd van een bedrag ad f ... inzake -in de aangifte als niet-aftrekbaar aangemerkte- kosten ter zake van buiten Nederland, doch binnen de Europese Unie (hierna: EU) gevestigde deelnemingen. 3. Geschil 3.1. In geschil is primair of belanghebbende, gedurende het gehele jaar of een gedeelte daarvan, ingevolge artikel 4, eerste lid, in combinatie met artikel 4, vierde lid, van de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Franse Republiek tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten op 16 maart 1973 (hierna: het Verdrag) geacht moet worden inwoner te zijn van Frankrijk, zoals de inspecteur stelt en belangheb-bende ontkent. 3.2. Indien de onder 3.1. geformuleerde vraag bevestigend moet worden beantwoord is in geschil of de rentelasten die belanghebbende uit hoofde van de onder 2.2. bedoelde lening aan de SA is verschuldigd ten bedrage van, in totaal, f .... geheel of gedeeltelijk ten laste van de binnenlandse winst van belanghebbende kunnen worden gebracht. 3.3. Indien de onder 3.1. geformuleerde vraag ontkennend moet worden beantwoord is in geschil of belanghebbende de rente-lasten en overige kosten die verband houden met deelnemingen gevestigd buiten Nederland maar binnen de Europese Unie, ten bedrage van f .... (zoals belanghebbende stelt) dan wel, f .... (naar de inspecteur meent) in aftrek van haar belast-bare winst kan brengen. 4. Standpunten van partijen 4.1. Het Hof verwijst voor de standpunten van partijen naar de stukken van het geding. 4.2. Ter zitting hebben partijen daaraan -zakelijk weergegeven- het volgende toegevoegd: namens belanghebbende: (de gemachtigde) 4.2.1. De dochtermaatschappijen zijn extern aangekocht; er is geen sprake van een verhanging. De SA heeft de geleende middelen extern aangetrokken, bij twee Franse banken. Het betreft een normale acquisitiemethode; ook de wetgever acht deze methode -blijkens het huidige artikel 15, vierde en vijfde lid, van de Wet- geen geval van misbruik. 4.2.2. In 1991 is het bestuur deels uitgeoefend door twee bestuurders. Ik meen dat de situatie op 8 november 1991 is gewijzigd. Indien de bijlage bij de aangifte over 1991 als datum van aantreden van de nieuwe bestuurder, H, 4 december 1991 noemt, dan klopt dat. De breuk, in mijn subsidiaire en meer subsidiaire stellingen voor het jaar 1991, wordt dan 27/365 (vanaf 4 december) in plaats van 53/365 (vanaf 8 november). Op de bedoelde datum, waarvan ik thans dus stel dat het 4 december 1991 moet zijn, zijn de vorige bestuurders, E Trust en G, als zodanig afgetreden. E Trust heeft als gevol-machtigde bestuurder, met beperkte bevoegdheden, haar werk-zaamheden voortgezet. 4.2.3. Het 'rulingteam' van de Belastingdienst te Rotterdam doet geen onderzoek naar de "substance" van een in Nederland gevestigde houdstermaatschappij. Ook niet als er een trust-maatschappij als bestuurder in het spel is. Het 'team' is dan echter wel van de feitelijke gang van zaken op de hoogte. 4.2.4. Ik heb geen bezwaar tegen toezending van de uitspraak zonder aankondiging vooraf omtrent de datum waarop de beslissing in het openbaar bekend wordt gemaakt. (bijstand C) 4.2.5. Naar aanl Artikel 4, eerste lid, van het Verdrag luidt: "Voor de toepassing van [het Verdrag] betekent de uitdrukking "inwoner van een van de Staten" iedere persoon die, ingevolge de wetgeving van die Staat, aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid." 5.2.2. Het vierde lid van genoemd artikel bepaalt vervolgens: "Indien een andere dan een natuurlijke persoon ingevolge de bepaling van het eerste lid inwoner van beide Staten is, wordt hij geacht inwoner te zijn van de Staat waar de plaats van zijn werkelijke leiding is gelegen." 5.3. Blijkens de gedingstukken en hetgeen ter zitting nader is gesteld gaan partijen er vanuit dat, indien belanghebbende naar Frans nationaal belastingrecht als inwoner van Frankrijk (in de zin van artikel 4, eerste lid, van het Verdrag) dient te worden beschouwd, het vierde lid, in verbinding met het eerste lid, van artikel 4 van het Verdrag meebrengt dat belanghebbende -in casu: met de met haar in de fiscale eenheid gevoegde dochters- voor de toepassing van de Wet als 'beperkt' binnenlands belastingplichtige (dat wil zeggen: alleen met betrekking tot die bestanddelen van de winst die het Verdrag ter heffing aan Nederland toewijst) dient te worden aange-merkt. Het Hof heeft geen reden partijen in hun voorgaande standpunt niet te volgen, nu dit geen blijk geeft van juridisch onjuiste uitgangspunten en evenmin de onjuistheid dwingend uit de overgelegde stukken moet worden afgeleid. 5.4.1. Op de inspecteur rust te dezen de bewijslast van zijn -door belanghebbende gemotiveerd bestreden- stelling dat de feitelijke leiding van belanghebbende in Frankrijk is gelegen en dat belanghebbende, op grond van die feitelijke leiding, naar Frans nationaal fiscaal recht als inwoner van Frankrijk (in de zin van het eerste lid van artikel 4 van het Verdrag) dient te worden beschouwd. De inspecteur baseert zijn stellingname op het onder 2.3.1. tot en met 2.3.3. beschreven feitencomplex. Hij heeft voor de terzake toepasselijke Franse belastingwetgeving verwezen naar de door hem overgelegde documentatie van het IBFD (als bedoeld onder 4.2.6.) waaronder de vanwege de Franse belastingdienst uitgevaardigde "Doc. adm. 4 H 1413" van 1 september 1985 (bedoeld onder 4.2.7.). 5.4.2. Belanghebbende heeft de stellingen van de inspecteur weersproken en gesteld -alsmede bij monde van C doen bevestigen- dat een naar buitenlands recht opgerichte vennootschap voor Franse fiscale doeleinden nimmer als inwoner van Frankrijk kan gelden; dat door een zodanige vennootschap ook geen woonplaatsverklaring (als vereist voor toepassing van de door Frankrijk gesloten belastingverdragen) kan worden verkregen; en dat voor een naar buitenlands recht opgerichte vennootschap, zoals belanghebbende, in Frankrijk slechts sprake kan zijn van buitenlandse belastingplicht, bij aanwezigheid van een vaste inrichting in Frankrijk. Ter ondersteuning van haar vorenstaande stellingen heeft belanghebbende aangevoerd dat de Franse vennootschapsbelasting een heffing is welke uitgaat van het zogenoemde territoriali-teitsbeginsel. Het inwonerschap als zodanig is geen aankno-pingspunt voor de belastingheffing en speelt derhalve slechts een ondergeschikte rol. Buitenlandse winsten en verliezen van Franse vennootschappen worden niet in de belastingheffing begrepen; buitenlandse vennootschappen zijn ingevolge artikel 209 van de Code général des impôts (CGI) in Frankrijk alleen belastbaar voor de winst behaald met bedrijfsactiviteiten in Frankrijk. Voorts heeft belanghebbende verwezen naar literatuur omtrent het onderhavige geschilpunt (zie onder 13 op blz. 5 van de pleitnota van de gemachtigde). 5.5. Naar 's Hofs oordeel heeft de inspecteur met hetgeen hij heeft gesteld en aangevoerd tegenover de gemotiveerde betwis-ting door belanghebbende niet, althans onvoldoende, aanneme-lijk gemaakt dat belanghebbende naar Frans nationaal fiscaal recht als inwoner van Frankrijk dient te worden beschouwd