ECLI:NL:CBB:2009:BI4418

College van Beroep voor het bedrijfsleven AWB 07/638 28 april 2009 27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie volksverzekeringen Uitspraak in de zaak van: Aqua Vision B.V., te Utrecht, appellante, gemachtigden: mr. A. Brons en J. Boer, werkzaam bij Ernst & Young Belastingadviseurs te Utrecht, tegen de Minister van Economische Zaken, verweerder gemachtigde: mr. Ch.H.J. Lam-Tjabbes, werkzaam bij verweerders agentschap SenterNovem. Appellante heeft bij brief van 24 augustus 2007, bij het College binnengekomen op 27 augustus 2007, beroep ingesteld tegen een besluit van verweerder van 17 juli 2007. Bij dit besluit heeft verweerder ongegrond verklaard het bezwaar van appellante tegen de weigering de tenaamstelling van een S&O-verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen te wijzigen Bij brief van 25 september 2007 heeft appellante het beroep aangevuld met gronden. Bij brief van 20 november 2007 heeft verweerder de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Op 9 april 2009 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij namens appellante A, directeur, is verschenen, bijgestaan door mr. Brons. Verweerder werd ter zitting vertegenwoordigd door zijn gemachtigde. 2. De grondslag van het geschil 2.1 In de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA), zoals deze luidt sinds 1 januari 2006, is onder meer het volgende bepaald: "Artikel 1 1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder: a. inhoudingsplichtige: hetgeen daaronder wordt verstaan voor de heffing van de loonbelasting; (…) k. fiscale eenheid: een eenheid in de zin van de artikelen 15 en 15a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969; l. S&O-inhoudingsplichtige: 1° een inhoudingsplichtige die tevens een onderneming drijft; (…) Artikel 21 1. De S&O-afdrachtvermindering is met betrekking tot een aangiftetijdvak van toepassing indien de S&O-inhoudingsplichtige beschikt over een ten name van hem afgegeven S&O-verklaring die betrekking heeft op een periode waarin het aangiftetijdvak eindigt. Het totaal van de S&O-afdrachtvermindering beloopt het bij de S&O-verklaring ter zake vastgestelde bedrag. (…) Artikel 22 1. De S&O-inhoudingsplichtige kan voor een aaneengesloten periode van ten minste drie kalendermaanden en ten hoogste zes kalendermaanden vallende binnen één kalenderjaar, een S&O-verklaring aanvragen. Een kalendermaand waarop een aanvraag betrekking heeft kan niet meer worden betrokken in een latere aanvraag. (…) 4. De aanvraag moet worden ingediend ten minste een kalendermaand voorafgaande aan de periode waarop de aanvraag betrekking heeft. (…) Artikel 23 1. Onze Minister van Economische Zaken verstrekt aan een S&O-inhoudingsplichtige die voornemens is in een periode van een kalenderjaar speur- en ontwikkelingswerk te verrichten op zijn aanvraag op de voet van artikel 22 een S&O-verklaring. (…) 6. De inhoudingsplichtige die deel uitmaakt van een fiscale eenheid en voor speur- en ontwikkelingswerk werknemers ter beschikking stelt aan een onderneming binnen die fiscale eenheid, wordt geacht dat speur- en ontwikkelingswerk zelf te verrichten. Op deze inhoudingsplichtige is het bij of krachtens deze wet bepaalde zoveel mogelijk van overeenkomstige toepassing met dien verstande dat de inhoudingsplichtige de verplichtingen in voorkomende gevallen zal doen uitvoeren door de onderneming die het speur- en ontwikkelingswerk uitvoert. (…) 2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan. - Bij besluit van 11 januari 2006 heeft verweerder aan Aqua Vision B.V., ingeschreven bij de Kamer van Koophandel onder nummer 30126053 en met loonbelastingnummer 8070.52.012.L.01 (hierna: Aqua Vision oud), op haar aanvraag voor de periode van januari tot en met december 2006 een S&O-verklaring afgegeven voor het project "Onderzoek naar een real-time 3D sediment monitoring systeem". - Op 31 mei 2006 heeft Aqua Vision oud een statutenwijziging doorgevoerd waarbij haar naam is gewijzigd in Aqua Vision Holding B.V. - Per diezelfde datum heeft Aqua Vision Holding B.V. een nieuwe rechtspersoon opgericht met de naam Aqua Vision B.V., die bij de Kamer van Koophandel is ingeschreven onder nummer 30215805 (hierna: Aqua Vision nieuw). - Tevens heeft op 31 mei 2006 een fusie in de zin van artikel 14 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Vpb) tussen Aqua Vision Holding B.V. en Aqua Vision nieuw plaatsgevonden en zijn deze vennootschappen een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 Vpb gaan vormen. - Bij brief van 18 december 2006 heeft appellante verzocht om de S&O-verklaring die op 11 januari 2006 aan Aqua Vision oud was verleend voort te zetten op naam van Aqua Vision nieuw, onder loonbelastingnummer 8170.68.302.L.01. Daarbij is vermeld dat het oude loonbelastingnummer 8070.52.012.L.01 is toegekend aan de beheermaatschappij waarin geen activiteiten plaatsvinden. - Bij besluit van 13 februari 2007 heeft verweerder dit verzoek afgewezen. - Appellante heeft hiertegen op 22 maart 2007 bezwaar gemaakt. - Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen. 3. Het bestreden besluit 3.1 Bij het bestreden besluit heeft verweerder het bezwaar van appellante ongegrond verklaard. Daartoe is, samengevat, het volgende overwogen. 3.2 In de WVA is geen voorziening opgenomen om een wijziging van de tenaamstelling van S&O-verklaringen te regelen. Volgens vaste rechtspraak van de Hoge Raad en het College is er in het stelsel van de WVA geen plaats voor de overdracht van een S&O-verklaring, ongeacht of de overnemende vennootschap materieel gezien dezelfde is als de overdragende onderneming waaraan een S&O-verklaring is verstrekt. Tegemoetkomen aan een verzoek tot wijziging van de tenaamstelling van een S&O-verklaring zou in feite betekenen dat een nieuwe inhoudingsplichtige wordt geregistreerd na het sluiten van de wettelijke indieningstermijn. Dit leidt op grond van de WVA tot een afwijzing. De WVA schrijft voor dat activiteiten enkel kunnen worden aangemerkt als S&O indien er sprake is van voorgenomen S&O-werkzaamheden. Bij verzoeken tot wijziging van de tenaamstelling van een S&O-verklaring is veelal sprake van een nieuwe inhoudingsplichtige. Hoewel deze inhoudingsplichtige wel de activiteiten overneemt die bij de oorspronkelijke aanvrager als S&O zijn aangemerkt, zijn deze werkzaamheden voor de nieuwe inhoudingsplichtige niet aan te merken als voorgenomen werkzaamheden. 3.3 Nadat het rapport van de werkgroep "Stroomlijning uitvoering WBSO" is verschenen, zijn de WVA en de Uitvoeringsregeling S&O-afdrachtvermindering gewijzigd. Daarbij is de indieningssystematiek gewijzigd. Men kan aanvragen om afdrachtvermindering nu het hele jaar door flexibel indienen met een maximum van drie keer. De toelichting op de Uitvoeringsregeling S&O-afdrachtvermindering 2006 bevat de volgende passage: "Voor wat betreft de mogelijkheden om de tenaamstelling van S&O-verklaringen te wijzigen in bijvoorbeeld het geval van verkoop van een onderneming bevat deze regeling geen bepalingen omdat met de wijziging van de WVA een groot deel van de in de praktijk bestaande problemen is opgelost. Omdat een S&O-verklaring gedurende het jaar kan worden aangevraagd en er tussen aanvraag en start van het voorgenomen ontwikkelingswerk slechts één kalendermaand behoeft te zitten, is te verwachten dat een nieuwe eigenaar van een onderneming gemakkelijk in staat zal zijn een eigen S&O-verklaring aan te vragen". Hieruit blijkt dat aan het voornemen in genoemd rapport om in bepaalde situaties overdracht van een S&O-verklaring mogelijk te maken, gevolg is gegeven door een flexibel aanvraagregime te introduceren. Het standpunt van de wetgever met betrekking tot de overdracht van S&O-verklaringen is verder niet gewijzigd. De huidige wet biedt nog steeds geen mogelijkheid voor overdracht van verleende S&O-verklaringen. 3.4 De hardheidsclausule is uitsluitend bedoeld voor die gevallen waarin onverkorte toepassing van de regelgeving extreem belastend is voor de aanvrager en die niet door de wetgever zijn voorzien bij het tot stand komen van de WVA. Appellante kan als gevolg van de oprichting van een nieuwe vennootschap vanaf 1 juni 2006 geen gebruik meer maken van de aan Aqua Vision oud toegekende S&O-afdrachtvermindering. Dit is het gevolg van het eigen besluit van appellante om per 1 juni 2006 de onderneming in een nieuwe vennootschap onder te brengen en dit is niet aan te merken als een gevolg van een strikte toepassing van de WVA die extreem belastend zou zijn. Met de wijziging van de WVA per 1 januari 2006 heeft de wetgever juist beoogd dat het voor S&O-inhoudingsplichtigen makkelijker wordt om gedurende het hele jaar een S&O-verklaring aan te vragen. Dat appellante geen gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid om een kalendermaand voor de periode waarop de aanvraag betrekking heeft voor de nieuwe B.V. een S&O-verklaring aan te vragen, komt voor haar rekening. Het beroep van appellante op de hardheidsclausule kan dan ook niet worden gehonoreerd. 4. Het standpunt van appellante 4.1 Appellante heeft, samengevat, aangevoerd dat als gevolg van de fusie die op 31 mei 2006 heeft plaatsgevonden al het personeel van Aqua Vision oud in dienst is gekomen van Aqua Vision nieuw en dat Aqua Vision nieuw in alle opzichten (bedrijfsactiviteiten, interne procedures, organisatie, debiteurenbestand, management, machines, klanten en orderportefeuille) een ongewijzigde voortzetting is van Aqua Vision oud. Door de fusie is de onderneming één op één overgegaan naar Aqua Vision nieuw, inclusief het project waarvoor de S&O-verklaring is afgegeven en dat door dezelfde personen wordt uitgevoerd ter zake van wie Aqua Vision nieuw op dezelfde wijze inhoudingsplichtig is als voorheen Aqua Vision oud. Het enige dat niet van Aqua Vision oud naar Aqua Vision nieuw is overgegaan is het pand, dat eigendom is gebleven van Aqua Vision oud en dat sinds 31 mei 2006 wordt gehuurd door Aqua Vision nieuw. Aqua Vision nieuw voert hetzelfde project uit als voorheen Aqua Vision oud, zodat zij exact hetzelfde kennis- en ervaringsniveau heeft. Gelet op deze feiten en omstandigheden is geen andere conclusie mogelijk dan dat het verzoek om wijziging van de tenaamstelling van de S&O-verklaring gehonoreerd had moeten worden. 4.2 Dit volgt volgens appellante ook uit het standpunt van de regering, die bij brief van 15 december 2004 aan de Tweede Kamer heeft bericht dat zij de conclusies en aanbevelingen van de werkgroep "Stroomlijning uitvoering WBSO" volledig deelt en er naar streeft de voorgestelde maatregelen zo snel mogelijk in te laten gaan (Tweede Kamer 2004-2005, 29515, nr. 47). Dit betreft onder meer het volgende voorstel van de werkgroep: "De werkgroep heeft vastgesteld dat zich in de praktijk situaties voordoen waarbij eenvoudig kan worden vastgesteld dat de overgedragen werkzaamheden ook voor de nieuwe inhoudingsplichtige kunnen worden aangemerkt als S&O. In die gevallen is overdracht van de S&O-verklaring op formele gronden echter onmogelijk. Eén van de situaties waarvoor dit geldt is die waarbij de volledige onderneming binnen een besloten vennootschap uitzakt naar een nieuw opgerichte dochtervennootschap. Het kennis- en ervaringsniveau binnen de nieuw opgerichte vennootschap is onder de gegeven omstandigheden identiek aan die van de vennootschap waarvan de onderneming voor de overdracht deel uitmaakt. Voorstel. Er wordt geregeld onder welke voorwaarden en in welke omstandigheden een eerder afgegeven S&O-verklaring kan worden overgedragen aan een overnemende inhoudingsplichtige. Die regelgeving moet er tenminste in voorzien dat bij de overdracht van een volledige onderneming aan een nieuw opgerichte vennootschap, een eerder aan de overdragende persoon uitgereikte S&O-verklaring, voor de resterende tijd kan worden toegepast door de overnemende inhoudingsplichtige". 5.1 In dit geding staat de vraag centraal of verweerder op juiste gronden is gekomen tot de weigering de tenaamstelling van de aan Aqua Vision oud afgegeven S&O-verklaring te wijzigen in Aqua Vision nieuw. 5.2 Ingevolge de WVA, zoals deze luidde tot 1 januari 2006, wordt een S&O-verklaring afgegeven aan een S&O-inhoudingsplichtige die hiertoe voorafgaand een aanvraag heeft ingediend en voornemens is in een kalender(half)jaar een voor hem technisch nieuw fysiek product of productieproces te ontwikkelen. Voor de beantwoording van de materiële vraag of sprake is van technische nieuwheid en daarmee ontwikkelingswerk in de zin van de WVA, is derhalve niet alleen de aard van het beoogde product of productieproces maar ook het kennis- en ervaringsniveau van de inhoudingsplichtige bepalend. In dit wettelijk stelsel is volgens vaste jurisprudentie van het College (zie onder meer uitspraken van 9 oktober 2002, AWB 01/736, LJN: AM3130, 28 april 2004, AWB 03/458, LJN: AO9544 en 14 oktober 2004, AWB 03/815, LJN: AR4801) geen plaats voor wijziging van de tenaamstelling van de S&O-verklaring en daarmee van de inhoudingsplichtige, na de wettelijke indieningstermijn. In genoemde jurisprudentie heeft het College in aanvulling hierop geoordeeld dat de omstandigheid dat bij het verzoek om wijziging van de tenaamstelling van een S&O-verklaring vennootschappen zijn betrokken die deel uitmaken van dezelfde fiscale eenheid, dit uitgangspunt niet anders maakt. Voorts heeft het College overwogen dat dit wettelijk stelsel uitgaat van een aanvraag en de beoordeling daarvan voorafgaand aan de activiteiten en geen ruimte biedt voor een wijziging van de inhoudingsplichtige na de wettelijke indieningstermijn op grond van een belangenafweging. Aan de omstandigheid dat, bijvoorbeeld, geen wijziging is opgetreden in de samenstelling van het personeel van een onderneming en de aard van de activiteiten komt derhalve in de beoordeling geen betekenis toe. 5.3 Voornoemde jurisprudentie is gewezen op grond van de WVA, zoals deze luidde tot 1 januari 2006. De wijzigingen die bij de wet van 15 december 2005 (Stb. 2005, 683) in de WVA zijn aangebracht bieden geen grond voor het oordeel dat in het wettelijk stelsel, zoals dat met ingang van 1 januari 2006 is vormgegeven, wel ruimte is voor wijziging van de tenaamstelling van een afgegeven S&O-verklaring. Artikel 23, eerste lid, van de WVA voorziet, evenals voorheen artikel 24, eerste lid, in het verstrekken van een S&O-verklaring aan een inhoudingsplichtige die voornemens is speur- en ontwikkelingswerk te verrichten. Voorts bepaalt artikel 22, vierde lid, dat een aanvraag moet worden ingediend voorafgaand aan de periode waarop de aanvraag betrekking heeft. Wel is in artikel 22, eerste lid, de mogelijkheid om in de loop van een kalenderjaar een S&O-verklaring aan te vragen verruimd, doordat - kort gezegd - er maximaal drie aanvraagmomenten per jaar zijn in plaats van twee en voor het moment van de aanvraag geen vaste tijdstippen meer gelden. Uit de wetsgeschiedenis (Tweede Kamer, 2005-2006, 30306, nr. 31, p. 12-13) blijkt dat hiermee is beoogd tegemoet te komen aan de wens van het bedrijfsleven voor meer flexibiliteit, omdat een inhoudingsplichtige op deze wijze beter kan inspelen op de actualiteit. Het College vindt echter noch in de gewijzigde bepalingen van de WVA, noch in de wetgeschiedenis een aanknopingspunt voor het oordeel dat de wetgever heeft beoogd om naast deze verruiming van de aanvraagmogelijkheid ook wijziging van de tenaamstelling van een reeds afgegeven S&O-verklaring mogelijk te maken. Uit de onder 3.3 geciteerde passage uit de toelichting op de Uitvoeringsregeling S&O-afdrachtvermindering 2006 (Stcrt. 23 december 2005, nr. 250) blijkt voorts dat de regering vanwege het versoepelde aanvraagregime geen behoefte ziet aan mogelijkheden om de tenaamstelling van S&O-verklaringen te wijzigen. Het door appellante aangehaalde, onder 4.2 weergegeven, voorstel van de werkgroep "Stroomlijning uitvoering WBSO" leidt niet tot een andere conclusie. Het betreft een voorstel dat in het kader van de vereenvoudiging van de WVA per 1 januari 2006 niet tot wijziging van de wet heeft geleid. 5.4 Op grond van het voorgaande is het College van oordeel dat verweerder terecht heeft geweigerd de tenaamstelling van de op 11 januari 2006 aan Aqua Vision oud verleende S&O-verklaring te wijzigen. Het beroep moet dan ook ongegrond worden verklaard. 5.5 Het College acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 Awb. Het College verklaart het beroep ongegrond. Aldus gewezen door mr. B. Verwayen, mr. M. van Duuren en mr. E. Dijt, in tegenwoordigheid van mr. P.M. Beishuizen als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 28 april 2009. w.g. B. Verwayen w.g P.M. Beishuizen