ECLI:NL:CBB:2019:144

uitspraak COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN zaaknummer: 18/483 uitspraak van de meervoudige kamer van 9 april 2019 in de zaak tussen [naam 1] B.V. te [plaats] , appellante (gemachtigde: H.T.P. Helsloot), en de minister van Economische Zaken en Klimaat, verweerder (gemachtigde: mr. J. van Essen). Bij besluiten van 24 oktober 2017 (primaire besluiten) heeft verweerder de aanvragen van appellante om een verklaring energie-investeringsaftrek (EIA-verklaring), als bedoeld in de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001), afgewezen. Bij besluit van 26 februari 2018 (bestreden besluit) heeft verweerder het bezwaar van appellante tegen de primaire besluiten ongegrond verklaard en die besluiten gehandhaafd. Appellante heeft tegen het bestreden besluit beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 februari 2019. De gemachtigden van partijen zijn verschenen. Voor appellante zijn verder nog verschenen [naam 2] en [naam 3] . Voor verweerder is verder nog verschenen [naam 4] . Het College verklaart het beroep ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. E.R. Eggeraat, mr. H.O. Kerkmeester en mr. I.M. Ludwig, in aanwezigheid van mr. J.W.E. Pinckaers, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 9 april 2019. w.g. E.R. Eggeraat w.g. J.W.E. Pinckaers Tegen deze uitspraak kunnen partijen beroep in cassatie instellen ter zake van schending of verkeerde toepassing van de begrippen investeren en bedrijfsmiddelen (artikel 3.42, achtste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001). 1.1. Het College gaat uit van de volgende, in dit geding van belang zijnde, feiten en omstandigheden. 1.2. Appellante heeft bij verweerder drie aanvragen (gedateerd 7 november 2016, 7 december 2016 en 10 januari 2017) om een EIA-verklaring ingediend voor haar investeringen in 2016 in het bedrijfsmiddel ‘innovatief voortstuwingssysteem baggerschip’ voor het baggerschip [naam 5] . De aanvragen zijn ingediend onder EIA code 440000 op de Energielijst 2016 (technische voorzieningen voor energiebesparing bij nieuwe transportmiddelen). De door appellante opgegeven aanschaffingskosten zijn respectievelijk € 3.189.400,- , € 2.600.000 en € 1.450.000. 1.3. Verweerder heeft bij de primaire besluiten, die zijn gehandhaafd bij het bestreden besluit, de aanvragen afgewezen. Aan het bestreden besluit is ten grondslag gelegd dat de [naam 5] (hierna: het schip) is geregistreerd als zeeschip. Zeeschepen vallen niet onder de definitie van transportmiddelen in de van toepassing zijnde Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001 zoals die in 2016, ten tijde hier van belang, luidde (Regeling). Zeeschepen zijn daarom uitgesloten van EIA. Vaartuigen voor de binnenvaart vallen wel onder de definitie van transportmiddelen. Omdat de Regeling geen definitie geeft van ‘vaartuigen voor de binnenvaart’ sluit verweerder sinds jaar en dag aan bij de definities van zeeschepen en binnenvaartschepen in de artikelen 8:2 en 8:3 van het Burgerlijk Wetboek (BW). Als een schip in de openbare registers is geregistreerd, is die registratie bepalend. Verweerder kan niet incidenteel van die gedragslijn afwijken omdat dan sprake zou zijn van strijd met het beginsel van rechtsgelijkheid. Het schip van appellante is niet (tevens) als binnenschip geregistreerd. Verweerder volgt appellante niet in haar standpunt dat, nu het begrip ‘vaartuigen voor de binnenvaart’ in de Regeling niet is gedefinieerd, het schip gezien kan worden als een vaartuig voor de binnenvaart, omdat het voor meer dan 70% in het Rotterdamse havengebied vaart. Dat de Regeling in 2018 is gewijzigd en zeeschepen daarmee wel in aanmerking kunnen komen, kan appellante niet baten aangezien wijzigingen in de Regeling, behoudens andersluidend overgangsrecht, niet met terugwerkende kracht worden toegepast. 2. Appellante heeft in beroep het volgende aangevoerd. 2.1.1. Volgens appellante staat niet ter discussie dat de investering technisch, financieel en qua energiebesparing voldoet aan de eisen van Regeling. Ter discussie staat of het schip een binnenvaartschip is. 2.1.2. Volgens appellante betekent het enkele feit dat het schip over een IMO-registratie (zeevaartregistratie) beschikt niet automatisch dat het geen binnenvaartschip is. In de Regeling zijn ‘vaartuigen voor de binnenvaart’ die voor EIA in aanmerking kunnen komen niet nader gedefinieerd zodat volgens appellante voor de uitleg van dat begrip kan worden uitgegaan van het gebied waar het schip wordt gebruikt. Als daarvan wordt uitgegaan is het schip een binnenvaartschip. 2.1.3. Het schip zal gaan opereren onder een langlopend contract met het Gemeentelijk Havenbedrijf Rotterdam en baggeronderhoudswerkzaamheden gaan uitvoeren. Dit betekent dat het schip wordt ingezet voor het uitbaggeren van vaargeulen, aanlegkades en dergelijke binnen het Rotterdams havengebied. Het in de haven opgezogen slib wordt enkele mijlen uit de kust in zee gelost, waarna het schip weer terugvaart voor werkzaamheden in het havengebied, een cyclus die zich steeds herhaalt. Om dit kleine stukje op zee te mogen varen, dient het schip vanuit internationale regelgeving te beschikken over een IMO-nummer. Waar schepen in het begin van deze eeuw nog over een dubbele registratie (binnenvaart en zeevaart) konden beschikken is dit thans niet meer mogelijk. Het schip zal meer dan 70% van de bedrijfstijd op binnenwater worden ingezet en verder vrijwel volledig binnen de Nederlandse territoriale wateren blijven. 2.1.4. Appellante betwist het standpunt van verweerder dat sprake zou zijn van rechtsongelijkheid indien hij in het onderhavige geval niet zou aansluiten bij de definities die het Burgerlijk Wetboek in de artikelen 8:2 en 8:3 geeft ten aanzien van zeeschepen en binnenvaartschepen en waarbij de registratie van een schip in de openbare registers als zee- of binnenvaartschip bepalend is. Het onderscheid naar registratie is in bijna alle gevallen van de EIA-aanvragen een praktisch en efficiënt toetsingskader, maar is dat niet altijd. Er is juist sprake van rechtsongelijkheid als dit onderscheid naar registratie wordt gemaakt in een geval, als dat van appellante, waarin met betrekking tot de registratie eisen worden gesteld waaraan een reder, door conflicterende regelgeving, niet kan voldoen. Een schip kan in het kadaster geen dubbele registratie hebben. Het schip kan in theorie als binnenvaartschip worden geregistreerd, maar in de praktijk niet omdat het op LNG vaart en het wettelijk nog niet is toegestaan dat een binnenschip op deze brandstof vaart. De bestaande wettelijke regelgeving maakt het voor appellante onmogelijk om voor het schip een ENI-nummer (binnenvaartregistratie) te verkrijgen. Verweerder had op grond daarvan moeten constateren dat het toetsingskader dat hij hanteert in het specifieke geval van appellante niet houdbaar en toepasbaar is omdat dat zij daar op grond van overige (internationale) wet- en regelgeving niet aan kan voldoen. 2.1.5. De Belastingdienst hanteert voor het begrip ‘winst uit zeescheepvaart’ in artikel 3.22, eerste lid, van de Wet IB 2001 (tonnageregeling) een ander toetsingskader dan verweerder. Daarbij is niet de registratie als zeeschip maar zijn de operationele activiteiten bepalend, waarvoor bij baggerschepen expliciet de eis geldt dat de jaarlijkse bedrijfstijd grotendeels uit vervoer over zee moet bestaan. De Belastingdienst bepaalt op basis van de werkelijke bedrijfstijd van een baggerschip of er al dan niet sprake is van (winst uit) zeescheepvaart. Niet de officiële registratie van het schip maar het operatiegebied en de tijdsbesteding zijn bepalend. Feitelijk betekent dit dat appellante vennootschapsbelasting moet betalen over de exploitatie van het schip en geen gebruik kan maken van het gunstige tonnageregime omdat het schip te weinig op zee komt én geen gebruik kan maken van de EIA, die voor elke vennootschapsbelastingplichtige openstaat, omdat er sprake zou zijn van zeescheepvaart. Dat verweerder en de Belastingdienst verschillende definities hanteren leidt tot rechtsongelijkheid. 2.1.6. De Regeling is per 1 januari 2018 aangepast en zeeschepen kunnen sindsdien wel in aanmerking komen voor EIA. In de toelichting op die wijziging wordt ook het verband gelegd met het tonnageregime. Per 1 januari 2018 kunnen investeringen die leiden tot energiebesparing bij de zeevaart generiek voor EIA in aanmerking komen wanneer een schip onder Nederlandse vlag vaart en geen gebruik maakt van de tonnageregeling. De wetgever heeft eind 2017 vastgelegd dat zij investeringen die leiden tot energiebesparing bij de zeevaart expliciet wil stimuleren en heeft dat in de Regeling opgenomen. Het is moeilijk voorstelbaar dat de wetgever slechts twaalf maanden daarvoor, ten tijde van de in geding zijnde aanvragen, het tegenovergestelde ambieerde. Appellante vraagt niet om toepassing van de per 1 januari 2018 aangepaste EIA-regeling met terugwerkende kracht. De aanpassing van de EIA-regeling geeft volgens appellante wel duidelijkheid over wat de wetgever op dit punt al voor die datum wenste en beoogde. 3. Het College overweegt als volgt 3.1. Ingevolge artikel 3.42, tweede lid, van de Wet IB 2001 zijn energie-investeringen (waarvoor door verweerder een EIA-verklaring kan worden verstrekt), investeringen die bij ministeriële regeling zijn aangewezen als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie. Ingevolge artikel 3.51 van de Wet IB 2001 vindt de investeringsaftrek plaats volgens de regels voor het tijdvak waarin de investering heeft plaatsgevonden. Bijlage 1 van de Regeling bevat een opsomming van de in artikel 3.42 van de Wet IB 2001 bedoelde investeringen. Deze energie-investeringen zijn voor het jaar 2016 door verweerder opgenomen in de brochure Energielijst 2016. Code 440000 uit de brochure is een generieke code voor investeringen in technische voorzieningen bij nieuwe transportmiddelen. Deze code komt overeen met artikel 1, onder C, van Bijlage 1 van de Regeling, dat een limitatieve opsomming bevat: “C. Investeringen in of aan transportmiddelen ten behoeve van energiebesparing Technische voorzieningen ten behoeve van energiebesparing in of aan transportmiddelen. Onder transportmiddelen wordt verstaan: voertuigen voor het vervoer over de weg, voertuigen voor intern transport, vaartuigen voor de binnenvaart en railgebonden voertuigen. (...)” 3.2. In geschil is of verweerder bij het bestreden besluit terecht heeft geweigerd om aan appellante de door haar gevraagde EIA-verklaring af te geven. 3.3. Verweerder kan ingevolge de Regeling op de aanvraag van appellante voor haar investeringen in het schip geen EIA-verklaring verstrekken als niet aan de voorwaarde is voldaan dat het schip een ‘vaartuig voor de binnenvaart’ is, als vermeld in artikel 1, onder C, van Bijlage 1 van de Regeling zoals dat ten tijde van belang luidde. Het geding spitst zich eerst toe op de vraag of het schip een binnenschip is. 3.4. Verweerder hanteert de vaste gedragslijn dat hij, om bij aanvragen als in dit geding aan de orde vast te stellen of een vaartuig een zeeschip dan wel een binnen(vaart)schip is, aansluit bij de definities in de artikelen 8:2 (zeeschip) en 8:3 (binnenschip) van boek 8 van het BW. Het College acht deze vaste gedragslijn op zichzelf niet onredelijk. Dat, als gesteld door appellante, in de Regeling voor het gebruik door verweerder van voormelde definities geen wettelijke grondslag is aan te wijzen, leidt het College niet tot een ander dan voormeld oordeel. Nu de Regeling verweerder ruimte laat voor invulling van het begrip ‘vaartuig voor de binnenvaart’ mag verweerder daar met voormelde vaste gedragslijn invulling aan geven. Blijkens het bestreden besluit heeft verweerder in het belang van rechtsgelijkheid aanleiding gezien zijn vaste gedragslijn ook in het geval van appellante toe te passen. Het College acht dit evenmin onredelijk. 3.5. Ingevolge artikel 8:3, eerste lid, van het BW worden in dat wetboek onder binnenschepen verstaan de schepen die als binnenschip teboekstaan in de openbare registers, en de schepen die niet teboekstaan in die registers en blijkens hun constructie noch uitsluitend noch in hoofdzaak voor drijven in zee zijn bestemd. Tussen partijen staat vast, en ook het College gaat daarvan uit, dat het schip niet is geregistreerd als binnenschip. Appellante heeft ter zitting in reactie op vragen van het College aangevoerd dat het schip voor wat de constructie betreft zeewaardig is wat ook blijkt uit het feit dat appellante niet alleen een contract heeft met het Gemeentelijk Havenbedrijf Rotterdam voor baggerwerkzaamheden, maar ook met Rijkswaterstaat voor calamiteiten, als het lossen door schepen van olie op zee. Dan kan het schip, dat daartoe is uitgerust met twee veegarmen, worden ingezet om milieurampen op volle zee te voorkomen. 3.6. Het College is gelet op 3.5 van oordeel dat verweerder zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat het schip niet valt onder de definitie van binnenschip in artikel 8:3, eerste lid, van het BW en dat verweerder zich in lijn met zijn vaste gedragslijn op het standpunt mocht stellen dat het schip daarom niet valt onder het begrip ‘vaartuig voor de binnenvaart’ in artikel 1, onder C, van Bijlage 1 van de Regeling. 3.7. De hiervoor onder 3.2 vermelde vraag moet bevestigend worden beantwoord. Het College zal het beroep ongegrond verklaren. Wat appellante verder nog heeft aangevoerd, slaagt in het licht van het vorenstaande niet en behoeft geen verdere bespreking. 4. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.