ECLI:NL:CBB:2006:AW1970

College van Beroep voor het bedrijfsleven AWB 04/1138 30 maart 2006 27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie volksverzekeringen Uitspraak in de zaak van: A & Co. VTT B.V., te X, appellante, gemachtigde: B, juridisch adviseur, te Y tegen Minister van Economische Zaken, verweerder, gemachtigde: mr. R. Volkers, werkzaam bij verweerders agentschap SenterNovem. Appellante heeft bij brief van 16 december 2004, bij het College binnengekomen op 17 december 2004, beroep ingesteld tegen een besluit van verweerder van 10 november 2004. Bij dit besluit heeft verweerder de bezwaren tegen het intrekken van de verklaring als bedoeld in artikel 24, eerste lid, Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: S&O-verklaring) over het jaar 2000 met betrekking tot de projecten Ontwikkeling keuringstestbanken vloeistof transportslangen, Vloeistofmeter en Laadarm ongegrond verklaard. Bij brief van 13 januari 2005 heeft appellante de gronden van het beroep aangevuld. Bij brief van 25 februari 2005 heeft verweerder een verweerschrift ingediend en de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd. Op 9 maart 2006 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij de gemachtigden van partijen hun standpunten nader hebben toegelicht. Aan de zijde van appellante is voorts verschenen C, directeur bij appellante en D, werkzaam bij E Consultants. Aan de zijde van verweerder verschenen, naast gemachtigde, mr. G. Baarsma en ir. drs. J. Otten. 2. De grondslag van het geschil 2.1 De Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA) luidde ten tijde hier van belang en voor zover hier van belang: " Artikel 1 1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder: (…) p. haalbaarheidsonderzoek: een activiteit gericht op het tot stand brengen van een schriftelijk rapport, inhoudende een systematisch opgezette en afgeronde analyse van de technische mogelijkheden van speur- en ontwikkelingswerk; (…) Artikel 24 (…) 7. (…) Een S&O-verklaring kan tevens worden gewijzigd of ingetrokken indien blijkt dat de in artikel 25 bedoelde administratie niet voldoet aan het bij of krachtens dat artikel bepaalde. De bevoegdheid tot het wijzigen of intrekken van een verklaring vervalt door verloop van vijf jaren na de dagtekening van de verklaring. (…) Artikel 25 De S&O-inhoudingsplichtige aan wie een S&O-verklaring is afgegeven houdt een overeenkomstig bij ministeriële regeling van Onze Minister van Economische Zaken vast te stellen regels ingerichte administratie bij met betrekking tot de aard en de inhoud van het verrichte speur- en ontwikkelingswerk en de uren welke de daarbij betrokken werknemers hebben besteed aan het speur- en ontwikkelingswerk. De eerste volzin is van overeenkomstige toepassing met betrekking tot de S&O-belastingplichtige aan wie een S&O-verklaring is afgegeven." De Uitvoeringsregeling administratieve voorschriften S&O-vermindering (hierna: Uitvoeringsregeling) luidt voor zover van belang: "Artikel 2 De S&O-inhoudingsplichtige of S&O-belastingplichtige aan wie een S&O-verklaring is afgegeven dient een zodanige administratie bij te houden dat daaruit uiterlijk twee maanden na afloop van het kalenderkwartaal waarin werkzaamheden zijn verricht waarop de verklaring betrekking heeft op eenvoudige en duidelijke wijze zijn af te leiden: a. de aard en de inhoud van het verrichte speur- en ontwikkelingswerk; b. het aantal uren dat de betrokken werknemers, dan wel de betrokken S&O-belastingplichtige aan het verrichte speur- en ontwikkelingswerk per project hebben besteed." 2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan. - Bij besluit van 17 januari 2000 heeft verweerder een S&O-verklaring verstrekt voor het jaar 2000 met betrekking tot de projecten 99/001/v Ontwikkeling keuringstestbank vloeistof transportslangen (haalbaarheidsonderzoek), 2000/001/v Vloeistofmeter (haalbaarheidsonderzoek) en 2000/002/v Laadarm (haalbaarheidsonderzoek). Het project Vloeistofmeter is een haalbaarheidsonderzoek gericht op een bulkmeter voor het bemeten van door tankwagens afgeleverde hoeveelheden, het project Laadarm is een haalbaarheidsonderzoek gericht op een op een tankwagen aangebrachte laadarm voor het beladen/ontladen van tankwagens. - Op 21 mei 2003 heeft verweerder een controlebezoek gebracht aan het bedrijf van appellante. De aangetroffen administratie voldeed naar het oordeel van de controlerend ambtenaar niet aan de maatstaf van artikel 2 Uitvoeringsregeling. - Aan appellante is bij brief van 22 mei 2003 de gelegenheid geboden om delen van de projectadministratie in te sturen, van welke gelegenheid appellante bij brieven van 23 mei 2003 en 15 augustus 2003 gebruik heeft gemaakt. - Bij brief van 2 oktober 2003 heeft verweerder een afspraak voor een nieuw bedrijfsbezoek bevestigd en daarbij gevoegd een toelichting met betrekking tot de onderdelen waaruit een projectadministratie zou moeten bestaan. - Op 8 oktober 2003 heeft verweerder opnieuw een controlebezoek gebracht. Blijkens het verslag was de controlerend ambtenaar opnieuw van mening dat de projectadministratie niet voldeed aan de eisen. - Bij brief van 13 november 2003 heeft appellante geantwoord op een brief van 20 oktober 2003 van verweerder met vragen met betrekking tot de projectadministratie. - Bij brief van 6 april 2004 heeft verweerder gewaarschuwd dat de projectadministratie van het project Ontwikkeling keuringstestbank niet naar behoren was ingericht, omdat die bestond uit de eindrapportage zonder onderliggende stukken. Met betrekking tot de andere twee projecten heeft verweerder intrekking aangekondigd. - Bij besluit van 6 april 2004 heeft verweerder de S&O-verklaring in zoverre gewijzigd, dat de verklaring met betrekking tot de projecten Laadarm en Vloeistofmeter is ingetrokken. Voor het project Vloeistofmeter heeft verweerder aan de intrekking ten grondslag gelegd dat de aanwezige projectadministratie slechts bestond uit een eindrapportage, waaruit niet bleek dat de technische haalbaarheid van de voorgenomen ontwikkeling inhoudelijk is geëvalueerd. Met betrekking tot het project Laadarm heeft verweerder geoordeeld dat uit de projectadministratie niet is gebleken van eigen onderzoeksactiviteiten van appellante. - Bij brief van 29 april 2004, aangevuld bij brief van 16 juni 2004 heeft appellante bezwaar gemaakt tegen dit besluit. - Op 11 augustus 2004 is appellante gehoord op haar bezwaren. - Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen. 3. Het standpunt van verweerder Bij het bestreden besluit heeft verweerder appellantes bezwaren ongegrond verklaard. Verweerder heeft de projectadministratie die tijdens het horen op bezwaar is overhandigd bekeken en beschreven. Uit de projectadministratie kan niet worden afgeleid dat de werkzaamheden, waarvoor een verklaring is afgegeven, zijn verricht. De administratie is zeer bescheiden van omvang. Met betrekking tot het project Vloeistofmeter merkt verweerder op dat de administratie bestaat uit een rapport van drie pagina’s en kopieën van folders van twee merken vloeistofmeters. Volgens de opgave is bijna 200 uur werk verricht voor dit project. Uit de administratie blijkt echter niet dat een activiteit is verricht, gericht op het tot stand brengen van een schriftelijk rapport, inhoudende een systematisch opgezette en afgeronde analyse van de technische mogelijkheden. In zijn verweerschrift voegt verweerder hieraan toe dat in het bijzonder ontbreekt een analyse omtrent problemen en oplossingsrichtingen en de haalbaarheid van de ontwikkeling van een bulkmeter in de vorm van een tachometer. Met betrekking tot het project Laadarm stelt verweerder vast dat de administratie zeer summier is en dat daarin is vermeld dat de bouw van een protoype is uitgesteld om dat appellante eventueel F gaat vertegenwoordigen. Hier is verkend of de gewenste technieken op de markt beschikbaar zijn. Gegevens over de aard en inhoud van het eigen S&O ontbreken volledig. Met betrekking tot de eisen die verweerder stelt aan de projectadministratie stelt verweerder dat hij de controlepraktijk na 1999 op basis van voortschrijdend inzicht nader heeft ingevuld. Het valt niet in te zien dat de bevinding dat de S&O-werkzaamheden niet zijn verricht in verband kan worden gebracht met constateringen van verweerder in 1999 betreffende de projectadministratie. In zijn verweerschrift voegt verweerder toe dat de vergelijking met de inspectie van 1999 niet opgaat. Het gaat om de onderhavige administratie en daaruit blijkt onvoldoende dat de aangevraagde werkzaamheden zijn verricht. Verweerder heeft ter zitting gesteld dat een aantal van door appellante bedoelde administraties weliswaar summier waren, maar nog niet onmiddellijk tot intrekking hoefden te leiden, aangezien deze met enige inspanning nog te verbeteren waren. Voor die gevallen heeft verweerder een waarschuwing gegeven. In andere gevallen, waarin de projectadministratie te summier bleek, heeft verweerder ook de verklaring ingetrokken, tenzij dat in het betrokken geval wegens verjaring niet meer kon. Met betrekking tot de rapportagematrix merkt verweerder op dat uit die matrix voor appellante blijkt dat de score in de rubriek projectadministratie niet goed is. Een intrekking is daarom niet in strijd met het in artikel 3:4, tweede lid, Awb neergelegde evenredigheidsbeginsel. Dat op de overige punten voldoende is gescoord, maakt dit niet anders. Uit die matrix blijkt voor appellante ogenschijnlijk een redelijke beoordeling, omdat het aangetroffen probleem, te weten het niet verricht hebben van de haalbaarheidsstudie, geen rubriek heeft in de matrix. Verweerder stelt in zijn verweerschrift dat de acties die hij neemt op basis van de rapportagematrix deel uitmaken van zijn controlebeleid, en niet kunnen worden gezien als sancties. Daarom is het niet nodig een vergelijking te maken met de andere acties uit de matrix. Verweerder is voorts van opvatting dat hij voldoende gelegenheid heeft genomen om de gegevens te verzamelen tijdens het bedrijfsbezoek. Hoewel appellante verplicht is de dossiers aan verweerder ter beschikking te stellen, indien hij dat voor de beoordeling nodig vindt, heeft appellante dit geweigerd. Verweerder heeft volstaan met het bestuderen van de dossiers op het bedrijf, en met het maken van kopieën daaruit, aangezien hij het voor de beoordeling niet nodig vond de dossiers op te vragen. 4. Het standpunt van appellante Appellante voert ter ondersteuning van het beroep het volgende aan. De beslissing op bezwaar is niet adequaat gemotiveerd. Ten aanzien van het deelproject Laadarm is in het geheel niet gemotiveerd; hetgeen ter onderbouwing is aangevoerd strookt niet met de gegevens uit het dossier. Hetgeen is gebruikt ter onderbouwing heeft betrekking op het project van G. Met betrekking tot het project Vloeistofmeter stelt appellante dat is gewerkt conform de aanvraag. Hetgeen verweerder stelt met betrekking tot het tot stand brengen van een rapport strookt niet met die aanvraag. Uit de rapportage blijkt de systematiek van de analyse. De conclusie van het haalbaarheidsonderzoek is dat een digitale uitlezing voor de meter moet worden ontwikkeld. Dit is een technisch nieuw onderdeel van een fysiek product. Het technische probleem is het ontwikkelen van een meter waarin deze functionaliteit is geïntegreerd. De beginsituatie is in beeld gebracht en er is een directe relatie met het opvolgende ontwikkelingstraject. Ter zitting voegt appellante het volgende toe: ten onrechte stelt verweerder dat het zou gaan om een marktverkennend onderzoek. Het in beeld brengen van de stand van de techniek in de beginsituatie vergt een systematische aanpak. Aan de definitie van haalbaarheidsonderzoek is daarom voldaan. De suggestie dat het dossier slechts uit drie velletjes bestaat is onjuist. Het rapport geeft in combinatie met de onderliggende stukken en onderzoeksgegevens een helder beeld van het werk dat is verricht. Voorts komt appellante op tegen de veronderstelling van verweerder dat weliswaar een urenadministratie is bijgehouden, maar dat niet blijkt dat de uren ook daadwerkelijk zijn besteed aan het haalbaarheidsonderzoek. Appellante hanteert een gestandaardiseerde wijze van administreren en onderdeel daarvan is dat in het dossier van een bepaald onderzoek alleen de werkelijk aan het onderzoek bestede uren worden opgenomen. Dit strookt met hetgeen in de Handleiding WBSO is vermeld over het aansluiten bij de gebruikelijk gang van zaken bij aanvrager. Voorts is appellante van mening dat als verweerder al tot de conclusie had kunnen komen dat niet geheel is voldaan aan de wettelijke eisen, er geen reden was de meest ultieme sanctie van intrekking op te leggen. Bij een gebleken tekortkoming heeft verweerder een aantal andere mogelijkheden. In dit geval had kunnen worden volstaan met een waarschuwing. Appellante mocht voorts vertrouwen ontlenen aan recente inspecties, onder meer in 1999, die wel hebben geleid tot accordering van de werkwijze van appellante en aan haar gelieerde bedrijven. Als het al zo zou zijn dat de werkwijze van appellante niet meer aansluit bij het voortschrijdend inzicht van verweerder, dan had verweerder kunnen volstaan met het geven van een waarschuwing. Appellante betwijfelt of werkelijk sprake is van andere inzichten, aangezien andere projecten van appellante of van aan haar gelieerde bedrijven, met een vergelijkbare opzet van de administratie, wel in orde zijn bevonden. Ter zitting heeft appellante voorts in dit verband aangevoerd dat de Handleiding WBSO 2003 aanmerkelijk strenger is geformuleerd met betrekking tot de eisen die worden gesteld aan de projectadministratie dan de eerdere Handleidingen, die appellante heeft gehanteerd. Aangezien het hier gaat om projecten van voor 2003 is het niet toegelaten dat verweerder de Handleiding van 2003 toepast in het controlebeleid. 5.1 Het College stelt vast dat de S&O-verklaring met betrekking tot het project Ontwikkeling keuringstestbank vloeistof transportleidingen is gehandhaafd en derhalve niet in geschil is. Voorts stelt het College vast dat verweerder in zijn verweerschrift heeft vermeld dat met betrekking tot het project Laadarm in de beslissing op bezwaar abusievelijk een motivering is opgenomen die betrekking heeft op een project uit een andere aanvraag. Het bestreden besluit mist derhalve in zoverre een draagkrachtige motivering en dient te worden vernietigd. 5.2 Met betrekking tot het project Vloeistofmeter overweegt het College als volgt. Het geschil spitst zich toe op de vraag of verweerder op juiste gronden heeft geoordeeld dat uit de door appellante gevoerde administratie niet op eenvoudige en duidelijke wijze de aard en de inhoud van het door haar verrichte speur- en ontwikkelingswerk zijn af te leiden. 5.3 Uit artikel 1, eerste lid, onder p, WVA volgt dat sprake is van een haalbaarheidsonderzoek als op een systematische wijze wordt geanalyseerd in hoeverre technische mogelijkheden bestaan om te komen tot de ontwikkeling van de in artikel 1, eerste lid, onder n, WVA genoemde fysieke producten, fysieke productieprocessen of programmatuur. Blijkens artikel 1, eerste lid, onder p, dient deze systematische analyse te worden neergelegd in een schriftelijk rapport. Dit schriftelijk rapport dient mitsdien op goed onderbouwde wijze verslag te doen van de weg waarlangs de aanvrager tot de conclusie is gekomen dat genoemde technische ontwikkeling al dan niet haalbaar is. In het onderhavige geval heeft appellante een projectadministratie getoond, waarvan verweerder terecht heeft geoordeeld, dat deze niet voldoet aan de eisen gesteld in artikel 2 Uitvoeringsregeling. In het bijzonder heeft verweerder in aanmerking mogen nemen dat de projectadministratie – naast de urenadministratie – uitsluitend bestaat uit een document van drieëneenhalve bladzijde, waarin summierlijk is opgesomd welke systemen reeds bestaan of bij derden in ontwikkeling zijn, aan welke eisen het te ontwikkelen product zou moeten voldoen, op grond van welke uitgangspunten een ontwerp zou kunnen worden gemaakt, en dat uitloopt op een niet onderbouwde inschatting van de technische haalbaarheid. Desgevraagd heeft appellante ter zitting verklaard over het jaar 2000 geen andere, door haar medewerkers tot stand gebrachte stukken ter beschikking te hebben ter onderbouwing van de verrichte werkzaamheden. Het College is met verweerder van oordeel dat dit document op zichzelf onvoldoende inzicht geeft in de aard en inhoud van het verrichte onderzoek, zodat het noch aan het bepaalde in artikel 2 Uitvoeringsregeling, noch aan het bepaalde in artikel 1, eerste lid, onder p, WVA voldoet. Gelet op het voorgaande behoeft niet meer te worden ingegaan op appellantes betoog dat verweerder appellantes onderzoek ten onrechte heeft aangemerkt als marktonderzoek. 5.4 Het betoog van appellante dat de urenadministratie is geschied overeenkomstig de in haar bedrijf gebruikelijke gang van zaken, en dat in tegenstelling tot hetgeen verweerder stelt een relatie te leggen valt tussen de geschreven uren en het uitgevoerde S&O werk, kan niet slagen. Het College is van oordeel dat verweerder belang heeft kunnen hechten aan het verband tussen het aantal geschreven uren en de – blijkens de aanwezige stukken over de voortgang van het project – in die uren verrichte werkzaamheden, en in het bijzonder aan de omstandigheid dat 200 uren zijn geschreven voor het maken van een vrij summier rapport. Aldus heeft verweerder terecht kunnen concluderen dat de getoonde projectadministratie, zijnde genoemd rapport, qua inhoud en omvang niet overeenstemde met het aantal geschreven uren, en dit bij zijn besluitvorming kunnen betrekken. 5.5 Appellante heeft betoogd dat de administratie overeenkomstig verweerders Handleiding WBSO aansluit bij de in haar bedrijf gebruikelijke gang van zaken, welke tijdens een controle in 1999 nog door verweerder is goedgekeurd. Dienaangaande overweegt het College dat uit zowel artikel 25 WVA als artikel 2 Uitvoeringsregeling ondubbelzinnig volgt dat uit de administratie aard en inhoud van het verrichte speur- en ontwikkelingswerk moeten blijken. Aan deze inhoudelijke eis doet de verwijzing in de Handleiding WBSO naar de in het bedrijf gebruikelijke gang van zaken niet af. Ook overigens slaagt appellantes betoog niet. Verweerder heeft met betrekking tot de gestelde goedkeuring in 1999 ter zitting naar voren gebracht dat deze voorstelling van zaken niet helemaal juist is, aangezien ook toen is gemeld dat een aantal van de getoonde projectadministraties niet of niet helemaal voldeden aan de eisen. Appellante heeft voorts niet weersproken dat verweerder haar bij de bedrijfsbezoeken op 21 mei 2003 en op 8 oktober 2003 heeft gewezen op de noodzaak bepaalde verbeteringen in de administratie aan te brengen. Bij brief van 2 oktober 2003 heeft verweerder appellante nog een stuk doen toekomen, waarin is toegelicht waar een projectadministratie uit zou moeten bestaan. Het heeft op de weg van appellante gelegen bij die gelegenheid of naar aanleiding daarvan verweerder om opheldering te vragen over eventuele, bij haar bestaande onduidelijkheden over de te voeren administratie; gesteld noch gebleken is dat appellante om zodanige opheldering heeft gevraagd. In het licht van deze overwegingen kan het betoog van appellante niet leiden tot het door haar beoogde doel. 5.6 Met betrekking tot de stelling van appellante dat verweerder in het onderhavige geval een strengere maatstaf heeft aangelegd dan had mogen worden verwacht doordat verweerder de Handleiding WBSO 2003 tot uitgangspunt heeft genomen in plaats van de Handleiding WBSO 2000, het jaar waarop de ingetrokken S&O-verklaring betrekking heeft, overweegt het College als volgt. Deze stelling kan niet worden aanvaard, reeds hierom omdat naar het oordeel van het College verweerder, zelfs indien hij aan de beweerdelijk minder strenge eisen van 2000 zou hebben getoetst, heeft kunnen concluderen dat de getoonde administratie niet voldeed aan artikel 25 WVA en artikel 2 Uitvoeringsregeling. Het College verwijst in dit verband zijn oordeel onder punt 5.3 van deze uitspraak. 5.7 Appellante heeft hiernaast nog aangevoerd dat verweerder bij zusterbedrijven van appellante projectadministraties heeft goedgekeurd die qua opzet en omvang vergelijkbaar waren met de projectadministratie van onderhavig project. Het College merkt hierover op dat appellante geen concrete voorbeelden heeft aangedragen van vergelijkbare wel goedgekeurde administraties, hetgeen wel op haar weg had gelegen. Verweerder heeft daarentegen ter zitting gemotiveerd gesteld dat een aantal van door appellante bedoelde administraties weliswaar summier waren, maar nog niet onmiddellijk tot intrekking hoefden te leiden, aangezien deze met enige inspanning nog te verbeteren waren. Voor die gevallen heeft verweerder een waarschuwing gegeven. In andere gevallen, waarin de projectadministratie te summier bleek, heeft verweerder ook de verklaring ingetrokken, tenzij dat in het betrokken geval wegens verjaring niet meer kon. Gelet hierop is het College van oordeel dat onvoldoende aannemelijk is geworden dat sprake is van vergelijkbare gevallen, zodat ook dit betoog faalt. 5.8 Uit het voorgaande volgt dat verweerder terecht heeft geconcludeerd dat de projectadministratie niet voldoet aan artikel 25 en artikel 2 Uitvoeringsregeling, zodat hem de bevoegdheid toekwam om de S&O-verklaring in te trekken en deze intrekking in bezwaar te handhaven. 5.9 Appellante heeft verder naar voren gebracht dat – indien al zou moeten worden geconcludeerd dat niet was voldaan aan de wettelijke eisen – verweerder had kunnen overgaan tot het opleggen van een minder zware sanctie dan intrekking. In dat verband heeft appellante gewezen op het feit dat verweerder een zogenoemde rapportagematrix hanteert, waaruit zou blijken dat hij beschikt over een waaier van instrumenten. Het College - verklaart het beroep gegrond, voor zover het bestreden besluit betrekking heeft op het project Laadarm; - vernietigt het bestreden besluit in zoverre; - draagt verweerder op om opnieuw op het bezwaar te beslissen met inachtneming van deze uitspraak; - verklaart het beroep voor het overige ongegrond; - veroordeelt verweerder in de proceskosten van appellante tot een bedrag van € 644,-- (zegge: zeshonderdvierenveertig euro), onder aanwijzing van de Staat als rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden; - bepaalt dat de Staat aan appellante het door haar betaalde griffierecht ten bedrage van € 273,-- (zegge: tweehonderddrieënzeventig euro) vergoedt. Aldus gewezen door mr. B. Verwayen, mr. J.A. Hagen, en mr. A.J.C. de Moor-van Vugt, in tegenwoordigheid van mr. C.G.M. van Ede als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 30 maart 2006. w.g. B. Verwayen w.g. C.G.M. van Ede